I SA/Łd 621/22

Dnia 2 grudnia 2022 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 grudnia 2022 roku sprawy ze skargi R. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 21 czerwca 2022 r. nr SKO.4140.76.2022 w przedmiocie odmowy zwrotu opłaty skarbowej 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi na rzecz strony skarżącej kwotę 100,- (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. R.D. wniósł do sądu administracyjnego skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z 21 czerwca 2022 r., utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji w sprawie odmowy zwrotu opłaty skarbowej. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z 17 grudnia 2018 r. podatnik wystąpił do Prezydenta Miasta Łodzi o wydanie zaświadczenia o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości dla lokalu nr [...] przy ul. [...] w Ł. Do wniosku załączono dowód wpłaty opłaty skarbowej w kwocie 50, 00 zł z 17 grudnia 2018r. Organ I instancji w 03.04.2019r. wydał zaświadczenie w oparciu o art. 4 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów. Pismem z dnia 4 czerwca 2019r. (data wpływu do organu I instancji: 12 czerwca 2019r.) R.D. wystąpił do organu I instancji o zwrot ww. opłaty skarbowej. Decyzją z dnia 7 lutego 2022r. na podstawie art. art. 9 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (t.j . Dz. U. z 2021 r. poz. 1923 ze zm.) i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 września 2007 r. w sprawie zapłaty opłaty skarbowej (Dz.U. Nr 187 poz.1330) oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa organ I instancji odmówił zwrotu opłaty skarbowej. W uzasadnieniu decyzji wskazując na motywy podjętego rozstrzygnięcia organ stwierdził, że strona złożyła wniosek o zwrot opłaty skarbowej już po wydaniu zaświadczenia, co nastąpiło 3 kwietnia 2019 r., a w sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki, z którymi ustawa wiąże obowiązek uiszczenia opłaty. W wyniku rozpatrzenia wniesionego przez podatnika odwołania decyzją z 21 czerwca 2022 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o opłacie skarbowej podlega ona zwrotowi, jeżeli mimo zapłacenia opłaty, nie wydano zaświadczenia lub zezwolenia (pozwolenia, koncesji), a ponadto zgodnie z art. 6 u.o.s. wnioskodawca zobowiązany jest do jej uiszczenia podczas składania wniosku o dokonanie jednej z czynności generujących obowiązek zapłaty opłaty skarbowej lub podczas przedkładania dokumentu pełnomocnictwa/prokury. Organ podkreślił, że stosowne zaświadczenie zostało zgodnie z wnioskiem podatnika, do którego załączono dowód wpłaty opłaty skarbowej w kwocie 50 zł. Natomiast zdaniem organu okoliczność późniejszego odebrania przez stronę zaświadczenia nie czyni zasadnym wniosku o zwrot opłaty skarbowej. W skardze do sądu administracyjnego podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji podnosząc zarzuty nierozpatrzenia istoty sprawy, w tym nieodniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do podniesionych w pisemnym odwołaniu z dnia 4.03.2022 r. zarzutów, co skutkowało błędnym rozstrzygnięciem. Ponadto podatnik zarzucił błędne przyjęcie, że zaświadczenie z dnia 3.04.2019 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności zostało wydane w wyniku rozpatrzenia mojego wniosku - podczas gdy zaświadczenie to zostało wydane w wykonaniu obowiązku ustawowego, na co wskazuje (i) podstawa prawna oraz (ii) uzasadnienie ww. zaświadczenia, a także (iii) fakt, że zostało ono wydane po upływie 30 dni od dnia złożenia przeze mnie wniosku o wydanie zaświadczenia w trybie art. 4 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 20.07.2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Ponadto podniósł naruszenie art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o opłacie skarbowej przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wydanie ww. zaświadczenia o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności podlegało opłacie skarbowej - podczas gdy przedmiotowe zaświadczenie zostało wydane z urzędu, a zatem niniejszy przepis nie miał w sprawie zastosowania. Naruszenie art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o opłacie skarbowej przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zaświadczenie z dnia 3.04.2019 r. zostało wydane na wniosek podatnika, podczas gdy zostało ono wydane z urzędu, a zatem dyspozycja ww. przepisu została wypełniona (tj. "mimo zapłacenia opłaty nie wydano zaświadczenia"). Ponadto zarzucił nieuwzględnienie przepisów art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20.07.2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, wskazujących na trzy różne tryby wydania zaświadczenia o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, tj. (i) z urzędu, (ii) na wniosek właściciela - w terminie 4 miesięcy od złożenia wniosku oraz (iii) na wniosek właściciela uzasadniony potrzebą dokonania czynności mającej za przedmiot lokal - w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku oraz nieuwzględnienie faktu, że wniosek strony o wydanie przedmiotowego zaświadczenia został złożony w dniu 17.12.2018 r. oraz był uzasadniony potrzebą dokonania czynności mającej za przedmiot lokal, zatem organ miał jedynie 30 dni na wydanie zaświadczenia i w tym terminie zaświadczenia nie wydał, a lokal mieszkalny został przez stronę zbyty bez zaświadczenia w dniu 20.05.2019 r. Ponadto zarzucił nieuwzględnienie faktu, że zaświadczenie z dnia 3.04.2019 r. jakkolwiek nosi datę 3.04.2019 r., to zostało wysłane podatnikowi dopiero w dniu 3.01.2020 r. i zostało doręczone w dniu 10.01.2020 r., tj. 8 miesięcy po sprzedaniu mieszkania – w wyniku złożenia wniosku o zwrot opłaty. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje; Skarga jest zasadna. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest przez sąd administracyjny pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy p.p.s.a. lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 133 p.p.s.a. Sąd orzeka na podstawie akt sprawy, co oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia Instytucja zwrotu opłaty skarbowej, uregulowana w art. 9 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (t. j . Dz. U. z 2021 r. poz. 1923 ze zm.) dotyczy sytuacji, gdy opłata w chwili skonkretyzowania się konieczności jej uiszczenia była świadczeniem należnym, lecz na skutek okoliczności, które nastąpiły później, zachodzi możliwość złożenia wniosku o jej zwrot i podstawa do zwrotu dla organu podatkowego. Prawo do zwrotu opłaty skarbowej występuje co do zasady w dwóch sytuacjach. Po pierwsze, jeżeli mimo uiszczenia opłaty skarbowej nie została dokonana czynność urzędowa, natomiast, po drugie, jeżeli mimo uiszczenia opłaty skarbowej nie zostało wydane zaświadczenie (pozwolenie, koncesja). Przyjęcie takiej konstrukcji zwrotu opłaty skarbowej jest związane z przesunięciem momentu powstania obowiązku zapłaty opłaty skarbowej od jej przedmiotów na chwilę dokonania lub zgłoszenia lub złożenia wniosku. Co do zasady wskazane przesłanki zwrotu opłaty skarbowej mają charakter zamknięty, co oznacza, że w innych przypadkach, w których uiszczono opłatę skarbową, nie znajdzie zastosowania instytucja zwrotu opłaty skarbowej. W rozpoznawanej sprawie należy jednak przede wszystkim z całą mocą podkreślić, że organy prowadząc postępowanie zobowiązane są przestrzegać zasad ogólnych zawartych w dziale IV, rozdział 1 Ordynacji podatkowej, zawartych w treści art. 120-129. W szczególności należy wskazać, rozwijając literalne brzmienie art. 120 O.p., tj. zawartej w nim zasady legalizmu i praworządności, że organy podatkowe powinny działać na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa i w toku postępowania powinny stać na straży praworządności. Przepis ten wyraża regułę, która równocześnie jest zasadą konstytucyjną. W myśl bowiem art. 7 Konstytucji RP organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Taki sposób postępowania władzy publicznej to właśnie "stanie na straży praworządności". W doktrynie prawa podkreśla się, że szerzej została ujęta zasada praworządności w regulacjach Kodeksu postępowania administracyjnego, a jej treść została zacieśniona w Ordynacji podatkowej (zob. L.Etel (red.) Ordynacja podatkowa. Komentarza. T.II. Procedury podatkowe, Lex 2022). Sąd podkreśla, że zawarte w Ordynacji podatkowej zasady ogólne należy rozumieć, jako najważniejsze reguły, przesądzające z jednej strony o modelu postępowania, zaś z drugiej stanowiące wytyczne, którymi mają się kierować organy podatkowe w prowadzonym postępowaniu. W kontekście stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy za fundamentalną należy uznać zasadę wyrażoną w art. 121 O.p., tj. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, która jest nie tylko postulatem ustawodawcy wobec organów, ale także przesłanką oceny ich działania, w wyniku której może dojść do uchylenia decyzji administracyjnej, nawet jeżeli w toku postępowania nie naruszono innych przepisów Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA w Warszawie z 26.03.2002 r., III SA 3390/00, Prz. Pod. 2003/1, s. 63; wyrok NSA z 27.08.2014 r., II FSK 2068/12, dostępne CBOSA). Z treści art. 121 § 1 O.p. wynika wprost zakaz przerzucania na podatnika negatywnych konsekwencji działań podejmowanych przez organy podatkowe. W szczególności, podatnik działający w dobrej wierze i w zaufaniu do organów nie powinien być obciążony negatywnymi skutkami prawnymi, jeśli organy nie wywiązały się ze swoich ustawowych obowiązków. Naruszenie tej zasady w toku postępowania podatkowego jest samoistną przesłanką do uchylenia decyzji organu podatkowego. Innymi słowy, naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych stanowi naruszenie zasady legalizmu wyrażonej w art. 120 O.p. W rozpoznawanej sprawie organy nie sprostały obowiązkom wynikającym z wymienionych zasad. Z akt administracyjnych wynika wprost, że choć rozpatrując wniosek podatnika organ wydał żądane zaświadczenie, za które zgodnie z treścią powołanych wyżej regulacji zawartych w ustawie o opłacie skarbowej została uiszczona opłata w wysokości 50 zł, to w żaden sposób nie poinformował strony o tej wykonaniu tej czynności. Podatnik nie miał więc świadomości, że jego wniosek został rozpoznany, a zaświadczenie wydane przez organ, zgodnie ze złożonym wnioskiem. Co więcej zarówno w uzasadnieniu decyzji organów obu instancji, jak i odpowiedzi na skargę znalazło się stwierdzenie, że Prezydent Miasta Łodzi 3 kwietnia 2019 r. wydał zaświadczenie znak [...] - zgodnie z wnioskiem strony, które doręczono 20 stycznia 2020 r., zaś okoliczność, "iż Strona odebrała dokument w późniejszym terminie nie oznacza, że organ nie wydał dokumentu." W ocenie Sądu takie zachowanie organu jest nie do pogodzenia z zasadą wynikającą z art. 121 § 1 O.p., która nakazuje prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Składając 17 grudnia 2018 r. wniosek o wydanie zaświadczenia o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości podatnik uiścił opłatę skarbową w wysokości 50 zł. Organ wydał 3 kwietnia 2019 r. stosowne zaświadczenie, zgodnie z wnioskiem strony lecz nie doręczył go podatnikowi, do czego był zobowiązany zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik składając 4 czerwca 2019 r. wniosek o zwrot opłaty skarbowej nie miał wiedzy o istnieniu ww. zaświadczenia. Co więcej, z akt sprawy wynika, że zaświadczenie doręczono stronie dopiero 10 stycznia 2020 r., to znaczy po ponad dziewięciu miesiącach od jego wydania. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie powyższy sposób procedowania stanowi jaskrawe naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), a w konsekwencji również wyrażonej w treści art. 120 O.p. zasady legalizmu i praworządności, co skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku. W toku ponowionego postępowania organ odwoławczy uwzględni powyższe wywody jako wiążące. k.ż.