I SA/Łd 623/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Koziński, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Asesor WSA Agnieszka Gortych- Ratajczyk (spr.), Protokolant Sekretarz sądowy Aleksandra Milczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2024 r. sprawy ze skargi K. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 29 lipca 2024 r. nr KO.400.451.2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2022 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim na rzecz skarżącego kwotę 400 (czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia 29 lipca 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Piotrkowie Trybunalskim po rozpatrzeniu odwołania K. N. od decyzji Burmistrza Opoczna z dnia 16 maja 2024 r. w sprawie podatku od nieruchomości za 2022 rok, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Z dokumentów sprawy wynika, że K. N. jest właścicielem gruntów o pow. 3,6979 ha, sklasyfikowanego jako "Bz" i wpisanych do rejestru zabytków, jako park zabytkowy - działka nr [...] położona w miejscowości Z.. Ww. grunt podatnik wykazał w informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych (lN-1), złożonej w dniu 13 lutego 2023 r., w załączniku ZIN-2 obejmującym przedmioty opodatkowania podlegających zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 70 ze zm.), dalej w skrócie: u.p.o.l. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Decyzją z dnia 16 maja 2024 r. Burmistrza Opoczna dokonał wymiaru podatku od nieruchomości za 2022 rok w kwocie 11.094,00 zł, przyjmując do opodatkowania grunty pozostałe o pow. 36.979,00 m² (stawka podatku 0,30 zł/m²). Nie zgadzając się z organem K. N. złożył zażalenie zarzucając naruszenie: 1. art. 187 § 1 w związku z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.), dalej jako: O.p. poprzez nierzetelne prowadzenie postępowania podatkowego, w szczególności poprzez niepodjęcie w toku postępowania wszelkich możliwych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego zebranego w sprawie, odmowę przeprowadzenia zawnioskowanych przeze mnie dowodów i nieuwzględnienie części dowodów oraz brak właściwej i kompleksowej oceny dowodów; 2. art. 7 ust. 6 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że nie zostały spełnione warunki umożliwiające zwolnienie od podatku od nieruchomości; 3. art. 124 O.p. poprzez nierzetelne odniesienie się do stanowiska przedstawionego we wniosku z dnia 21 marca 2024 r. o włączenie dowodów i podatnika jako strony do postępowania oraz poprzez niedokonanie oceny całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Mając na względzie powyższe, na zasadzie art. 233 § 1 pkt 2a O.p. podatnik wniósł o uwzględnienie odwołania poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego za 2022 rok. Opisaną na wstępie decyzją z dnia 29 lipca 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Piotrkowie Trybunalskim podzielając ustalenia i wywiedzione z nich stanowisko organu I instancji utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W obszernym uzasadnieniu organ odwoławczy przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania i ustalony stan faktyczny. Wyjaśniając, że nie jest sporne, że nieruchomość strony skarżącej została indywidualnie wpisana do rejestru zabytków sprecyzował, że spór dotyczy tego, czy objęta jest zwolnieniem od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. tj. czy sporna nieruchomość była utrzymana i konserwowana, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Organ odwoławczy, opierając się na stanowisku judykatury dodał, że organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, prawidłowym jest zatem wystąpienie organu podatkowego do wojewódzkiego konserwatora zabytków o udzielenie informacji, względnie przedstawienie przez zainteresowanego podatnika odpowiedniego zaświadczenia wydanego przez wojewódzkiego konserwatora zabytków. Takie postępowanie należy uznać za właściwe w świetle przepisów o postępowaniu dowodowym, bowiem tym sposobem organ dąży do zebrania wszechstronnego materiału dowodowego uzasadniającego bądź nie możliwość skorzystania przez podatnika z wymienionej w art. 7 ust. 6 u.p.o.l. ulgi. W rozpatrywanej sprawie organ pozyskał informacje od [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, który w zaświadczeniu z dnia 19 kwietnia 2024 r. wskazał, że w 2021 r. było wydane pozwolenie na prowadzenie prac konserwatorskich przy zabytku - parku dworskim w Z., położonym na działce nr ewid. [...], Z., wpisanym do rejestru zabytków nieruchomych pod nr [...] decyzją z dnia 31 sierpnia 1983 r. - polegających na wykonaniu ogrodzenia frontowego wraz z zamontowaniem bramy. Ponadto poinformował, że K. N., jako właściciel, w 2022 r. nie spełniał warunków określonych w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. dotyczących utrzymania i konserwowania zabytku zgodnie z przepisami wynikającymi z u.o.z. co zostało potwierdzone na podstawie przeprowadzonych w dniu 22 listopada 2022 r. oględzin. W 2022 r. nie został wykonany w całości program użytkowy. Zgodnie z pismem z dnia 15 lutego 2023 r., wykoszono podszyt i chwasty, uporządkowano ciągi komunikacyjne, usunięto wiatrołomy i samosiewy, wykonano ogrodzenie i bramę, wykonano cięcia pielęgnacyjne drzew, na które nie zostały wydane wymagane pozwolenia na prowadzenie prac konserwatorskich przy zabytku. Nie stwierdzono wykonania nowych nasadzeń i odtworzenia trawników. Dalej, że z załączonej przez stronę do odwołania decyzji [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 31 grudnia 2021 wynika, iż zostało jemu udzielone pozwolenie na prowadzenie robót budowlanych przy zabytku wprowadzonym do rejestru zabytków - zabytkowym parku w Z. - polegających na wykonaniu ogrodzenia frontowego parku ze stalowej siatki wraz z zamontowaniem dwuskrzydłowej stalowej bramy na niezależnych słupkach, zgodnie z programem robót budowlanych, stanowiącym załącznik do wniosku o wydanie pozwolenia naprowadzenie robót budowlanych przy zabytku wpisanym do rejestru zabytków. Termin ważności pozwolenia to 31 lipca 2022 r. Pozwolenie zostało udzielone pod warunkami, zgodnie z § 13 ust. 2 rozporządzenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 2 sierpnia 2018 r. w sprawie prowadzenia prac konserwatorskich, prac restauratorskich i badań konserwatorskich przy zbytku wpisanym do rejestru zabytków albo na Listę Skarbów Dziedzictwa oraz robót budowlanych, badań architektonicznych i innych działań przy zabytku wpisanym do rejestru zabytków, a także badań archeologicznych i poszukiwań zabytków (Dz. U. z 2021 r., poz. 81). Warunki określone zostały w pkt 3 ww. decyzji, wśród których wymieniono m.in.: odtworzenie nawierzchni trawników po zakończeniu prac, uprzątnięcie terenu po zakończeniu prac, zawiadomienie [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków o terminie i zakończeniu wskazanych w pozwoleniu robót budowlanych. W tych okolicznościach Kolegium za zasadne uznało stanowisko organu podatkowego I instancji, że brak było podstaw do przyjęcia istnienia przesłanki do zastosowania w 2022 r. zwolnienia opisanego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Końcowo Kolegium, jako niezasadne oceniło podniesione w odwołaniu zarzuty. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi K. N. zarzucił: 1. naruszenie Ordynacji podatkowej poprzez nierzetelne prowadzenie postępowania podatkowego, w szczególności poprzez niepodjęcie w toku postępowania wszelkich możliwych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego zebranego w sprawie, odmowę przeprowadzenia zawnioskowanych przeze mnie dowodów i nieuwzględnienie części dowodów oraz brak właściwej i kompleksowej oceny dowodów; 2. naruszenie Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że nie zostały spełnione warunki umożliwiające zwolnienie od podatku od nieruchomości; 3. naruszenie Ordynacji podatkowej poprzez nie odniesienie się do stanowiska o włączenie dowodów i skarżącego jako strony do postępowania oraz poprzez niedokonanie oceny całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie; 4. naruszenie ochrony praw podatnika a tym samym praw człowieka przez organy administracji państwowej poprzez wykorzystanie władczej pozycji i wydawanie niesprawiedliwych decyzji i sprzecznych ocen urzędników administracji publicznej; 5. naruszenie prawa podatnika i człowieka do obrony jako strony postępowania poprzez nie uwzględnienie wskazanych dowodów potwierdzających spełnienie warunków ustawy o ochronie i konserwacji zabytków w 2022 rok. Mając na względzie powyższe, skarżący wniósł o uwzględnienie skargi poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego za 2022 rok. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Piotrkowie Trybunalskim podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., Nr 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.) dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 2 Sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego Piotrkowie Trybunalskim z dnia 29 lipca 2024 r. utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2022 rok. Z dokumentów sprawy wynika, że skarżący jest właścicielem gruntów o pow. 3,6979 ha, wpisanych do rejestru zabytków pod nr [...], decyzją z dnia 31 sierpnia 1983 r., jako park zabytkowy w miejscowości Z.. Ww. grunt podatnik wykazał w informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, jako przedmioty opodatkowania podlegające zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Spór koncentruje się wokół rozstrzygnięcia, czy grunt skarżącego winien być zwolniony od opodatkowania stosownie do zapisu wspomnianego przepisu zgodnie z którym, zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Istotne jest, zatem ustalenie, czy przedmiotowe grunty w 2022 roku były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, taki warunek zwolnienia od opodatkowania wynika wprost z ww. przepisu. Nie jest zatem wystarczające, na co trafnie zwrócił uwagę organ odwoławczy, samo utrzymanie zabytku w stanie niepogorszonym, opieka nad zabytkiem to powinność podejmowania działań pozwalających zachować walory historyczne czy naukowe (vide. wyrok NSA 23 lutego 2024 r., sygn. akt III FSK 4679/21 - dostępny, jak i pozostałe przywołane w uzasadnieniu, na stronie internetowej Centralnej Bazy Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przepis art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. odsyła do przepisów o ochronie zabytków, czyli zasadniczo do przepisów ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. z 2021 r. poz. 710 ze zm.) dalej: u.o.z. Zgodnie z art. 5 u.o.z. opieka nad zabytkiem sprawowana przez jego właściciela lub posiadacza polega m.in. na prowadzeniu prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku, zabezpieczeniu i utrzymaniu zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie. Działania te mają w szczególności - ale także przede wszystkim polegać na: utrzymaniu zabytku, tj. zabezpieczeniu i utrzymaniu zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie i korzystaniu z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości (zob. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 28 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Go 990/12). Przepis za opiekę nad zabytkiem nie uznaje więc samego utrzymania zabytku w stanie niepogorszonym, lecz nakłada na posiadacza zabytku powinność podejmowania działań pozwalających zachować walory historyczne czy naukowe. Nie budzi przy tym wątpliwości, że kompetencje organów podatkowych nie obejmują specjalistycznej oceny konserwatorskiej czy rzeczoznawczej dotyczącej stanu zabytków. W orzecznictwie zgodnie wskazuje się, że prawidłowym jest oparcie się organu podatkowego na informacji odpowiedniego konserwatora zabytków. Właściwym organem do oceny w tym przedmiocie jest wojewódzki konserwator zabytków, którego opinia korzysta z domniemania zgodności z prawdą potwierdzanego nią stanu faktycznego (art. 194 § 1 O.p.). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że wydawane przez wojewódzkiego konserwatora ochrony zabytków zaświadczenia mają moc dokumentów urzędowych (wyroki NSA: z dnia 24 stycznia 2023 r., sygn. akt III FSK 2618/21; z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt III FSK 2911/21) Przenosząc powyższe na grunt kontrolowanej sprawy zauważyć należy, że organy podatkowe swoje rozstrzygnięcia oparły na pozyskanym z urzędu zaświadczeniu Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków w Ł. z dnia 19 kwietnia 2024 r., w którym Urząd poinformował, iż: "Pan K. N. jako właściciel w 2022 roku nie spełniał warunków określonych w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 70) dotyczących utrzymania i konserwowania zabytku zgodnie z przepisami wynikającymi z u.o.z., co zostało potwierdzone na podstawie przeprowadzonych w dniu 22 listopada 2022 roku oględzin". W roku 2022 nie został wykonany w całości program użytkowy. Zgodnie z pismem WUOZ w Ł. z dnia 15.02.2023 r., znak: WUOZZZ.5183.18.2023.JJ: "wykoszono podszyt i chwasty, uporządkowano ciągi komunikacyjne, usunięto wiatrołomy, samosiewy, wykonano ogrodzenie i bramę. Wykonano też cięcia pielęgnacyjne drzew, na które nie zostały wydane wymagane pozwolenia na prowadzenie prac konserwatorskich przy zabytku. Nie stwierdzono wykonania nowych nasadzeń i odtworzenia trawników". I o ile działanie takie po stronie organu I instancji nie budzi wątpliwości uwzględniając datę wydania decyzji przez ten organ. O tyle dziwi odstąpienie organu odwoławczego od analizy, konfrontacji przywołanego zaświadczenia z dnia 19 kwietnia 2024 r. uzyskanego z urzędu z załączonym przez stronę do odwołania zaświadczeniem tego samego organu - Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków w Ł. z dnia 27 maja 2024 r. wydanego na wniosek strony. Przedmiotowe pismo organ odwoławczy wskazuje jedynie opisując stan faktyczny sprawy, niemniej w żaden sposób nie wyjaśnia stronie, która w sposób niebudzący wątpliwości akcentuje to właśnie pismo, jako potwierdzające realizacje prac, tym samym spełnienie warunków ustawy o ochronie i konserwacji zabytków uzasadniających zwolnienie na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Lektura przedmiotowego dokumentu w zestawieniu z dokumentem, na którym organ oparł swoje rozstrzygnięcie, wskazuje, że nie są one tożsame. Organ podatkowy obowiązany był pochylić się na tym dokumentem, o co wnosiła strona w odwołaniu, na które to zaniechanie organu zasadnie wskazuje jako zarzut w skardze. Pozyskanie przez organ podatkowy dokumentu urzędowego w żadnym razie nie zwalniało organu podatkowego od przestrzegania przepisów procesowych i przeprowadzenia postępowania dowodowego z ich poszanowaniem. W szczególności nie uprawniało organu do odstąpienia od konfrontacji tych dwóch dokumentów urzędowych i wyjaśnienia skąd różnice w zakresie wykonanych prac na przestrzeni nieco ponad miesiąca. Jeżeli zaś organ odwoławczy mimo akcentowanej roli pozyskanego przez stronę zaświadczenia w zwolnieniu od podatku przedmiotowego gruntu ocenił, że załączony do odwołania dokument pozostaje bez wpływu na wynik sprawy to mając na uwadze argumentację strony i zasady postępowania, które zobligowany jest przestrzegać z urzędu, obowiązany był wyjaśnić stronie powody, dla których pominął ten dokument urzędowy. Niewątpliwe zaświadczenie Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków w Ł. z dnia 27 maja 2024 r. skarżący pozyskał i przedłożył do akt sprawy przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Załączając je wraz z innymi dokumentami do odwołania, następnie do skargi. Niewątpliwie również, tożsamo jak zaświadczenie z dnia 19 kwietnia 2024 r., jest to dokument urzędowy. Tymczasem, organ odwoławczy z niejasnych względów nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), odstąpił od dokonania oceny sprawy w kontekście okoliczności i argumentów wskazanych w odwołaniu. W art. 188 O.p. czytamy wprost, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. A nadto organ odwoławczy, orzekający na niekorzyść strony, zobowiązany jest do sporządzenia uzasadnienia w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów (art. 210 § 4 O.p.). Reasumując, Sąd pochylając się nad przebiegiem postępowania w niniejszej sprawie, w świetle podniesionych w skardze zarzutów ocenił, że organ odwoławczy nie przeprowadził w sposób czyniący zadość regułom wynikającym z zasady prawdy obiektywnej postępowania wyjaśniającego w zakresie ewentualnej możliwości zastosowania w sprawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Bezsprzecznie organ podatkowy, który nie ustosunkowuje się do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy, uchybia zasadzie przekonywania wyrażonej w art. 124 O.p. Na obecnym etapie, ze względu na przedstawione uchybienia natury procesowej, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, odnoszenie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego Sąd uznał za przedwczesne. Ponownie rozpatrując sprawę Kolegium będzie miało na uwadze wywody i wskazania Sądu zawarte w tym wyroku. Nie można jednocześnie wykluczyć, że prawidłowa weryfikacja wspomnianych dokumentów w kontekście wpływu na wynik sprawy wymagała będzie dodatkowych wyjaśnień od właściwych organów. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 200 p.p.s.a należało orzec jak w sentencji. ak