I SA/Łd 64/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2016 r. sprawy ze skargi Gminy Miasto Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] znak: [...] w przedmiocie określenia wysokości znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy oraz orzeczenia o odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązania podatkowe oddala skargę. I SA/Łd 64/16 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z [...] r. znak: [...] (UNP:[...]), wydanej dla Gminy Miasta Ł., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. z dnia [...]r., którą: - określono wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy - zmarłego w dniu [...] r. J. N., ostatnio zamieszkałego Ł. ul. A 10 m. 1, wymagalnych na dzień wydania decyzji w łącznej kwocie 536.111,50 zł, tj. zaległości: w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. oraz od stycznia do września i od listopada do grudnia 2006 r. w łącznej kwocie 320.992,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę od ww. zaległości podatkowej w kwocie 188.010,00 zł; w podatku dochodowym od osób fizycznych od dokonanych wypłat przez płatnika (PIT-4R) za miesiące: od stycznia do grudnia 2007 r. w kwocie 294,00 zł oraz odsetki za zwłokę od ww. zaległości podatkowej w kwocie 129,00 zł; koszty egzekucyjne oraz upomnień powstałe w związku z dochodzeniem ww. zaległości w wysokości 26.686,50 zł; - orzeczono o odpowiedzialności Gminy Miasto Ł. za ww. zobowiązania spadkodawcy do wysokości w kwocie 10.516,91 zł. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż J. N. prowadził do 31.10.2008 r. pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą "A" PPHU Auto-Handel. Zmarły pozostawił zaległości podatkowe z następujących tytułów: - podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 213.608,00 zł oraz odsetki za zwłokę od ww. zaległości podatkowych za okres od dnia następnego po upływie terminu płatności do dnia otwarcia spadku, tj. do dnia [...]r. w kwocie 56.864,00 zł; - podatku od towarów i usług za miesiące: od stycznia do grudnia 2005 r. oraz od stycznia do września i od listopada do grudnia 2006 r. w łącznej kwocie 320.992,00 zł oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych za okres od dnia następnego po upływie terminu płatności do dnia otwarcia spadku, tj. do dnia [...] r. w kwocie 188.010,00 zł; - podatku dochodowego od osób fizycznych od dokonanych wypłat przez płatnika za miesiące: od stycznia do grudnia 2007 r. w łącznej kwocie 294,00 zł oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej za okres od dnia następnego po upływie terminu płatności do dnia otwarcia spadku, tj. do dnia [...] r. w kwocie 129,00 zł. Postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt [...], Sąd Rejonowy dla Ł. W. w Ł. II Wydział Cywilny stwierdził, że spadek po zmarłym J. N. na podstawie ustawy z dobrodziejstwem inwentarza nabyła Gmina Miasto Ł. w całości. Postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt [...], Sąd Rejonowy dla Ł. W. w Ł. II Wydział Cywilny zlecił komornikowi skarbowemu sporządzenie spisu inwentarza majątku spadkowego po J. M. N. Według spisu inwentarza stan czynny spadku został ustalony na kwotę 10.516,91 zł, a stan bierny spadku na kwotę 1.061.710,78 zł. Z kolei w uzupełnieniu spisu inwentarza z dnia 19.09.2014 r. wskazano dodatkowo długi spadkowe w postaci kosztów egzekucyjnych w wysokości 30.685,55 zł, powstałe w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. oraz kosztów upomnienia w wysokości 26,40 zł. Gmina Miasto Ł. nie składała zarzutów do sporządzonego spisu inwentarza. Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył treść przepisów art. 97 § 1 i 4, art. 98 § 1 i 2, art. 100 § 1 i 2, art. 101 § 1, art. 102 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) – dalej określanej jako: "O.p." oraz przepisy art. 1012, art. 1031 § 2, art. 1032 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) – dalej określanej jako: "K.c." Organ podatkowy uznał, że Strona z treści decyzji winna uzyskać informację w zakresie jakich zaległości ma ponosić odpowiedzialność z przywołaniem przepisów prawa, a przy orzeczeniu o odpowiedzialności spadkobiercy organ podatkowy powinien uwzględniać ww. przepisy nakładające na spadkobiercę obowiązek należytej spłaty pozostawionych po spadkodawcy długów. Organ podatkowy zwrócił uwagę, iż przepisy prawa podatkowego, jak i prawa spadkowego, nie regulują kwestii związanych z procedurą i kolejnością zaspokajania wierzycieli w sytuacji, gdy długi spadkowe przekraczają wartość stanu czynnego spadku. Odrębną kwestią są obowiązki ciążące na spadkobiercy, a czym innym procedura zaspokajania wierzycieli, bowiem obowiązki te wynikają z przepisów Kodeksu cywilnego, a procedura bądź z Kodeksu postępowania cywilnego, bądź z ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zarówno w Kodeksie postępowania cywilnego, jak i w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji jest przewidziana możliwość sporządzenia planu podziału, gdy suma z egzekucji nie wystarcza na zaspokojenie należności kilku egzekwujących wierzycieli. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż przepisy prawa dotyczące orzeczenia o odpowiedzialności spadkobiercy, jak i doktryna prawa wskazują, iż w sytuacji przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe do wysokości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku, przy uwzględnieniu obowiązku należytej spłaty wszystkich długów spadkowych (art. 1032 § 2 i art. 1034 § 1 K.c. w zw. z art. 98 § 1 O.p.). W związku z tym organ odwoławczy uznał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo poprzestał na orzeczeniu o zakresie odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązania podatkowe spadkodawcy, wymieniając zobowiązania spadkodawcy i orzekając o odpowiedzialności do wysokości w kwocie 10.516,91 zł. Podsumował, że skoro Gmina Miasto Ł. przyjęła spadek z dobrodziejstwem inwentarza i jednocześnie wiedziała o istnieniu określonych zobowiązań ciążących na spadkodawcy, to na gruncie prawa podatkowego ponosi ona solidarną odpowiedzialność za wskazane długi do wysokości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku, który na dzień wydania przedmiotowej decyzji stanowi wartość 10.516,91 zł, przy uwzględnieniu obowiązku należytej spłaty wszystkich długów spadkowych (art. 1032 § 2 i art. 1034 § 1 k.c. w zw. z art. 98 § 1 O.p.). Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż z akt przedmiotowej sprawy wynika, że do spisu inwentarza nie zostały złożone żadne uwagi, oraz nie została złożona skarga na czynności komornika, potwierdzeniem czego jest pismo Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.- G. z dnia [...]r., kierowane do Sądu Rejonowego dla Ł. W. i odpowiedź Sądu zawarta w piśmie z dnia [...] r. Zatem Gmina Miasto Ł. nie miała żadnych zarzutów co do przedmiotowego spisu inwentarza, a więc zaakceptowała wyrażone tam ustalenia co do określenia aktywów i pasywów spadku. Za niezrozumiały uznano zarzut Strony, iż w spisie inwentarza spadku nie ujęto wierzytelności wobec B S.A. w kwocie 33.781,59 zł z tytułu zadłużenia zmarłego J. N. W ocenie organu odwoławczego takie zarzuty winny być stawiane przez Stronę na etapie sporządzania przez komornika skarbowego spisu inwentarza, czego jednak Gmina nie uczyniła. Ponadto w prowadzonym przez organ I instancji postępowaniu dotyczącym orzeczenia odpowiedzialności Gminy jako spadkobiercy również nie zostały organowi I instancji zgłoszone ww. wierzytelności Banku. Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na wyrok NSA z dnia 27.01.2006 r. sygn. akt I FSK 567/05 (Lex 176978), z którego wynika, że protokół komornika o spisie inwentarza spadku nie ma mocy wiążącej dla organów podatkowych, stanowi jedynie dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, dlatego też organ podatkowy ma prawo dokonać w zakresie odpowiedzialności spadkobiercy własnych ustaleń, co też znalazło odzwierciedlenie w zaskarżonej decyzji. Gdyby nawet przyjąć, że wymienione przez Gminę wierzytelności B S.A. powinny zostać w zaskarżonej decyzji uwzględnione, to powyższa wartość nie wpłynęłaby na wysokość stanu czynnego spadku, a więc na kwotę 10.516,91 zł. Organ I instancji w swej decyzji wskazał na aktywa i pasywa pozostawione przez zmarłego J. N., o których miał wiedzę w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy. Organ I instancji uznał, iż stan czynny spadku po zmarłym J. N. stanowi kwotę 10.516,91 zł, natomiast stan bierny wynosi 1.092.422,73 zł. Odnosząc się do zarzutu Strony w zakresie braku uwzględnienia w sprawie zobowiązania zmarłego J. N. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że uległo ono przedawnieniu w dniu [...] r. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Gmina Miasto Ł. wniosła o uchylenie ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 1032 K.c. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony skarżącej wskazał, iż w dniu 8.10.2014 r. skarżący otrzymał decyzję [...] Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.- G. z dnia [...] r. określającą wysokość zobowiązań spadkodawcy J. N. za zaległości podatkowe na łączną kwotę 810.608,95 zł oraz orzekającą o odpowiedzialności Gminy Ł. za zobowiązania spadkodawcy w łącznej kwocie 7.803,54 zł. Kwota powyższa stanowiła wyliczoną proporcjonalnie w decyzji granicę odpowiedzialności Gminy wobec organu podatkowego wynikającą ze spisu inwentarza majątku spadkowego. Gmina odwołała się od ww. decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. W odwołaniu nie kwestionowała prawidłowości dokonanych w decyzji obliczeń, a jedynie podnoszony był zarzut, iż aktywa spadku nie zostały jeszcze uzyskane przez Gminę Ł. i nie ma pewności, że środki takie wpłyną. W wyniku odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. W dniu [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. wydał Decyzję znak: [...] określającą wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy - wymagalnych na dzień wydania decyzji, w łącznej kwocie 536.111,50 zł oraz orzekł o odpowiedzialności Gminy Ł. za ww. zobowiązania spadkodawcy do wysokości 10.516,91 zł. Gmina Ł. złożyła odwołanie od ww. decyzji, podnosząc że w spisie inwentarza majątku spadkowego po J. N. wskazanych jest kilku wierzycieli, zatem wypłata na rzecz jednego z nich kwoty zawyżonej, stanowić będzie naruszenie zasad art. 1032 K.c. Ponadto Naczelnik w decyzji nie ujął przedawnionej w dniu 07.11.2014 r., zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 213.608,00 zł oraz odsetek od ww. zaległości podatkowych w kwocie 56.864,00 zł, mimo że stanowi ona nadal zobowiązanie naturalne i ma wpływ na wysokość pasywów spadku. W odwołaniu strona poinformowała również, że w spisie inwentarza spadku nie ujęto wierzytelności wobec B S.A. mimo, że Gmina Ł. została wezwana przez B S.A. do zapłaty 33.781,59 zł zadłużenia po zmarłym J. N. Skarżąca Gmina uważa, iż decyzja określająca odpowiedzialność Gminy Ł. za zobowiązania jednego z wierzycieli spadkodawcy do wysokości 10.516,91 zł, czyli z wyczerpaniem całej masy czynnej spadku - całej wartości aktywów spadku, obliguje Gminę Ł. do zapłaty całej ww. kwoty (10.516,91 zł) na rzecz jednego wierzyciela. Takie zaspokojenie długów spadkowych jest działaniem naruszającym zasadę art. 1032 K.c. i jest to działanie z pokrzywdzeniem pozostałych wierzycieli, o istnieniu których spadkobierca był przecież poinformowany (wierzyciele są ujawnieni w spisie inwentarza). Przepis art. 1032 K.c. nakłada na spadkobiercę przyjmującego spadek z dobrodziejstwem inwentarza obowiązek uwzględnienia wszystkich wierzytelności obciążających masę spadkową, o których powziął on wiadomość przed przystąpieniem do ich zaspokojenia. Spłacanie niektórych długów spadkowych ze świadomym pomijaniem innych długów powoduje ustawowe rozszerzenie granic odpowiedzialności spadkobiercy. Spadkobierca wprawdzie w dalszym ciągu ponosi odpowiedzialność ograniczoną, jednakże odpowiadać będzie ponad wartość stanu czynnego spadku. Powstaje bowiem obowiązek zaspokojenia wierzycieli, o których wiedział, w takiej wysokości, w jakiej byłby zobowiązany ich zaspokoić, gdyby wszystkie długi spłacał należycie. Ponadto strona skarżąca uważa, iż zmniejszenie przez Dyrektora Izby Skarbowej kwoty zaległości, poprzez pominięcie kwoty przedawnionej (podatek dochodowy od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 213.608,00 zł oraz odsetki od ww. zaległości podatkowych w kwocie 56.864,00 zł), jest przejawem braku konsekwentnego przyjęcia założenia, że spis inwentarza ustala pewien stan, jaki istniał na datę otwarcia spadku, a ponadto roszczenie przedawnione nie zniknęło, jedynie stało się roszczeniem naturalnym. Zwolnienie z długu lub upływ terminu przedawnienia wywołują skutki prawne w sferze prawnej dłużnika, a nie osób trzecich (pozostałych wierzycieli spadku). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie ma uzasadnionych podstaw. W niniejszej sprawie bezspornym jest, że spadek po zmarłym J. N. z dobrodziejstwem inwentarza nabyła w całości Gmina Miasto Ł., co potwierdził Sąd Rejonowy dla Ł. W. w Ł. II Wydział Cywilny w postanowieniu z dnia [...] r., sygn. akt [...]. Zgodnie z art. 97 § 1 O.p. spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Z kolei art. 98 § 1 O.p. stanowi, że do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. Zatem w postępowaniu podatkowym prowadzonym w tym zakresie należy stosować unormowania zawarte w art. 1012 - 1024 K.c. oraz art. 1030 - 1034 K.c. W razie przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe całym swoim majątkiem, lecz tylko do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku (art. 1031 § 2 K.c.). Spadkobierca, który przyjął spadek z dobrodziejstwem inwentarza, powinien spłacić znane mu zobowiązania spadkodawcy; powinien on przede wszystkim zapoznać się ze spisem inwentarza, by zorientować się w liczbie i wielkości istniejących długów i odpowiadających im wierzytelności. Co do długów wymienionych w inwentarzu, spadkobierca nie może zasłaniać się niewiedzą o ich istnieniu (zob.: E. Gniewek –"Komentarz do kodeksu cywilnego", Warszawa 2008 rok). W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej wykazał, że spis inwentarza po zmarłym J. M. N. został sporządzony przez komornika skarbowego na mocy postanowienia z dnia [...] r., sygn. akt [...], wydanego przez Sąd Rejonowy dla Ł. W. w Ł. II Wydział Cywilny. Według spisu inwentarza stan czynny spadku został ustalony na kwotę 10.516,91 zł, a stan bierny spadku na kwotę 1.061.710,78 zł. W uzupełnieniu spisu inwentarza z dnia 19 września 2014 r. wskazano dodatkowo długi spadkowe w postaci kosztów egzekucyjnych w wysokości 30.685,55 zł, powstałe w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. –G. oraz kosztów upomnienia w wysokości 26,40 zł. Organ podatkowy podkreślił także, iż Gmina Miasto Ł. nie składała zarzutów do sporządzonego spisu inwentarza. W związku z tym Sąd zgadza się z Dyrektorem Izby Skarbowej, iż stawianie w tym postępowaniu podatkowym zarzutu o nieuwzględnieniu w spisie inwentarza spadku wierzytelności wobec A S.A. w kwocie 33.781,59 zł jest niezasadne i niezrozumiałe. Takie zarzuty winny być stawiane przez Gminę na etapie sporządzania przez komornika skarbowego spisu inwentarza, w postępowaniu spadkowym. Art. 100 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r.) stanowił, że organy podatkowe właściwe ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy orzekają w odrębnych decyzjach o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców lub określają wysokość nadpłaty albo zwrotu podatku. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że organ podatkowy uprawniony jest jedynie do orzeczenia o zakresie odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązania podatkowe spadkodawcy i nie może nakładać na niego obowiązku wpłaty całej kwoty stanowiącej wartość czynnego spadku, skoro zgodnie z art. 10313 § 2 K.c. od chwili sporządzenia spisu inwentarza spadkobierca spłaca długi spadkowe zgodnie ze sporządzonym spisem. W niniejszej sprawie organy podatkowe zachowały się zgodnie z dyspozycją ww. przepisu orzekając o odpowiedzialności Gminy Miasto Ł. za ww. zobowiązania spadkodawcy do wysokości w kwocie 10.516,91 zł, a więc do wartości stanu czynnego spadku. Wbrew zarzutom skargi organy nie zobligowały Gminy Ł. do zapłaty całej kwoty 10.516,91 zł na rzecz jednego wierzyciela. Wręcz przeciwnie w końcowej części uzasadnienia decyzji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że "skoro Gmina Miasto Ł. przyjęła spadek z dobrodziejstwem inwentarza i jednocześnie wiedziała o istnieniu określonych zobowiązań ciążących na spadkodawcy, to na gruncie prawa podatkowego ponosi ona solidarną odpowiedzialność za wskazane długi do wysokości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku, który na dzień wydania przedmiotowej decyzji stanowi wartość 10.516,91 zł, przy uwzględnieniu obowiązku należytej spłaty wszystkich długów spadkowych (art. 1032 § 2 i art. 1034 § 1 k.c. w zw. z art. 98 § 1 O.p.)". Sąd w tym składzie orzekającym podziela w całości pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 lipca 2013 r., I FSK 876/12 (LEX 1350634), który za słuszną uznał tezę WSA w Warszawie z wyroku z dnia 13 maja 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3444/08 (opubl.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), że w sytuacji gdy spadkobierca nabywa spadek z dobrodziejstwem inwentarza i wiadomo jest, że istnieją inne długi niż zaległości podatkowe, organ podatkowy nie powinien zobowiązywać do wpłaty całej kwoty stanowiącej wartość czynnego spadku, lecz poprzestać na orzeczeniu o zakresie odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązania podatkowe spadkodawcy. Takie rozstrzygnięcie odpowiada postanowieniom art. 100 § 1 O.p. Odnosząc się do zarzutu skargi o nieujęciu w decyzji przedawnionej w dniu 7 listopada 2014 r. zaległości podatkowej J. N. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 213.608,00 zł oraz odsetek od ww. zaległości podatkowych w kwocie 56.864,00 zł, Sąd pragnie wskazać, iż przedawnienie zobowiązania jest jedną z przyczyn jego wygaśnięcia (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.). Jeżeli spadkobierca przejmuje (odpowiada) za zaległości podatkowe spadkodawcy, to może odpowiadać wyłącznie za takie, które istniały w dacie otwarcia spadku (śmierci spadkodawcy). Jeżeli przed tą datą zobowiązanie uległo przedawnieniu, to skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania powoduje, że zaległość taka nie istnieje w dacie otwarcia spadku i spadkobierca nie może ponosić za nią odpowiedzialności. Przedawnienie zobowiązania przejętego przez spadkobiercę może także nastąpić w okresie po śmierci spadkodawcy (wniosek taki wysnuć należy z art. 99 O.p.). Wówczas zaległość taka nie będzie mogła być skutecznie egzekwowana od spadkobiercy, jednakże nie wpłynie to na zakres jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spadkodawcy, tę bowiem określa się na moment otwarcia spadku (por. wyrok NSA z 22 maja 2015 r., II FSK 315/14, LEX 1774353). W związku z tym nie można zgodzić się z twierdzeniem Gminy Miasta Ł., że to przedawnione zobowiązanie podatkowe stanowi nadal zobowiązanie naturalne. Jego nieuwzględnienie (pominięcie w związku z przedawnieniem) w przedmiotowej decyzji nie ma wpływu na zakres odpowiedzialności spadkobiercy za zaległości podatkowe spadkodawcy. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z póź. zm.), należało skargę oddalić. P.C.