I SA/Łd 641/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 3 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi G. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej w oparciu o tytuł wykonawczy 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...]; 2. uchyla postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] oraz poprzedzające je postanowienie Burmistrza Miasta O. z dnia [...] r. nr [...]; 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego G. S. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. A.M. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. (dalej: NUS, organ egzekucyjny) prowadził egzekucję administracyjną wobec G.S. (dalej: skarżący, zobowiązany), na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Burmistrza Miasta O. (dalej: Burmistrz, wierzyciel) z dnia [...] r. nr [...], obejmującego zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r. W toku egzekucji dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego A S.A. Bank otrzymał zawiadomienie o zajęciu 15 lipca 2020 r., natomiast zobowiązanemu zawiadomienie to wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono w dniu 22 lipca 2020 r. Pismem z dnia 29 lipca 2020 r. skarżący wniósł zarzuty w sprawie ww. postępowania egzekucyjnego wnosząc o jego umorzenie z uwagi na: 1) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej – art. 33 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2020 roku, poz. 1427, dalej jako: u.p.e.a.) w związku z art. 156 § 1 pkt 3 i art. 126 k.p.a.; 2) nieistnienie obowiązku - w zakresie dotyczącym powstającego z mocy prawa obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę – naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w związku z art. 53 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.); 3) naruszenie art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., poprzez niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27; 4) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., czym naruszono art. 33 § 1 pkt 10 tej ustawy, poprzez niewskazanie podstawy prawnej obowiązku w odniesieniu do odsetek za zwłokę. Postanowieniem z dnia [...] r. wierzyciel wydał postanowienie, którym: 1) oddalił zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w oparciu o art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. w związku z art. 156 § 1 pkt 3 i art. 126 ustawy k.p.a.; 2) oddalił zarzut nieistnienia obowiązku w zakresie dotyczącym powstającego z mocy prawa obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę (naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w związku z art. 53 § 1 o.p.); 3) oddalił zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w związku z art. 27 § 1 pkt 3 tej ustawy, poprzez niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 tej ustawy; 4) oddalił zarzut z art. 33 § 1 pkt 10 tej ustawy poprzez niewskazanie podstawy prawnej obowiązku w odniesieniu do odsetek za zwłokę. Po rozpatrzeniu zażalenia skarżącego na to postanowienie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. (dalej: SKO) postanowieniem z dnia [...] r. utrzymało je w mocy. Następnie organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] r. oddalił: 1) zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w oparciu o art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. i w związku z art. 156 § 1 pkt 3 i art. 126 k.p.a.; 2) zarzut nieistnienia obowiązku – w zakresie dotyczącym powstającego z mocy prawa obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę (naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w związku z art. 53 § 1 ustawy o.p.); 3) zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w związku z art. 27 § 1 pkt 3 tej ustawy, poprzez niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27; 4) zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., czym naruszono art. 33 § 1 pkt 10 tej ustawy, poprzez niewskazanie podstawy prawnej obowiązku w odniesieniu do odsetek za zwłokę. Po rozpoznaniu zażalenia skarżącego na to postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. (dalej: DIAS) postanowieniem z dnia [...] r. utrzymał je w mocy. W skardze na ww. postanowienie skarżący zarzucił naruszenie: ← art. 33 § 1 pkt 1, 6 i pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. oraz w związku z art. 53 § 1 i 4 oraz art. 54 § 1 pkt 3 O.p., a także w związku z art. 156 § 1 pkt 3 i art. 126 k.p.a.; ← naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 i 2 k p.a. w związku z art. 144 k.p.a., art. 15 oraz art. 124 § 2 k.p.a. w związku z art. 34 § 1 u.p.e.a. oraz art. 34 § 5 u.p.e.a. (obu przepisów u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym przed 30 lipca 2020 r.) oraz w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia oraz nieuzasadnione przyjęcie, że organ II instancji rozpatrujący zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego wydane w sprawie zarzutów nie ma uprawnień do merytorycznego badania zasadności zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1- 5 oraz 7 u.p.e.a., podczas gdy art. 34 § 1 u.p.e.a. stanowi, iż związany stanowiskiem wierzyciela jest organ egzekucyjny, nie zaś organ II instancji. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu I instancji oraz postanowieniem wierzyciela, a także o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zyskały aprobatę Sądu. Kontroli Sądu poddano postanowienie DIAS z dnia [...] r. utrzymujące w mocy postanowienie NUS z dnia [...] r. o oddaleniu zarzutów skarżącego w sprawie prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego. Postępowanie to zostało uruchomione na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez wierzyciela w dniu [...] r. (tytuł wykonawczy – k. 1 akt adm.). W dniu 30 lipca 2020 r. weszła w życie ustawa z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2070), zmieniająca właściwość organów, podstawy i sposób prowadzenia postępowania wywołanego wniesieniem zarzutów, a także brzmienie art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy zmienianej w art. 1 (u.p.e.a.) i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Postępowanie egzekucyjne wobec skarżącego zostało wszczęte z chwilą doręczenia organowi egzekucyjnemu wniosku wierzyciela o wszczęcie egzekucji wraz z tytułem wykonawczym – w dniu [...] r. (wniosek z prezentatą Urzędu Skarbowego na dokumencie – k. 3 akt adm.). Datą wszczęcia egzekucji natomiast była data doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu czyli [...] r., co miało miejsce wcześniej niż doręczenie zobowiązanemu zawiadomienia o zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego, które nastąpiło [...] r. (art. 26 § 5 u.p.e.a.; zawiadomienie o zajęciu wraz z dowodem doręczenia - k. 5-7 akt adm.). W związku z tym, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte przed dniem 30 lipca 2020 r. i niezakończone do tej daty, w sprawie miały zastosowanie przepisy dotychczasowe, a więc u.p.e.a. w brzmieniu do 29 lipca 2020 r. W tym stanie prawnym przepis art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. przewidywał, że skarga przysługuje na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Nie oznaczało to jednak, że kontroli sądowej w sprawie ze skargi na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zarzutów nie podlegały również akty wydane przez wierzyciela i organ nadzoru nad tym organem – przeciwnie, wszystkie te akty podlegały sądowej kontroli, tyle że postanowienia wierzyciela w ramach kontroli pośredniej (w ramach postępowania ze skargi na postanowienie organu egzekucyjnego, a nie w drodze odrębnej skargi). Taki stan prawny ukształtowała bowiem ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 658), która weszła w życie 15 sierpnia 2015 r. W rozpoznanej sprawie zatem zakres sądowej kontroli obejmuje postanowienie DIAS utrzymujące w mocy postanowienie NUS (organu egzekucyjnego) o uznaniu zarzutów skarżącego za nieuzasadnione oraz postanowienie SKO utrzymujące w mocy postanowienie wierzyciela – Burmistrza Miasta O. – o stwierdzeniu niezasadności zarzutów, a także samo postanowienie wierzyciela. W stanie prawnym do 29 lipca 2020 r. zarzuty rozpoznawał organ egzekucyjny – co do zasady – po uzyskaniu stanowiska wierzyciela. Jak wynikało z art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Zarzuty skarżący złożył w piśmie z dnia 29 lipca 2020 r. (k. 13 akt adm.). Były one następujące: po pierwsze, zarzut z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. – niedopuszczalność egzekucji administracyjnej; po drugie, zarzut z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. - nieistnienie obowiązku (w zakresie dotyczącym powstającego z mocy prawa obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę); po trzecie, zarzut z art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. – niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27; po czwarte, zarzut z art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. – niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 poprzez niewskazanie podstawy prawnej obowiązku w odniesieniu do odsetek za zwłokę. W zakresie wszystkich tych zarzutów musiał więc wypowiedzieć się wierzyciel (art. 34 § 1 u.p.e.a.), a organ egzekucyjny był tym stanowiskiem związany. Wierzyciel wypowiedział się co do zarzutów w postanowieniu z dnia [...] r. (k. 24 akt adm.). Skarżący uzasadniał swoje zarzuty następująco: Niedopuszczalność egzekucji wynika z faktu, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte ponownie, mimo że wcześniej prawomocnie umorzono postępowanie egzekucyjne dotyczące tej samej należności. Dokonano tego postanowieniem z dnia [...] r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z uwagi na zasadność podniesionego przez skarżącego zarzutu niespełnienia w tytule wykonawczym z dnia [...] r. wymagań z art. 27 ustawy. Następnie wystawiono tytuł wykonawczy z dnia [...] r. i znów na skutek zarzutu skarżącego postanowienie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniem NUS w K. z dnia [...] r. Zdaniem skarżącego niedopuszczalne jest więc ponowne wszczęcie egzekucji, bo mamy do czynienia z "powagą rzeczy osądzonej" (art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a. w zw. z art. 126 k.p.a.). Drugi zarzut dotyczył nieistnienia obowiązku w zakresie, w jakim dotyczy odsetek za zwłokę. W tytule wykonawczym jako datę początkową naliczania odsetek wskazano [...] r., a więc dzień po wystawieniu tytułu wykonawczego. Jednocześnie kwota odsetek na dzień wystawienia tytułu wyniosła 2052,30 zł, co nie jest możliwe, jeśli organ naliczałby odsetki od [...] r. Takie ujęcie wskazuje też, że przy wyliczeniu odsetek nie uwzględniono żadnych przerw w ich naliczaniu. Z powyższym zarzutem łączył się zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymagań z art. 27 ustawy. Dotyczy to błędnej daty naliczania odsetek i kwoty odsetek na dzień wystawienia tytułu. Wreszcie, jak podkreślał skarżący, w tytule wykonawczym nie podano pełnej podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku. Źródłem obowiązku skarżącego jest decyzja wymiarowa, a odsetki są naliczane z mocy prawa. W postanowieniu wierzyciela żaden z tych zarzutów nie został uwzględniony. Organ wskazał, że res iudicata nie odnosi się do postanowień organu egzekucyjnego, ten bowiem nie prawa badać zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Co do zarzutu dotyczącego odsetek organ stwierdził, że termin płatności podatku od nieruchomości wynosił 14 dni od doręczenia decyzji ustalającej i w tej sprawie upłynął on 28 listopada 2017 r. Odsetki zostały naliczone od dnia następnego. Organ dodał, że decyzja ustalająca została doręczona skarżącemu 14 listopada 2017 r., a stała się ostateczna z dniem wydania decyzji SKO z dnia [...] r. Ta decyzja jednak nie miała wpływu na zmianę terminu płatności podatku, a jedynie zmodyfikowała jego wysokość. Kwota odsetek podana na dzień wystawienia tytułu to 2052,30 zł z uwzględnieniem przerw w naliczaniu odsetek. Natomiast [...] r. to data, od której nalicza się odsetki po wystawieniu tytułu wykonawczego, a nie termin, od którego nalicza się odsetki w ogóle. Zdaniem wierzyciela, tytuł wykonawczy spełnia wszystkie wymagania z art. 27 ustawy. SKO w pełni podzieliło stanowisko wierzyciela. W związku z tym organowi egzekucyjnemu, który jest związany stanowiskiem wierzyciela, nie pozostawało nic innego, jak tylko oddalić zarzuty, a organowi odwoławczemu – utrzymać takie postanowienie w mocy. Problem jednak w tym, że stanowisko wierzyciela było częściowo błędne, a przy tym nie poddawało się weryfikacji z uwagi na braki w materiale dowodowym. Nie mogło to pozostać bez wpływu na ocenę postanowienia organu egzekucyjnego (stanowiącego kontynuację stanowiska wierzyciela). Sąd stwierdza, że po pierwsze, wierzyciel dopuścił się błędu przy wskazaniu tytule wykonawczym danych co do wysokości podlegających egzekucji odsetek (art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.). W tytule wykonawczym wskazuje się datę, od której nalicza się odsetki (pkt E.1.2.) oraz kwotę odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego (pkt E1.3.). W objaśnieniach na urzędowym wzorze tytułu wykonawczego (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 8 sierpnia 2016 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej Dz.U. z 2018 r., poz. 850) w zakresie poz. 2 znalazły się jedynie wskazówki dotyczące odsetek określonych w art. 114 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.). W punkcie tym wyjaśniono, że w przypadku tych odsetek wpisuje się datę przypadającą na dzień następujący po dniu, w którym upłynął termin określony w art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. z 2018 r. poz. 167). W ocenie Sądu jest jasne, że skoro nie ma tu wyjaśnień co do odsetek od innych należności, to wchodzą tu w grę zasady ogólne. Datę, od której nalicza się odsetki od tych należności podatkowych ustala się na podstawie przepisów o terminach płatności i odsetkach, ujętych w materialnym prawie podatkowym. Zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej (wg stanu na dzień powstania zobowiązania podatkowego), termin płatności podatku wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 47 § 1). Jeżeli przepisy prawa podatkowego określają kalendarzowo terminy płatności podatku, zaliczki na podatek lub raty podatku, a decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego nie została doręczona co najmniej na 14 dni przed terminem płatności podatku, pierwszej zaliczki na podatek lub pierwszej raty podatku, obowiązuje termin określony w § 1 (§ 2). Zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności (art. 51 § 1). Od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę (art. 53 § 1). Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku (§ 4). Jak z tego wynika, data, od której nalicza się odsetki (pkt E.1.2. tytułu wykonawczego) to data od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku, a nie dzień następny po wystawieniu tytułu wykonawczego. Ten ostatni moment nie ma żadnego znaczenia dla tego elementu tytułu wykonawczego, jakim jest wskazanie daty, od której nalicza się odsetki. Do tej kwestii Sąd nawiąże jeszcze w dalszej części uzasadnienia. Oczywiście, żeby prawidłowo wskazać datę, od której nalicza się odsetki, trzeba ustalić termin płatności podatku, a żeby to zrobić trzeba wskazać, o jaki podatek chodzi, czy jest płatny w ratach określonych w prawie materialnym, czy została wydana decyzja i kiedy została doręczona. W aktach sprawy nie ma żadnych materiałów dotyczących tych kwestii, Sąd może tylko domyślać się na podstawie danych podanych przez wierzyciela i organ egzekucyjny oraz skarżącego, kiedy została doręczona decyzja, kiedy minął termin płatności, a więc od kiedy powinny być naliczane odsetki. Istnieje w tym względzie mnóstwo wątpliwości, których nie da się rozstrzygnąć na podstawie akt, bo akta są szczątkowe (o wadach tych i ich wpływie na ocenę kolejnych zarzutów będzie jeszcze dalej mowa), z całą natomiast pewnością datą, od której nalicza się odsetki w tej sprawie nie jest [...] r. (dzień następny po wystawieniu tytułu wykonawczego). Po drugie, w tytule wykonawczym wskazano kwotę 2052,30 zł w pkt E1.3. tytułu wykonawczego – rubryce dotyczącej kwoty odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego. W wyjaśnienia tego do tego punktu wskazano, że "wypełnia się w szczególności, gdy przed wystawieniem tytułu wykonawczego wystąpiły przerwy w naliczaniu odsetek. Dalsze odsetki będą pobierane zgodnie ze wskazaniem wynikającym z zakreślenia kwadratu w poz. 6 części E od dnia następnego po dniu wystawienia tytułu wykonawczego". Jak z tego wynika, kwotę odsetek na dzień wystawienia tytułu wpisuje się zwłaszcza wtedy, gdy były przerwy w naliczeniu odsetek. Kwestię tę reguluje przepis art. 54 O.p., zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się: 1) za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych; 2) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 227 § 1, do dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy; 3) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3; 4) w przypadku zawieszenia postępowania z urzędu - od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania; 5) jeżeli wysokość odsetek nie przekraczałaby trzykrotności wartości opłaty dodatkowej pobieranej przez "Pocztę Polską Spółkę Akcyjną" za polecenie przesyłki listowej; 7) za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania; 7a) za okres od dnia następnego po upływie dwóch lat od dnia złożenia deklaracji, od zaległości związanych z popełnionymi w deklaracji błędami rachunkowymi lub oczywistymi omyłkami, jeżeli w tym okresie nie zostały one ujawnione przez organ podatkowy; 8) w zakresie przewidzianym w odrębnych ustawach (§ 1). Przepisu § 1 pkt 3 i 7 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu (§ 2). Przepisy § 1 pkt 2, 3 i 7 stosuje się również w razie uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz stwierdzenia nieważności decyzji (§ 3). Sąd nie jest w stanie sprawdzić, czy odsetki na dzień wystawienia tytułu wykonawczego zostały prawidłowo wyliczone, bo do akt organ nie włączył żadnych dokumentów dotyczących tej kwestii. Poza tym, z dalszych objaśnień w powołanym wyżej punkcie wynika, że dalsze odsetki (po uwzględnieniu przerw w ich naliczaniu) "są pobierane" zgodnie ze wskazaniem wynikającym z zakreślenia kwadratu w poz. 6 części E od dnia następnego po dniu wystawienia tytułu wykonawczego. Oznacza to, że wystąpienie przerw w naliczaniu odsetek i związana z tym wysokość odsetek podlegająca wpisaniu w pkt E.1.3. nie ma nic wspólnego z "datą od której nalicza się odsetki", o czym już była wcześniej mowa. W pkt E.1.2 nie chodzi wszak o dalsze odsetki, ale po prostu odsetki, które biegną od dnia następnego po upływie terminu płatności. Kolejna wątpliwość Sądu dotyczy podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku. Z orzeczeń organów i z treści skargi wynika, że wobec skarżącego została wydana decyzja ustalająca. Jest to oczywiste w świetle art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Problem w tym, że w tytule wykonawczym wskazano (rubryka E.4: podstawa i identyfikacja podstawy prawnej obowiązku), że jest to decyzja Burmistrza utrzymana w mocy przez SKO. Tymczasem w skardze podniesiono, a pośrednio przyznał to również wierzyciel, że SKO wydało decyzję uchylającą decyzję organu I instancji i ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego w innej kwocie. Jeśli tak jest (Sąd tego nie może zweryfikować, bo w aktach nie ma żadnej z tych decyzji), to ma to ogromny wpływ na prawidłowość prowadzenia egzekucji, w tym na wysokość dochodzonej należności i naliczanie odsetek. Są to kwestie, które mają znaczenie dla oceny zgodności z prawem dochodzenia takiej, a nie innej kwoty egzekwowanego podatku, więc z całą pewnością uchybienia w tym zakresie mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Póki organ nie dokonana prawidłowych w tym względzie ustaleń, nie może być mowy o prawidłowym prowadzeniu egzekucji. Oddalenie zarzutów skarżącego przez wierzyciela i SKO było więc co najmniej przedwczesne, za co odpowiedzialność ponoszą te właśnie organy. W ponownie prowadzonym postępowaniu wierzyciel musi się jasno wypowiedzieć w przedmiocie zarzutów skarżącego: z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. - nieistnienie obowiązku (w zakresie dotyczącym powstającego z mocy prawa obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę); z art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. – niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27; z art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. – niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 poprzez niewskazanie podstawy prawnej obowiązku w odniesieniu do odsetek za zwłokę. Wierzyciel musi tego dokonać z uwzględnieniem oceny prawnej i wskazań Sądu przedstawionych w niniejszym wyroku. Nie był natomiast zasadny zarzut skarżącego z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. (niedopuszczalność egzekucji administracyjnej). Sąd stwierdza, że w razie wad tytułu wykonawczego i umorzenia w związku z tym – na skutek zarzutów zobowiązanego – postępowania egzekucyjnego, nie ma żadnych prawnych przeszkód do wystawiania nowego tytułu i wszczęcia kolejnego postępowania egzekucyjnego co do tego samego podatku. Przemawia za tym sens i cel zarzutów wskazujących na wady tytułu wykonawczego (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a), zorientowanych na doprowadzenie do stanu zgodności z prawem dokumentu stanowiącego podstawę egzekucji, co za tym idzie – poszczególnych czynności egzekucyjnych. Nawet gdyby ten dokument musiał być wystawiany kilka razy, to do czasu upływu terminu przedawnienia egzekucja może być prowadzona. Nie zmieniają oceny Sądu argumenty skarżącego wskazujące na istnienie "res iudicata" w sytuacji uprzedniego wydania ostatecznego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Zdaniem Sądu, konstrukcja "powagi rzeczy rozstrzygniętej" dotyczy wyłącznie aktów jurysdykcyjnych, wydawanych tam, gdzie występuje element rozstrzygania o prawach i obowiązkach, a nie aktów o charakterze wykonawczym. Postanowienie organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z powodu wad formalnych w tytule wykonawczym nie korzysta z powagi rzeczy rozstrzygniętej. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, uchybienia, do jakich doszło w sprawie rozpoznanej, mają taki właśnie charakter. W sprawie tej nie było podstaw do oceny, że trzy z czterech zarzutów skarżącego były nie zasadne, bo nie potwierdza tego materiał dowodowy. Z wymienionych powodów Sąd uchylił zaskarżone na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., a w ramach stosowania środków w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów podjętych w postępowaniu prowadzonym w granicach sprawy, której skarga dotyczyła, jako niezbędne dla końcowego jej załatwienia - uchylił również postanowienie organu I instancji oraz postanowienie SKO i wierzyciela, którym organ egzekucyjny był związany w zakresie wszystkich czterech zarzutów (art. 135 p.p.s.a.). Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis, opłatę skarbową od pełnomocnictwa i koszty zastępstwa procesowego (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c. rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie - tekst jedn.: Dz. U. poz. 1800). A.M.