I SA/Łd 660/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 września 2017 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. nr UNP: [...] [...] w przedmiocie uchylenia w całości i umorzenia postępowania w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosków Spółki o dopuszczenie do udziału w sprawie w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 660/17 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu zażalenia z dnia "A" sp. z o.o. z/s w G. uchylił w całości postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r., którym pozostawiono bez rozpatrzenia wnioski Spółki o dopuszczenie jej do udziału w postępowaniach prowadzonych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej byłych członków zarządu tej Spółki: U. N. solidarnie z D. M., D. M. solidarnie z U. N. za zaległości Spółki z o.o. "A" w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń-marzec 2011 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ odwoławczy wskazał, że pismami z dnia [...] r. W. W. jako pełnomocnik Spółki wniósł o dopuszczenie Spółki do udziału w postępowaniach dotyczących odpowiedzialności podatkowej jej byłych członków zarządu za wskazane wyżej zaległości Spółki, prowadzonych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł.. Wobec niezałączenia do wniosków pełnomocnictwa upoważniającego do reprezentowania Spółki z o.o. "A", Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wezwał Spółkę do uzupełnienia tego braku formalnego wniosków, w terminie 7 dni od daty doręczenia pisma. Jednocześnie organ pouczył Spółkę, iż nieuzupełnienie wniosków we wskazanym zakresie spowoduje pozostawienie ich bez rozpatrzenia. Spółka nie uzupełniła powyższego braku. Wobec tego, postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. pozostawił bez rozpatrzenia wnioski Spółki W dniu 6 lutego 2017 r. do organu pierwszej instancji wpłynęło zażalenie Spółki złożone przez jej pełnomocnika, wraz z dwoma pełnomocnictwami do reprezentowania Spółki w postępowaniach w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników za zaległości podatkowe Spółki z o.o. "A" w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób prawnych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 169 § 1 w związku z art. 145 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: "O.p."), poprzez ich niezastosowanie, polegające na doręczeniu wezwania do złożenia pełnomocnictw Spółce z o.o. "A", z pominięciem pełnomocnika. W konsekwencji, zdaniem autora zażalenia, doszło do bezpodstawnego zastosowania art. 169 § 4 O.p. i pozostawienia wniosków bez rozpatrzenia, bowiem w okolicznościach sprawy nie zaistniała przesłanka do jego zastosowania. Rozpatrując zażalenie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że wzywając do złożenia pełnomocnictw Spółkę - nie zaś składającego wnioski w jej imieniu pełnomocnika - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. naruszył art. 169 § 1 O.p. Następnie organ odwoławczy wskazał, że decyzjami Naczelnika Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. orzeczono o: – solidarnej odpowiedzialności U. N. byłego członka zarządu Spółki z o.o. "A" za jej zaległości w podatku od towarów i usług za: styczeń, luty, marzec 2011 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. wraz należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, – solidarnej odpowiedzialności D. M. byłego członka zarządu Spółki z o.o. "A" w tym samym przedmiocie. Zdaniem organu odwoławczego nie budzi wątpliwości, że postępowania te są zakończone przed organem pierwszej instancji, a więc wnioski o dopuszczenie Spółki z o.o. "A" do udziału w tych postępowaniach są bezprzedmiotowe. W tej sytuacji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał, że zobligowany jest do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. i umorzenia postępowania w sprawie. Końcowo organ odwoławczy dodał, że w wyniku wpływu do Izby Administracji Skarbowej w Ł. odwołań od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r., toczą się aktualnie postępowania odwoławcze. Zatem, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, istnieje możliwość wniesienia wniosków o dopuszczenie Spółki z o.o. "A" do udziału tych postępowaniach. Na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. w części umarzającej postępowanie w sprawie wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: - przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art 127 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie i umorzenie postępowania w sprawie, podczas gdy wnioski Spółki o dopuszczenie jej jako strony do postępowań toczących się przed Naczelnikiem [...] Urzędu Skarbowego w Ł. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej za zaległości Spółki, wobec byłych członków jej zarządu – nie stały się bezprzedmiotowe, wobec czego organ odwoławczy uchylając postanowienie organu pierwszej instancji powinien orzec co do istoty sprawy, tj. dopuścić Spółkę jako stronę do udziału w tych postępowaniach, - prawa materialnego, w postaci art. 133 § 1 w zw. z art. 116 w zw. z art. 107 O.p. poprzez niezastosowanie, a w konsekwencji niedopuszczenie Spółki z o.o. "A" jako strony do toczących się postępowań w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej za zaległości Spółki wobec byłych członków jej zarządu, podczas gdy Spółka posiada interes prawny we wzięciu udziału w ww. postępowaniach jako strona, gdyż ewentualne orzeczenie odpowiedzialności podatkowej wobec U. N., bądź D. M. za zobowiązania tej Spółki, będzie miało bezpośrednie następstwa w sytuacji prawnej Spółki jako dłużnika solidarnego ww. osób. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. w części umarzającej postępowanie oraz o zwrot kosztów postępowania. Zdaniem strony, uchylając w całości postanowienie organu pierwszej instancji, organ odwoławczy powinien, działając w trybie art. 233 § 1 pkt 1 lit. a) O.p., orzec także co do istoty sprawy, tj. wydać postanowienie o dopuszczeniu strony do udziału w postępowaniach w przedmiocie odpowiedzialności U. N. i D. M.. Skarżąca Spółka nie zgodziła się ze stwierdzeniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., że wnioski o dopuszczenie Spółki do ww. postępowań stały się bezprzedmiotowe, ponieważ postępowania te zostały zakończone przed organem pierwszej instancji wskutek wydania decyzji orzekających o odpowiedzialności podatkowej U. N. i D. M.. Skarżąca zakwestionowała także stanowisko organu odwoławczego, że wobec zaskarżenia ww. decyzji, w sprawach tych toczą się aktualnie postępowania odwoławcze, a co za tym idzie strona ma możliwość wniesienia o dopuszczenie jej do udziału w tych postępowaniach. W ocenie skarżącej Spółki wnioski o dopuszczenie jej do udziału w postępowaniach toczących się przed organem pierwszej instancji, były uzasadnione z uwagi na treść art. 133 § 1 O.p. Rozstrzygnięcia w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z o.o. "A" byłych członków jej zarządu, dotyczą bowiem również interesu prawnego Spółki. Jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego jest jego dwuinstancyjność. W świetle powyższego, stwierdzenie organu, iż wnioski Spółki stały się bezprzedmiotowe, gdyż wobec wniesienia stosownych środków zaskarżenia, postępowania te zostały zakończone w toku instancji, należy uznać za błędne. Sam fakt wszczęcia postępowań odwoławczych w przedmiotowych sprawach nie przekłada się automatycznie na brak możliwości przyznania Spółce przymiotu strony, także w postępowaniach przed organem pierwszej instancji. Umarzając postępowanie w sprawie, organ pozbawił Spółkę takiej możliwości. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalanie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, chociaż podniesione w niej zarzuty należy uznać za przedwczesne. Podstawą prawną zaskarżonego postanowienia był art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 208 O.p. Zgodnie z pierwszym z tych przepisów organ odwoławczy wydaje decyzję (w tym przypadku postanowienie), w której uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie. W omawianym przypadku miała zastosowanie druga część cytowanego przepisu, gdyż organ uchylając zaskarżone postanowienie, umorzył postępowanie w sprawie. Na wstępie należy stwierdzić, że przedmiot zaskarżenia nie może dotyczyć tylko tej części rozstrzygnięcia, w której organ umarza postępowanie w sprawie – tak jak tego oczekuje skarżąca, domagając się w skardze uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. wyłącznie w części umarzającej postępowanie. Niemożliwe jest bowiem pozostawienie w mocy postanowienia organu odwoławczego, które tylko uchyla postanowienie organu pierwszej instancji, bez dalszej dyspozycji dotyczącej przedmiotu sprawy. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia, Sąd podzielił ocenę Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że wzywając do złożenia pełnomocnictwa Spółkę, a nie pełnomocnika składającego wnioski w jej imieniu - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. naruszył art. 169 § 1 O.p. Kwestia ta jest niesporna między stronami i nie wymaga szerszego uzasadnienia. Sporne jest natomiast czy zaistniały podstawy do umorzenia postępowania w sprawie. Na podstawie art. 208 § 1 O.p. gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Bezprzedmiotowość zachodzi wówczas, gdy w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. W omawianej sprawie organ odwoławczy uważa, że wydanie decyzji przez Naczelnika [....] Urzędu Skarbowego w Ł. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej byłych członków zarządu Spółki, powoduje, że postępowanie dotyczące dopuszczenia Spółki do udziału w tych postępowaniach, stało się bezprzedmiotowe. Powyższa ocena nie ma jednak uzasadnienia w materiale dowodowym sprawy. Należy bowiem zwrócić uwagę, że wniosek Spółki z dnia 14 grudnia 2016 r. o dopuszczenie do udziału w postępowaniu, nie dotyczył wyłącznie postępowania przed organem pierwszej instancji. We wniosku tym wskazano jedynie, że postępowanie, do którego Spółka chce przystąpić, zostało wszczęte przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł.. Zdaniem Sądu nie oznacza to jednak ograniczenia żądania tylko do jednej instancji postępowania administracyjnego. W tej sytuacji wydanie decyzji przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej byłych członków zarządu Spółki, nie powoduje automatycznie bezprzedmiotowości postępowania w sprawie dotyczącej dopuszczenia Spółki do udziału w tym postępowaniu, gdyż decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego nie była wówczas decyzją ostateczną. Powyższe oznacza, że zaskarżone postanowienie narusza art. 208 § 1 O.p. Natomiast merytoryczne zarzuty skargi dotyczące oceny zasadności wniosku o dopuszczenie do udziału w postępowaniu, należy uznać za przedwczesne, gdyż organ odwoławczy nie rozpoznał zażalenia pod tym kątem, co powinien był uczynić. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 tej ustawy oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015, poz. 1804 ze zm.). P.C.