I SA/Łd 728/07

Dnia 3 października 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Bogdan Lubiński Asesor WSA Ewa Cisowska – Sakrajda Protokolant asystent sędziego Joanna Wegner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 października 2007 roku sprawy ze skargi Z. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. nr [...] z dnia [...]; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz Z. M. kwotę 740 (siedemset czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia [...] roku Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. nr [...] z dnia [...] roku określającą Z. M. zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mitsubishi Endevour. Organ ustalił następujący stan faktyczny w sprawie. Z. M. w dniu 14 lipca 2005 roku na terenie Niemiec dokonał odprawy celnej w. w. samochodu, zakupionego wcześniej w Stanach Zjednoczonych. Następnie podatnik zarejestrował samochód w Polsce. Wobec tego, że strona nie uiściła podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. decyzją z dnia [...] roku określił Z. M. zobowiązanie w tym podatku. Podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił art. 13 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 3, § 4 art. 55 § 1, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60 ze zm.) – zwanej dalej o. p., art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 75 ust. 1, ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.). Podatnik w dniu [...] roku wniósł odwołanie od powyższej decyzji zarzucając naruszenie art. 23 ust. 1 i 2, art. 25 i art. 90 TWE oraz art. 51, 121 i 210 § 1 pkt 6 o. p. Wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i stwierdzenie braku obowiązku zapłaty podatku akcyzowego. Decyzją z dnia [...] roku Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu podał, że skarżący dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego, bowiem przywiózł samochód z kraju członkowskiego Unii Europejskiej. Czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Organ podkreślił, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości nie zakwestionował generalnej zasadności prawem wspólnotowym opodatkowania nabytych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych. Zastrzeżenia Trybunału dotyczyły jedynie tej części polskiej regulacji, która dotyczyła kwoty podatku nakładanej na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innymi niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, zarejestrowanych wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Pojazd nabyty przez skarżącego nie mieścił się w tej kategorii pojazdów, ponieważ był młodszy niż dwa lata. Na powyższą decyzję Z. M. w dniu [...] roku wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zarzucając błędną wykładnię przepisów prawa materialnego: art. 3 pkt 1 a, art. 3 ust. 1 i 2, art. 25 i art. 90 TWE i art. 51 o. p. oraz naruszenie przepisów postępowania podatkowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy: art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 4, 5, 6 i § 4 o. p. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę z dnia [...] roku Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie. W trakcie rozprawy, pełnomocnik organu wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji podtrzymując jednocześnie, że w sprawie miało miejsce nabycie wewnątrzwspólnotowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Organy podatkowe dopuściły się bowiem naruszenia przepisów postępowania podatkowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W pierwszej kolejności zaznaczyć trzeba, iż rację ma organ podatkowy twierdząc, iż w sprawie niniejszej miał miejsce fakt nabycia wewnątrzwspólnotowego, tj. przemieszczenia wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. (art. 2 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym). Niewątpliwie przecież podatnik dokonał przemieszczenia spornego pojazdu z Niemiec do Polski, która to czynność wyczerpuje powyższą definicję. W zakresie zaś istoty sprawy, a więc legalności zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, co następuje. Po myśli art. 91 ust. 2 i 3 Konstytucji organy administracji (jak również sądy) od dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej zobowiązane są stosować przepisy prawa wspólnotowego (pierwotnego, jak też pochodnego) i to z pierwszeństwem przed przepisami prawa krajowego. Pierwszeństwo to wyraża się w wielu aspektach. Jednym z nich jest obowiązek ignorowania normy prawa krajowego, która nie daje się pogodzić z odpowiednią normą prawa wspólnotowego. Warunkiem wyrażenia oceny w tym względzie jest jednak ustalenie przez sąd jednoznacznej wykładni przepisu wspólnotowego. W przypadku istnienia wątpliwości w tego rodzaju sytuacji, sąd krajowy wyposażony został w kompetencję do zwrócenia się do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o wyrażenie poglądu prawnego, w trybie określonym w art. 234 TWE. Choć od strony formalnej orzeczenie wstępne wiąże jedynie sąd pytający (oraz strony postępowania), to jednak trybunałowa interpretacja prawa wspólnotowego w wymiarze materialnym sięga o wiele dalej. Znaczącą i co istotniejsze - zaakceptowaną w Unii Europejskiej rolą ETS jest bowiem nadawanie właściwego znaczenia przepisom prawa wspólnotowego w świetle istoty, podstawowych celów Wspólnoty Europejskiej ze skutkiem zarówno dla organów wspólnotowych, jak też państw członkowskich. Przyjęcie tej wspólnotowej doktryny prowadzi do konsekwencji, iż wszystkie podmioty stosujące prawo zarówno szczebla krajowego, jak też wspólnotowego zobowiązane są orzecznictwo Trybunału respektować. Skutki postępowania wbrew treści wyroku są szerokie, a także dotkliwe. Na gruncie prawa krajowego prowadzić mogą od uchylenia decyzji administracyjnej, jako niezgodnej z prawem, czy też wzruszenia zaskarżonego w postępowaniu sądowym wyroku. W wymiarze wspólnotowym stwierdzenie przez Komisję niewykonania wyroku Trybunału skutkować może wszczęciem postępowania wyjaśniającego, a następnie procedury przed ETS, który uprawniony jest wymierzać sankcje finansowe (art. 226 – 228 TWE). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 18 stycznia 2007 roku o sygn. akt C-313/05 wydanym na skutek pytania prejudycjalnego skierowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie analizował zagadnienie wykładni prawa wspólnotowego w kontekście polskiego unormowania odnoszącego się do opodatkowania podatkiem akcyzowym nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych przed pierwszą rejestracją w kraju w świetle m. in. art. 90 TWE. Przepis traktatowy należy do regulacji gwarantującej kompleksowo jedną z podstawowych swobód panujących w Unii Europejskiej, tj. swobodę przepływu kapitału oraz wolności gospodarczych, tj. wolności konkurencji na wspólnym rynku. Trzonem zniesienia barier w zakresie przepływu towarów, jak też wolności konkurowania podmiotów na całym rynku wewnątrzwspólnotowym, bez względu na kraj pochodzenia są przepisy traktatowe zakazujące państwom członkowskim wprowadzanie jakichkolwiek ograniczeń jednostkom funkcjonującym na tym rynku. Reguła ta odnosi się do wszystkich działań: podejmowanych wprost, jak też w sposób zawoalowany, jawnych i ukrytych, o ile rodzą opisany wyżej skutek. Państwa decydujące się na przystąpienie do Unii Europejskiej zakaz ten na siebie przyjmują. Polski ustawodawca w art. 80 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym zdecydował, że obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego obciążać będzie tych podatników, którzy dokonają nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją w kraju. ETS w motywach orzeczenia (Teza 36) przyjął, że dla oceny istnienia ewentualnych dyskryminujących skutków podatku niezbędne jest porównanie skutków podatku akcyzowego obciążającego pojazdy przywożone z innych krajów członkowskich ze skutkami rezydualnego podatku akcyzowego obciążającego pojazdy znajdujące się już na rynku krajowym, które zostały opodatkowane tym podatkiem przy pierwszej rejestracji. Podatek akcyzowy wtedy niezgodny jest z art. 90 ust. 1 TWE, gdy kwota tego podatku nakładana na sprowadzane pojazdy używane młodsze niż dwa lata przewyższa rezydualną kwotę tego podatku, zawartą w wartości rynkowej pojazdu zarejestrowanego w Polsce. Pogląd powyższy potwierdził Trybunał w Tezie 26 wyroku z dnia 20 września 2007 roku, o sygn. akt C-74/06 (sprawa Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Greckiej). Podkreślić należy, że o ile decyzja organu I instancji zapadła jeszcze przed wydaniem wyroku przez ETS, to organ odwoławczy działał już w innej sytuacji prawnej, bowiem dysponował tym orzeczeniem. Pomimo tego faktu, w rozpoznawanej sprawie nie zastosowano się do zaleceń Trybunału i nie zanalizowano, w jaki sposób kwota polskiego podatku akcyzowego nałożonego na Z. M., dokonującego nabycia wewnątrzwspólnotowego odnosi się do kwoty rezydualnej tego podatku, zawartej w wartości rynkowej podobnego pojazdu zarejestrowanego w Polsce. Brak postępowania dowodowego w tym zakresie i nie wyjaśnienie zasadniczej kwestii dla podjęcia rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie przesądza o ocenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu podatkowego I instancji, jako naruszających art. 122 oraz art. 187 § 1 o. p. Uchybienie przepisom postępowania podatkowego mogło się w sposób istotny przełożyć się na wynik sprawy. Rozpatrując sprawę ponownie organy podatkowe uwzględnią konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w przedmiocie wysokości podatku akcyzowego w kontekście kwoty rezydualnej tego podatku, zawartej w wartości rynkowej podobnego pojazdu zarejestrowanego w Polsce. Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej dalej p. p. s. a. uchylił zaskarżoną decyzję, jak również poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] roku. W oparciu o 152 p. p. s. a. Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania Sąd postanowił na podstawie art. 200 p. p. s. a. w związku z 18 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).