I SA/Łd 733/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Protokolant: Sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Stowarzyszenia Ł. Klub Sportowy z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lutego 2009 r. do stycznia 2011 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego 1. oddala skargę; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszy Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adw. J. W. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści ) złotych plus należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z dnia [...] r. w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. W. wraz z pozostałymi członkami zarządu, za zaległości podatkowe A z tytułu podatku od towarów i usług wraz z należnymi odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego, za miesiące od lutego do grudnia 2009 r., od stycznia do grudnia 2010 r. oraz za styczeń 2011 r. Zaległości podatkowe za wskazane powyżej miesiące w łącznej wysokości 100.755,30 zł wynikają z deklaracji VAT-7. Organ podatkowy pierwszej instancji wszczął postępowanie egzekucyjne jednak egzekucja z majątku Stowarzyszenia okazała się bezskuteczna. Organ pierwszej instancji ocenił, że pomimo iż w roku 2009 Stowarzyszenie osiągnęło dochód w wysokości 296.349,13 zł, to jego sytuacja ekonomiczna była niestabilna. Stowarzyszenie nie regulowało swoich wymagalnych zobowiązań wobec Skarbu Państwa. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. Stowarzyszenie winno było złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości już w październiku 2006 r., ponieważ w tym okresie przypadał termin płatności najstarszej zaległości podatkowej za sierpień 2006 r. Organ podatkowy ustalił, że wobec Stowarzyszenia nie toczyło się postępowanie upadłościowe ani postępowanie układowe. Postanowieniem z dnia 7 listopada 2013 r. organ podatkowy pierwszej instancji wszczął wobec M. W. postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Stowarzyszenia. W toku tego postępowania strona złożyła do akt protokół z Walnego Zebrania Stowarzyszenia z dnia 5 maja 2009 r., z którego wynika, że ówczesny Prezes Stowarzyszenia R. S. wnosił o ogłoszenie upadłości, jednakże ów wniosek został w głosowaniu odrzucony. Skarżący oświadczył do protokołu przesłuchania, że nie pamięta jak głosował w sprawie tego wniosku, najprawdopodobniej wstrzymał się od głosu. W odwołaniu skarżący podniósł, że będąc członkiem zarządu Stowarzyszenia nie był w stanie wykonywać wszystkich funkcji przypisanych zarządowi samodzielnie. W Stowarzyszeniu decyzje podejmowane są kolegialnie, a decyzje strategiczne, do których należało złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie należały do Zarządu, lecz do Walnego Zebrania Stowarzyszenia. Skarżący podniósł, iż działalność Stowarzyszenia uzależniona była od strategicznych decyzji Władz Miasta, do których należała sprawa terenu będącego podstawowym źródłem utrzymania Stowarzyszenia. Stowarzyszenie czerpało środki finansowe z dzierżawy terenu, na którym znajdował się bazar. Niestety decyzją władz miasta teren ten został odebrany Stowarzyszeniu i przekazany na cele związane z budową hali widowiskowej. Stowarzyszeniu miał być udostępniony nowy teren, niestety władze miasta nie wywiązały się z umowy, czego skutkiem były kłopoty finansowe Stowarzyszenia. Wobec braku wpływów z najmu terenu, Zarząd zwrócił się do Walnego Zebrania Stowarzyszenia o wyrażenie zgody na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Miało to miejsce w dniu 5 maja 2009 r., a z wnioskiem tym w imieniu całego Zarządu wystąpił R. S.. Niestety wniosek ten został odrzucony większością głosów. M. W. podniósł, iż głosował za przyjęciem tego wniosku, co wyłącza jego winę w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Stowarzyszenia, w myśl art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego spełniona została również druga, określona w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przesłanka zwalniająca z odpowiedzialności Zarząd za zobowiązania Stowarzyszenia, ponieważ członkowie Zarządu Stowarzyszenia wskazywali inne mienie, którego wartość znacznie przewyższa zaległości podatkowe. Strona wniosła o włączenie do materiału dowodowego pisma z dnia 25 listopada 2013 r., w którym M. D. informuje, że Stowarzyszenie powinno otrzymać ok. 433 tyś. zł z transferu piłkarza z brazylijskiego klubu B do angielskiego C. Organ odwoławczy nie uwzględnił odwołania i wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym egzekucja wobec Stowarzyszenia okazała się bezskuteczna. Stowarzyszenie nie prowadzi działalności od wielu lat. Stowarzyszenie nie posiada żadnego majątku, zarówno ruchomego, jak i nieruchomości, ani wierzytelności. Siedziba Stowarzyszenia znajdowała się w jednym lokalu biurowym. Stowarzyszenie nie posiada rachunków bankowych. Podstawowym aktem prawnym regulującym problematykę stowarzyszeń, ich tworzenia i funkcjonowania jest ustawa z dnia 7 kwietnia 1989r. - Prawo o stowarzyszeniach (j.t. Dz. U. z 2001r. Nr 79, poz. 855). Przepis art. 11 cyt. ustawy określa władze stowarzyszenia - walne zebranie członków, zarząd i organ kontroli wewnętrznej. Zgodnie ze statutem Stowarzyszenia A - Zarząd A jest organem wykonawczym, kierującym działalnością Klubu w okresie między Walnymi Zebraniami i reprezentuje go na zewnątrz. W dniu 3 grudnia 2004 r. odbyło się Walne Zgromadzenie Sprawozdawczo - Wyborcze członków delegatów A, na którym dokonano wyboru Prezesa Zarządu R. S. (uchwała nr 1) oraz Zarządu w składzie: M. W., M. W., M. R., M. U., J. B., S. P. (uchwała nr 2). W dniu 7 grudnia 2004 r. Prezes R. S. przedstawił czterech dodatkowych Członków Zarządu: J. Z., M. P., B. A., Z. G.. Zarząd jednogłośnie zatwierdził przedstawionych przez Prezesa R. S. nowych Członków Zarządu. W dniu 5 maja 2009 r. na Walnym Zebraniu Sprawozdawczo - Wyborczym członków A Prezesem Zarządu, na 4-letnią kadencję, większością głosów został wybrany M. W. (uchwała nr 3), do Zarządu wybrano następujące osoby: M. D., J. B., S. P. (uchwała nr 4). W dniu 21 maja 2009 r. na wniosek Prezesa Zarządu M.W. dokooptowano do składu Zarządu B. B.. Powyższe dane zostały wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego Rejestru Przedsiębiorców. W świetle powyższego organ podatkowy stwierdził, iż M. W. pełnił obowiązki Członka Zarządu w okresie kiedy przypadał termin płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług za 02-12/2009 r., 01-12/2010 r., 01/2011 r. Badając przesłankę niezawinionego niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego), organ odwoławczy podał, że w dniu 17 listopada 2014 r. Stowarzyszenie złożyło wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej, który został oddalony z uwagi na fakt, że majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. W celu ustalenia, kiedy powstały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, organ odwoławczy wskazał, że Stowarzyszenie nie dokonało wpłat z tytułu: 1) podatku od towarów i usług za miesiące: 08-12/2006 r.,03-04/2007 r., 02-12/2009 r., 01-12/2010 r.,01/2011 r. - w łącznej kwocie należności głównej 211.570,71 zł, 2) zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za okres: 06,09-12/2009 r., 01,02,04-06/2010 r., 04,05,09-11/2011 r., - w łącznej kwocie należności głównej 476,00 zł, 3) podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4) za miesiące: 04-12/2007 r., 01-12/2008 r., 01-12/2009 r., 01-12/2010 r., 01,03,05-07,12/2011 r. - w łącznej kwocie należności głównej 208.176,00 zł. W świetle powyższych danych organ podatkowy ocenił, że w okresie, w którym M. W. pełnił funkcję Członka Zarządu - wystąpiła sytuacja przewidziana w art. 11 ww. ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze tj. dłużnik stał się niewypłacalny, gdyż nie wykonywał swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych już od września 2006 r. (termin płatności najwcześniejszej zaległości w podatku od towarów i usług za 08/2006 r. - 25.09.2006 r.). W przedmiotowej sprawie wystąpiła również druga z przesłanek niewypłacalności dłużnika będącego osobą prawną, przewidzianych w ww. ustawie Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. sytuacja, gdy wartość zobowiązań dłużnika przekracza wartość jego majątku. Ze znajdujących się w materiale dowodowym bilansów Stowarzyszenia wynika bowiem, iż przesłanka niedoboru majątku w stosunku do zobowiązań Stowarzyszenia A wystąpiła już z końcem 2006 r. i stan ten utrzymywał się także w kolejnych latach. W czasie, gdy M. W. obejmował obowiązki członka zarządu występowały przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość Stowarzyszenia i M. W. winien był taki wniosek zgłosić w IV kwartale 2006 r. Odnosząc się do okoliczności podnoszonych przez skarżącego, iż w Stowarzyszeniu decyzje podejmowane były kolegialnie, a decyzje strategiczne, do których należało ewentualne złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Stowarzyszenia nie należały do Zarządu, lecz do Walnego Zebrania, organ odwoławczy wskazał, że w myśl art. 20 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze - w stosunku do osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną (czyli również w przypadku stowarzyszeń) wniosek o upadłość może zgłosić każdy, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Z powyższych względów - ustawowego wyłączenia zasady reprezentacji łącznej - o braku winy nie może zatem świadczyć okoliczność głosowania na Walnym Zebraniu Sprawozdawczo-Wyborczym w sprawie złożenia wniosku o upadłość Stowarzyszenia. W skardze na decyzję organu odwoławczego M. W. zarzucił naruszenie: 1) art. 108 § 4 O.p. poprzez jego niezastosowanie, a to wobec wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, członka zarządu stowarzyszenia, pomimo istnienia możliwości egzekucji należności podatkowych od Stowarzyszenia, 2) art. 121 i art. 122 O.p., poprzez dokonanie przez organ podatkowy dowolnych ustaleń, co do składników majątku Stowarzyszenia, jak również poprzez zaniechanie przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego w danym zakresie, 3) art. 116 § 1 pkt. 2 w zw. z art. 116a O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, a to wobec wydania decyzji pomimo istnienia składników majątku Stowarzyszenia, z których może być prowadzona egzekucja, 4) art. 116 § 1 pkt 1 w zw. z art. 116a (oraz art. 107 § 1) O.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a to wobec nieuwzględnienia argumentacji skarżącego co do braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, w szczególności w kontekście wagi takiej decyzji i okoliczności w jakich musiałaby zostać podjęta, przedstawienia sprawy złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Walnemu Zgromadzeniu Członków Stowarzyszenia, jak i uzyskanej obietnicy ze strony władz miejskich udzielenia Stowarzyszeniu wsparcia finansowego, 5) art. 197 § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie, a to wobec czynienia przez organy skarbowe ustaleń co do zaistnienia przesłanek upadłości oraz daty ich zaistnienia bez wymaganych wiadomości specjalnych oraz z pominięciem dowodu z opinii biegłego specjalisty do spraw rachunkowości, 6) art. 121 i art. 122 O.p., poprzez dokonanie przez organ podatkowy dowolnych ustaleń, co do daty zaistnienia przesłanek upadłości Stowarzyszenia określonej na dzień 25 września 2006 r., 7) art. 121 i art. 122 O.p., poprzez nie wyjaśnienie przez organ podatkowy faktycznych możliwości podjęcia przez skarżącego indywidualnej decyzji o złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Stowarzyszenia, przyczyn pogorszenia sytuacji finansowej Stowarzyszenia oraz ustaleń z władzami miejskimi, co do finansowania Stowarzyszenia. Mając na uwadze podniesione zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że decyzje organów obu instancji nie są trafne - a przynajmniej należy traktować je jako przedwczesne, ponieważ organy podatkowe nie dokonały wystarczających ustaleń do stwierdzenia, że egzekucja wobec Stowarzyszenia jest bezskuteczna. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji w sprawie nie zostało wydane postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla Ł.-Ś. w Ł. J. K.. Postępowanie to jest nadal w toku. Zdaniem skarżącego na obecnym etapie postępowania egzekucyjnego wobec Stowarzyszenia nie można wykluczyć skuteczności egzekucji. Czyni to zaskarżoną decyzję przedwczesną. Przeciwko skarżącemu toczy się również postępowanie o przeniesienie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Stowarzyszenia z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z dnia [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Ponadto zdaniem skarżącego organ podatkowy nie rozważył w sposób dostateczny powołanych przez stronę okoliczności wyłączających winę w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Podjęcie decyzji o złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości stowarzyszenia, która wiązałby się z likwidacją Klubu (i zaprzepaszczeniem 100-letniej jego tradycji ) była skomplikowana, wymagała wszechstronnego rozważenia, musiała być traktowana jako ostateczność - i z pewnością nie mogła być, jak to sugeruje organ podatkowy, podjęta indywidualnie przez skarżącego. Samodzielna decyzja o złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości mogłaby wiązać się dla skarżącego z zagrożeniem jego bezpieczeństwa, w związku z prawdopodobną negatywną oceną takiej czynności ze strony licznych sympatyków Klubu. Skarżący nie podzielił stanowiska organów podatkowych, zgodnie z którym podstawy ogłoszenia upadłości zachodziły już w 2006 r. Zarzucił, że powyższa ocena nie została poparta wiedzą specjalistyczną. Ustalenie organu podatkowego w danym zakresie jest wynikiem pewnego uproszczenia. Organy podatkowe przyjęły, że niewypłacalność Stowarzyszenia powstała we wrześniu 2006 r. z uwagi na niezapłacenie w dniu 25 września 2006 r. należnego podatku VAT za miesiąc sierpień 2006 r. Tego rodzaju rozumowanie nie uwzględnia dyspozycji art. 12 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, zgodnie z którym sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań nie przekracza trzech miesięcy, a suma niewykonanych zobowiązań nie przekracza 10% wartości bilansowej przedsiębiorstwa dłużnika. Skarżący podniósł, że stowarzyszenie może finansować koszty swojej działalności również z darowizn i dotacji. Wskazał, że w odwołaniu podniósł, m.in. że Stowarzyszenie liczyło na finansowe wsparcie ze strony Miasta Ł.. Pomimo braku konkretnych zobowiązań Stowarzyszenie mogło liczyć w danym zakresie na wpływy z dwóch powodów : (1) zapewnienia ze strony Miasta Ł., iż zrekompensuje ono Stowarzyszeniu straty związane z utratą przychodów z targowiska, (2) istnienia społecznych aspektów prowadzenia [...] Klubu Sportowego, które pozwalały liczyć na uzyskanie wsparcia miasta. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Organy podatkowe prawidłowo oceniły, że w świetle obowiązujących przepisów oraz ustalonych faktów, skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe Stowarzyszenia. Zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone zostały w rozdziale 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., powoływanej dalej w skrócie "O.p."). Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Stosownie do § 2 pkt 2 i 4 ww. przepisu osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego. O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji - art. 108 § 1 O.p. Zgodnie z regułą wynikającą z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W art. 116 § 2 O.p. został uregulowany zakres odpowiedzialności podatkowej członków zarządu. Stosownie do ww. przepisu członkowie zarządu ponoszą odpowiedzialność za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Zgodnie z art. 116a, O.p. za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepisy art. 116 stosuje się odpowiednio. Nie ulega wątpliwości, że skarżący był członkiem zarządu Stowarzyszenia w czasie, w którym przypadały terminy płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług objętych zaskarżoną decyzją Jak wynika z akt sprawy w dniu 3 grudnia 2004 r. Walne Zgromadzenie Stowarzyszenia dokonało wyboru wieloosobowego zarządu w skład którego wchodził m.in. skarżący. W dniu 5 maja 2009 r. skarżący został powołany na prezesa zarządu. W ocenie sądu organy podatkowe obu instancji prawidłowo oceniły materiał dowodowy i przyjęły, że egzekucja zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od lutego 2009 r. do stycznia 2011 r. okazała się bezskuteczna. Organ odwoławczy przedstawił drobiazgowo przebieg postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Stowarzyszenia. W dniu 18 marca 2015 r. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla Ł.-Ś. w Ł., który wobec zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej zawiadomił wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P., że prowadzone postępowanie egzekucyjne jest bezskuteczne i nie rokuje pozytywnych prognoz na przyszłość. Stowarzyszenie nie prowadzi działalności od wielu lat. Nie posiada żadnego majątku, ruchomego, jak i nieruchomości ani wierzytelności, siedziba Stowarzyszenia znajdowała się w jednym lokalu biurowym. Stowarzyszenie nie posiada rachunków bankowych. Z udziałem Stowarzyszenia toczyło się kilkanaście postępowań, obecnie wszystkie pozostają bezskuteczne. W tej sytuacji nie można podzielić argumentów skarżącego, iż decyzja orzekająca o jego odpowiedzialności jako członka zarządu Stowarzyszenia, jest przedwczesna. Skarżący był członkiem zarządu od roku 2004 r. Wiedział, a przynajmniej winien mieć wiedzę, że od lutego 2009 r. Stowarzyszenie systematycznie nie reguluje zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług, które deklaruje. Wiedział również, że organ podatkowy począwszy od 11 maja 2009 r. (zaległość z tytułu VAT za luty 2009 r.) wystawiał kolejne tytuły wykonawcze i prowadził bezskuteczne – jak się później okazało, postępowanie egzekucyjne, kolejno powstających zaległości podatkowych. Postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego zostało wszczęte dopiero postanowieniem z dnia 7 listopada 2013 r. Zaskarżona decyzja nie narusza art. 108 § 3 O.p. Przywołany przepis dotyczy egzekucji z majątku podatnika i z majątku osoby trzeciej. Dotyczy zatem sytuacji gdy decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej została wydana, ale egzekucja na podstawie takiej decyzji może być wszczęta dopiero gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut, iż postępowanie egzekucyjne wobec Stowarzyszenia nie zostało umorzone. W świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08 stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 listopada 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W ocenie sądu niezasadny jest zarzut dotyczący terminu, w którym władze Stowarzyszenia winny były wystąpić do sądu z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jednolity Dz. U. z 19 lutego 2015 r., poz. 233) dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Przesłanką ogłoszenia upadłości jest niewypłacalność dłużnika. Powyższe wynika z art. 10 ww. ustawy, zgodnie z którym upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 ww. ustawy), a dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 ww. ustawy). Jak słusznie zauważył organ odwoławczy dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Dlatego organy podatkowe postąpiły prawidłowo nie uwzględniając argumentów skarżącego, który podnosił m.in., że przyczyną pogorszenia się sytuacji finansowej Stowarzyszenia było pozbawienie Stowarzyszenia terenu na którym prowadzony był bazar i oczekiwanie od władz miejskich przekazania innego terenu. Podobnie na uwzględnienie nie zasługiwały argumenty odnoszące się do celów powołania Stowarzyszenia tj. krzewienia kultury fizycznej, a także historii Stowarzyszenia i obaw skarżącego o bezpieczeństwo w przypadku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Z ustaleń organów wynika, że Stowarzyszenie zaprzestało płacenia swoich wymagalnych zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług począwszy od zobowiązania za sierpień 2006 r. Stan ten utrzymywał się do końca 2006 r. Stowarzyszenie nie regulowało swoich zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Skoro ostateczny termin płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2006 r. przypadał 25 października 2006 r., to Stowarzyszenie miało obowiązek zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od tej daty. Podkreślić należy, że z protokołu z zebrania zarządu z dnia 24 października 2005 r. (karta 129 akt podatkowych organu I instancji) wynika, że Stowarzyszenie nie regulowało wymagalnych należności wobec dostawców energii cieplnej, elektrycznej, zakładu wodociągów i kanalizacji, MPO. Z pisma skarżącego z dnia 15 kwietnia 2009 r. skierowanego do Prezydenta Miasta Ł. wynika, że zadłużenie Stowarzyszenia wynosi około 3 mln zł oraz że znaczna część zadłużenia pochodzi z lat 2001-2003 (karta 11 akt postępowania odwoławczego). Oznacza to, że okoliczności uzasadniające zgłoszenie wniosku o upadłość zaistniały znacznie wcześniej niż przyjęły to organy podatkowego i istniały w czasie gdy skarżący został członkiem zarządu Stowarzyszenia. Sąd nie uwzględnił zarzutów skarżącego, który podniósł, że decyzje w Stowarzyszeniu były podejmowane kolegialnie, a decyzja o zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości należała do Walnego Zgromadzenia Stowarzyszenia. Z zapisów załączonego do akt sprawy statutu Stowarzyszenia wynika, że reprezentowania Stowarzyszenia należy do zadań Zarządu (paragraf 28 – karta 60 akt podatkowych). Zarząd liczył 6 osób wybieranych przez walne zgromadzenie natomiast prezes zarządu mógł powołać do zarządu dodatkowe cztery osoby. Statut określa, że w okresach pomiędzy posiedzeniami zarządu jego zadania przejmuje prezydium zgodnie z regulaminem uchwalonym przez zarząd. W ocenie sądu zapisy statutu stowarzyszenia nie mogą stanowić o braku winy członka zarządu stowarzyszenia w zakresie niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ponieważ obowiązek zgłoszenia takiego wniosku wynika z przepisów prawa powszechnie obowiązującego. Członek zarządu stowarzyszenia niezależnie od treści statutu winien respektować obowiązujące przepisy ustawowe, w tym ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Zgodnie z art. 20 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, w brzmieniu obowiązującym w październiku 2006 r. wniosek mogą zgłosić również w stosunku do osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - każdy, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Z cytowanego przepisu wynika, zdaniem sądu, że niezależnie od sposobu reprezentowania Stowarzyszenia, wynikającego ze statutu, każdy z członków zarządu jako organu reprezentującego stowarzyszenie, ma legitymację do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nawet w sytuacji gdy zarząd lub walne zgromadzenie stowarzyszenia sprzeciwia się zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, pomimo iż stowarzyszenie stało się niewypłacalne. Zaaprobowanie argumentów skarżącego oznaczałoby, że wbrew wyraźnym obowiązkom wynikającym z ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, stowarzyszenie może ignorować obowiązek płynący z ustawy, a w rezultacie zniweczyć cel ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, jakim jest ochrona wierzycieli przed niewypłacalnością dłużnika. W toku postępowania podatkowe skarżący nie wskazał również że Stowarzyszenie posiada mienie z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W odwołaniu skarżący podniósł, że minie takie wskazał członek zarządu Stowarzyszenia M. D. w piśmie z dnia 25 listopada 2013 r. i wniósł o włączenie tego pisma do akt sprawy. Z przedmiotowego pisma wynika, że Stowarzyszenie powinno otrzymać ok. 433 tyś. zł z transferu piłkarza z brazylijskiego klubu B do angielskiego C. W sezonie 2007/2008 piłkarz był zawodnikiem A i z tego tytułu powinien otrzymać 0,5 % kwoty transferowej czyli około 433 tyś zł. M. D. wyjaśnił, że w sezonie 2007/2008 piłkarski zespół A prowadziła spółka, której udziałowcem było stowarzyszenie A. Aktualnie spółka nie jest w strukturach Polskiego Związku Piłki Nożnej, więc nie może otrzymać pieniędzy z transferu zawodnika. Zdaniem M. D. jedynym podmiotem uprawnionym do tego jest obecnie Stowarzyszenie (pismo z dnia 25 listopada 2013 r. – karta 7 akt postępowania odwoławczego). W ocenie sądu z wyjaśnień M. D. nie wynika na jakiej podstawie Stowarzyszenie miałoby być podmiotem uprawnionym do otrzymania części należności za transfer zawodnika. Po pierwsze z ww. pisma nie wynika w jakiej spółce Stowarzyszenie posiada udziały, ani jaka jest wielkość tych udziałów. Twierdzeniu, jakoby Stowarzyszenie było w 2013 r. udziałowcem w jakiejkolwiek spółce, przeczą załączone do akt bilanse Stowarzyszenia. Z bilansu Stowarzyszenia na koniec roku 2013 (karta 47 akt podatkowych – postępowanie odwoławcze) nie wynika by majątek Stowarzyszenia obejmował jakiekolwiek akcje lub udziały. Po drugie ani skarżący ani M. D. nie wyjaśnili na jakiej podstawie Stowarzyszenie jako rzekomy udziałowiec spółki byłoby uprawnione do żądania od klubu C należności za transfer piłkarza. Udziałowiec spółki, która była wierzycielem ww. angielskiego klubu piłkarskiego, nie jest wierzycielem w stosunku do tego klubu. Po trzecie w aktach sprawy znajduje się zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego z dnia 14 września 2012 r. wydane w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. wobec A S.A., z którego wynika, że wierzytelności z tytułu szkolenia i transferu zawodników przysługują ww. spółce wobec Polskiemu Związkowi Piłki Nożnej, a nie Stowarzyszeniu. Podniesiona dopiero w skardze kwestia rzekomego posiadania przez Stowarzyszenie jednoprocentowego udziału w sportowej spółce akcyjnej, jest niewystarczające. Nie wiadomo bowiem jaka jest wartość tego udziału, a tym samym czy jego sprzedaż umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Przede wszystkim zaś jako dowód istnienia takiego majątku skarżący wskazał cytat z uzasadniania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w zakresie odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, tymczasem jak w skazano wyżej z bilansu stowarzyszenia na koniec roku 2013 nie wynika by majątek Stowarzyszenia obejmował jakiekolwiek akcje lub udziały. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalił skargę. E.J.