I SA/Łd 734/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2011 r. sprawy ze skargi I. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę. I SA/Łd 734/11 Uzasadnienie Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – P. decyzją z dnia [...]r. ustalił Inie Stawińskiej zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn w wysokości 8.505 zł. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, iż Sąd Rejonowy dla Ł. – Ś. w Ł. wydał w dniu [...] r. postanowienie dotyczące trzech odrębnych orzeczeń, to jest: 1. stwierdził, że spadek po zm. T. W. nabyła Ina S. i A. W. po ½ każde z nich; 2. ustalił, że w skład majątku wspólnego małżonków T. i A. W. wchodzi: - nieruchomość gruntowa położona w K., gmina P. o obszarze 2 ha 12 arów o wartość 25.000 zł; - udział we współwłasności nieruchomości, wynoszący 1/2, położonej w K. gmina P. o pow. 2 ha 20 arów o wartości 15.000 zł; - spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, położonego w Ł. przy ul. A 98 o wartości 300.000 zł; 3. dokonał działu spadku, w ten sposób, że I. S. przyznał na własność nieruchomości gruntowe, a A. W. prawo do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji z powyższych czynności, tylko stwierdzenie nabycia praw do spadku podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity Dz. U. nr 93 z 2009 r., poz. 768 ze zmianami), a obowiązek podatkowy w myśl art. 5 ww. ustawy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Dział spadku (pkt 3 ww. postanowienia) jest bowiem czynnością wtórną do nabycia majątku spadkowego w częściach ułamkowych określonych w orzeczeniu stwierdzającym nabycie spadku i jest dokonywany na wniosek spadkobiercy (spadkobierców). Czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn i nie ma wpływu na ustalenie zobowiązania podatkowego dotyczącego nabycia rzeczy i praw majątkowych tytułem dziedziczenia. Od powyższej decyzji odwołanie wniosła Podatniczka. W uzasadnieniu odwołania wniosła o przyjęcie do podstawy opodatkowania tylko wartości nieruchomości gruntowych, które strona nabyła w wyniku działu spadku, gdyż z literalnego brzmienia art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Ponadto strona zarzuciła, iż nadpłata powstała w wyniku stwierdzenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., nieważności wcześniej wydanej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł., ustalającej podatek od spadków i darowizn w kwocie 5.001 zł, nie została jej zwrócona, ani zaliczona na poczet nowo ustalonego zobowiązania podatkowego. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że tylko stwierdzenie nabycia praw do spadku podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn na podstawie. Nabycie powyższe, zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego następuje z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Spadkobierca może udowodnić swoje prawa wynikające z dziedziczenia tylko stwierdzeniem nabycia spadku albo zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia. W przedmiotowej sprawie, wskazał organ odwoławczy, I. S. nabyła prawo do spadku, potwierdzone prawomocnym od dnia 18 grudnia 2008 r. postanowieniem Sądu. Z powyższego postanowienia wynika, że strona nabyła spadek w udziale wynoszącym 1/2 część. Okoliczność, że spadek przypada kilku spadkobiercom, jak ma to miejsce w omawianej sprawie, oznacza wspólność majątku spadkowego, do którego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Spadkobierca, w wyniku przyjęcia spadku, staje się współwłaścicielem majątku spadkowego i może w sposób dowolny rozporządzać swoim udziałem w spadku. W przypadku likwidacji współwłasności powstałej w wyniku dziedziczenia, mówimy o dziale spadku (art. 1037-1046 k.c.). W świetle powyższego należało uznać w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., iż organ podatkowy pierwszej instancji właściwie przyjął do podstawy opodatkowania składniki nabyte przez I. S. w drodze dziedziczenia, a nie w wyniku działu spadku. Na powyższą decyzję organu odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. złożyła I. S.. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 187 § 1 w związku z art. 121 § 1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako o.p.), poprzez zaniechanie zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego; - art. 76 § 1 w związku z art. 58 § 1 pkt 4 o.p. poprzez niezaliczenie nadpłaty w wysokości 5.001 zł na poczet zobowiązania podatkowego skarżącej i tym samym nie pomniejszenia kwoty 8.505 zł o uiszczoną już wcześniej nadpłatę. W ocenie skarżącej organ podatkowy powinien przyjąć za podstawę opodatkowania tylko wartości nieruchomości gruntowych, które strona nabyła w wyniku działu spadku, gdyż z literalnego brzmienia art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Nie ma racji strona skarżąca wywodząc, że opodatkowaniu podatkiem od spadku podlega jedynie ta część majątku spadkowego, która przypadła skarżącej na skutek działu spadku. Zgodnie z art. 1 ust.1 punkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity Dz. U. nr 93 z 2009r., poz. 768 ze zmianami) opodatkowaniu podlega między innymi nabycie własności rzeczy i praw majątkowych tytułem dziedziczenia. Obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje w myśl art. 6 ust.1 cytowanej ustawy z chwilą przyjęcia spadku. W rozpoznawanej sprawie zgodnie z art. 6 ust. 4 obowiązek ten powstał z chwilą uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu praw do spadku po zmarłej T. W. to jest z dniem 18 grudnia 2008r. Oznacza to, że ustawa podatkowa wiąże powstanie obowiązku podatkowego z przysporzeniem majątkowym będącym skutkiem nabycia własności rzeczy i praw majątkowych poprzez dziedziczenie. Późniejszy lub równoczesny ze stwierdzeniem praw do spadku dział majątku spadkowego pozostaje, zgodnie z utrwalonym poglądem judykatury, bez znaczenia dla podatku od spadku, gdyż cytowana ustawa z dnia 28 lipca 1983r.nie czyni przedmiotem opodatkowania majątku nabytego w drodze działu spadku. Pogląd ten został najpełniej wyrażony w wyroku NSA z dnia 12 października 2004r. sygn. akt FSK 476/06 i jest w pełni akceptowany przez sąd rozpoznający niniejsza sprawę. Dodatkowym argumentem wspierającym stanowisko sądu jest treść art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Skoro bowiem obowiązek podatkowy dotyczy nabycia tytułem dziedziczenia to podstawa opodatkowania musi także dotyczyć rzeczy i praw majątkowych nabytych tą drogą, a nie w jakikolwiek inny sposób, niewymieniony w art. 1 cytowanej ustawy. Przyczyn przedstawionej wyżej regulacji prawnej upatrywać należy w tym, że zobowiązania podatkowe nie wynikają z woli stron, lecz z treści ustaw podatkowych. Z woli ustawodawcy opodatkowaniu podlega nabycie rzeczy i praw w drodze dziedziczenia, a nie określonych części majątku spadkowego przypadające danemu spadkobiercy (podatnikowi) na skutek działu spadku. O ile zgodzić się należy ze stroną skarżącą, że celem działu spadku jest zniesienie stosunku współwłasności i ostateczne uregulowanie sytuacji prawnej współspadkobierców o tyle nie ma żadnych podstaw prawnych by twierdzić, że wymiar zobowiązania podatkowego w podatku od spadku jest uzależniony od wyniku postępowania działowego. Zaakceptowanie stanowiska strony skarżącej prowadziłoby, w nierzadkich przecież przypadkach braku postępowania działowego, do niemożności ustalenia zobowiązania w drodze decyzji podatkowej, co w sposób oczywisty godziłoby w konstytucyjną zasadę powszechności opodatkowania. Ponadto byłoby to równoznaczne z przyzwoleniem na uzależnianie wymiaru danin publicznych od woli stron, co jak wskazano wyżej, jest niedopuszczalne w prawie podatkowym. Zarzut skargi dotyczący nieuwzględnienia uiszczonej wcześniej kwoty 5001 zł na poczet podatku opiera się na nieporozumieniu. Z wyjaśnienia zawartego na k. 41 akt administracyjnych wynika wprost, że kwota ta została zaliczona na poczet zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie, o czym powiadomiono stronę skarżącą w dniu 16 lutego 2011r. Wbrew stanowisku sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania, zaś materiał dowodowy zebrany w sprawie uznał za wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami Administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. P.Z-C.