I SA/Łd 765/10

Dnia 12 października 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia NSA Paweł Janicki Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2010 roku sprawy ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości na 2010 rok oddala skargę. I SA/łd 765/10 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] r. Burmistrz Gminy i Miasta Sz. ustalił M. Sz. wysokość podatku od nieruchomości za 2010 rok w kwocie 78,00 zł, z czego w kwocie 70,00 zł od części budynku o pow. 19 m2 zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych oraz w kwocie 8,00 zł od gruntów o pow. 19 m2 związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. M. Sz. odwołał się od tej decyzji, sprzeciwiając się naliczaniu jednocześnie czynszu i podatku od nieruchomości od jego mieszkania. Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wydając zaskarżoną decyzję z dnia [...] r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia wskazano, iż zgodnie z zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej skarżący wykonuje działalność w zakresie doraźnej pomocy medycznej. Na podstawie umowy zawartej dnia 2 listopada 2001 r. z Zakładem Gospodarki Komunalnej w Sz. skarżący wynajmuje lokal użytkowy o pow. 19 m2, położny w budynku nr [...] przy ul. A. w Sz., z przeznaczeniem na gabinet lekarski. Wyjaśniono, że Zakład Gospodarki Komunalnej w Sz. utworzony został w formie organizacyjnoprawnej zakładu budżetowego uchwałą Nr XV/88/91 Rady Gminy i Miasta w Sz. z dnia 24 października 1991 r. W oparciu o statut nadany uchwałą Nr XL/359/2006 Rady Gminy i Miasta Sz. z dnia 22 września 2006 r. do zadań Zakładu w zakresie zarządzania gminnymi zasobami mieszkaniowymi i użytkowymi należy m. in. administrowanie lokalami mieszkalnymi i użytkowymi, stanowiącymi własność Gmin, w tym zawieranie umów najmu, dzierżawy, użyczenia (§ 3 ust. 1 pkt 4 lit. a Statutu). Organ II instancji podkreślił, iż poza sporem pozostaje fakt, że przedmiotowy lokal stanowi własność Gminy i Miasta Sz. i jest administrowany przez Zakład Gospodarki Komunalnej w Sz.. Zdaniem SKO w S. organ I instancji prawidłowo zastosował art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach, lokalnych ponieważ M. Sz. jest posiadaczem lokalu stanowiącego własność Gminy i Miasta Sz. na podstawie umowy zawartej z właścicielem, reprezentowanym przez Zakład Gospodarki Komunalnej w Sz., co skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego skarżącego w podatku od nieruchomości od tego lokalu. Również wysokość zobowiązania (stawka podatku, kwota podatku) jest prawidłowa. Kolegium nie odniosło się do zarzutu skarżącego, że inni lekarze mieszkający w budynkach komunalnych nigdy nie płacili takiego podatku, ponieważ przedmiotem rozpoznania w postępowaniu odwoławczym może być tylko indywidualna sprawa rozstrzygnięta decyzją zakwestionowaną odwołaniem. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. skarżący nie wskazał konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone przy wydawaniu decyzji z dnia [...] r. W uzasadnieniu podniósł, iż lokal, który wynajmuje i w którym przyjmuje pacjentów, bez jakiegokolwiek uzasadnienia przemianowano na lokal użytkowy. Skarżący czuje się "gnębiony administracyjnie" przez władze gminy. Wskazał również na tragiczny stan zajmowanego lokalu. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi podnosząc argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej również p.p.s.a., Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji - w zakresie i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - stwierdzić należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Istotą sporu jest rozstrzygnięcie problemu, czy skarżący - M. Sz. jako najemca przedmiotowego lokalu - w ustalonym przez organy podatkowe obu instancji stanie faktycznym – był w 2010 r. podatnikiem podatku od nieruchomości od lokalu użytkowego położonego w Sz. przy ulicy A., stanowiącego własność gminy Sz., w świetle przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 ze zm.) - jak widzą to organy podatkowe, czy też nie był on i nie jest podatnikiem - jak postrzega to strona skarżąca. Bezsporną okolicznością w rozpatrywanej sprawie jest fakt, że przedmiotowy lokal stanowi własność Gminy i Miasta Sz., że jest administrowany przez Zakład Gospodarki Komunalnej w Sz. oraz to, że w dniu 2 listopada 2001 roku pomiędzy Zakładem Gospodarki Komunalnej w Sz. i skarżącym została zawarta umowa najmu przedmiotowego lokalu - nazwanego w tej umowie lokalem użytkowym. Poza sporem jest też fakt wykorzystywania przedmiotowego lokalu przez skarżącego na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, tj. praktyki lekarskiej. Odnosząc się do stanu prawnego wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84), w brzmieniu nadanym z dniem 1 stycznia 2003 r. przez art. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. nr 200, poz. 1683), podatnikami podatku od nieruchomości są m. in. osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne (...), będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Jak wynika z literalnego brzmienia przytoczonego przepisu, składa się on niejako z dwóch członów, stanowiących pozytywne przesłanki powstania obowiązku podatkowego. Pominąć w tym wypadku należy, jako niemający zastosowania w rozpatrywanym przypadku, ostatni fragment przepisu, będący negatywną przesłanką opodatkowania (wykluczającą opodatkowanie) nieruchomości (dot. to lokali mieszkalnych), jak bowiem wynika z załączonej do akt administracyjnych umowy najmu lokalu, zawartej i podpisanej przez skarżącego, sporny lokal został w tejże umowie określony lokalem użytkowym i został wskazany przez skarżącego do ewidencji działalności gospodarczej jako miejsce prowadzenia przez niego działalności pozarolniczej, tj. gabinetu lekarskiego. Podnoszony przez skarżącego w toku postępowania argument, że jest to lokal mieszkalny nie może mieć znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, bowiem jego status wynika wprost z ww. dowodów (umowy najmu tegoż lokalu, zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej skarżącego i informacji w sprawie podatku od nieruchomości przedłożonej przez skarżącego), na których, zdaniem Sądu, prawidłowo oparły się organy podatkowe. Wracając do ww. przepisu, jego treść w pierwszym fragmencie wskazuje na to, iż podatnikiem podatku od nieruchomości jest osoba (fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna), która objęła w posiadanie nieruchomość bezpośrednio od właściciela, tj. w rozpatrywanym przypadku, od jednostki samorządu terytorialnego. Wyjątek od zasady bezpośredniości umowy łączącej podatnika z właścicielem, dotyczy wyłącznie Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, co wyraźnie zostało wyeksponowane w powołanym przepisie, ale ten przypadek nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. Takie uregulowanie oznacza, iż podatnikiem jest osoba, której właściciel przekazał nieruchomość w posiadanie (z uwzględnieniem w/w wyjątku) na podstawie umowy. Podkreślenia wymaga, iż ustawodawca wymieniając ogólnie umowę, jako podstawę oddania w posiadanie nieruchomości, nie wskazał jej rodzaju. Wypływa z tego wniosek, iż warunki owej "umowy" spełnia każdy dwustronny stosunek obligacyjny, na podstawie którego określony podmiot otrzymał w posiadanie nieruchomość od właściciela. Do tej kategorii należy zatem zaliczyć zarówno umowy nazwane (np. najem, dzierżawa), jak i nienazwane. W rozpatrywanej sprawie jest to umowa najmu lokalu użytkowego z dnia 2 listopada 2001 roku zawarta przez Zakład Gospodarki Komunalnej w Sz. działający w imieniu właściciela, czyli Gminy i Miasta Sz. ze stroną skarżącą. Mamy tu zatem do czynienia z sytuacją, kiedy właściciel umocował inny podmiot do reprezentowania go do działania w jego imieniu przy zawieraniu określonego rodzaju umów z osobami trzecimi. Powyższe umocowanie wynika wprost z postanowień Statutu Zakładu Gospodarki Komunalnej w Sz. będącego załącznikiem do uchwały Nr XL/359/2006 Rady Gminy i Miasta Sz. z dnia 22 września 2006 roku (w załączeniu w aktach organu I instancji). Drugi z kolei człon przepisu wskazuje, że podatnikiem może być również osoba, której posiadanie wynika "z innego tytułu prawnego". W literaturze podkreśla się, że przez "tytuł prawny", o którym mowa w omawianym przepisie należy rozumieć m.in. zarząd, użytkowanie (art. 252 Kc) oraz inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa i jednostki samorządu terytorialnego (por. L. Etel: Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. Warszawa 2005, s. 167). Tym samym uzasadniona jest teza, że ów "inny tytuł prawny" (np. określone prawa rzeczowe) pochodzić winien także od właściciela. W związku z powyższym wskazać należy, iż ustawodawca w art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przewidział trzy pozytywne przesłanki powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości po stronie posiadacza, nie będącego posiadaczem samoistnym: 1) posiadanie nieruchomości na podstawie umowy zawartej z jej właścicielem (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) - człon pierwszy); 2) posiadanie nieruchomości na podstawie innego tytułu prawnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) - człon drugi); 3) posiadanie bez tytułu prawnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b). Każda z powyższych przesłanek stanowi samodzielną podstawę opodatkowania. Posiadanie, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej nie może być posiadaniem samoistnym, ponieważ to ostatnie stanowi oddzielną przesłankę opodatkowania wyszczególnioną w art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy. Powyższy stan prawny trzeba odnieść do ustalonego przez organy obu instancji stanu faktycznego. Wynika z niego, iż przedmiotowy lokal stanowi własność Gminy i Miasta Sz.. Do akt sprawy dołączono jednocześnie następujące dokumenty: uchwałę nr XV/88/91 Rady Gminy i Miasta Sz. z dnia 24 października 1991 r. w sprawie utworzenia Zakładu Gospodarki Komunalnej w Sz. oraz Statut Zakładu Gospodarki Komunalnej w Sz. stanowiący załącznik do uchwały Nr XL/359/2006 Rady Gminy i Miasta Sz. z dnia 22 września 2006 roku. Z § 2 ust. 1 i 2 tego statutu wynika, że zakład nie posiada osobowości prawnej i jest jednostką organizacyjną Gminy i Miasta Sz. działającą w formie zakładu budżetowego, a w myśl § 3 ust. 1 pkt. 4a statutu - zakład wykonuje zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych, a w szczególności : w zakresie zarządzania gminnymi zasobami mieszkaniowymi i użytkowymi : administrowanie lokalami mieszkalnymi i użytkowymi, stanowiącymi własność Gminy i Miasta, w tym zawieranie umów najmu, dzierżawy, użyczenia. Z powyższego wynika, iż Zakład Gospodarki Komunalnej w Sz. jest upoważniony do zawierania umów w imieniu i na rachunek mocodawcy tj. Gminy i Miasta Sz., jak zasadnie podnosi organ w zaskarżonej decyzji. Istotą sporu w niniejszej sprawie, jak wskazano powyżej jest to, czy skarżący jest podatnikiem w podatku od nieruchomości przedmiotowego lokalu użytkowego przy ulicy A. w Sz.. Zgodnie z treścią przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikiem podatku od nieruchomości będzie wyłącznie ten podmiot (posiadacz zależny), który swe posiadanie wywodzi z umowy zawartej z Gminą lub z innego tytułu prawnego ustanowionego lub udzielonego bezpośrednio przez Gminę. Warunkiem zastosowania tego przepisu jest więc ustalenie, że w danym okresie istniała ważna umowa lub inny tytuł prawny pochodzący od Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jako właściciela nieruchomości lub obiektu budowlanego, dające uprawnienie do władania rzeczą w oznaczonym zakresie. Dlatego w sprawie istotne było stanowcze ustalenie, czy między skarżącym a Gminą i Miastem Sz., w omawianym roku podatkowym, istniała umowa (najmu) lub inny ważny tytuł prawny do posiadania przez skarżącego przedmiotowego lokalu. Wiązało się to również z wykazaniem rodzaju stosunku prawnego łączącego Gminę i Miasto Sz. z Zakładem Gospodarki Komunalnej w Sz., tj. podmiotem, na który Gmina scedowała określone uprawnienia dotyczące administrowania przedmiotową nieruchomością - budynkiem, którego częścią jest sporny lokal użytkowy, posiadany przez skarżącego. W omawianej sprawie organ odwoławczy stwierdził, iż nie ma wątpliwości, że właściciel umocował Zakład Gospodarki Komunalnej w Sz. do reprezentowania go do działania w jego imieniu przy załatwianiu określonego rodzaju umów z osobami trzecimi. Organ odwoławczy akcentował przy tym, że ZGK działał jako reprezentant Gminy i Miasta Sz. i jako taki zawarł umowę najmu przedmiotowego lokalu ze skarżącym, uprawniającą go do posiadania tegoż lokalu. Zatem skarżący jest posiadaczem lokalu użytkowego, stanowiącego część nieruchomości, będącej własnością Gminy i Miasta Sz., a jego posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem. Powyższe przesądza o uznaniu skarżącego za podatnika w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sąd oceniając legalność zaskarżonej decyzji, stwierdza, iż przedłożony przez organ materiał dowodowy, w oparciu o który wydana była zaskarżona decyzja, nakazuje stwierdzenie, iż została ona skierowana do właściwego podmiotu w sprawie, tym samym decyzja nie narusza przepisu art. 3 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że podniesione w skardze zarzuty nie są uzasadnione. Przeprowadzona pod względem zgodności z prawem kontrola zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. nie wykazała naruszenia prawa materialnego, ani też naruszenia przepisów postępowania, co Sąd zbadał z urzędu. Wobec powyższego Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Sz.Ch.