I SA/Łd 766/22

Dnia 15 lutego 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk, , po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2023 roku na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 31 sierpnia 2022 r. nr 1001-IOD-4.4100.11.2022.5/MF w przedmiocie niedopuszczalności zażalenia oddala skargę. Postanowieniem z dnia 8 czerwca 2022 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łęczycy uznał za bezskuteczne z mocy prawa dokumenty elektroniczne [...] i zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) i należnego podatku dochodowego od osób prawnych. Rozstrzygnięciem tym objęte są korekty dokumentów elektronicznych [...] złożonymi w dniu 8 września 2021 roku: - od stycznia do grudnia 2018 roku, od stycznia do grudnia 2019 roku, od stycznia do grudnia 2020, od stycznia do lipca 2021 roku; złożonym w dniu 16 września 2021 roku dokumentem elektronicznym [...] za miesiąc sierpień 2021 roku, złożonym w dniu 25 października 2021 roku dokumentem elektronicznym [...] za miesiąc wrzesień 2021 roku, złożonymi w dniu 16 września 2021 roku korektami zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) i należnego podatku dochodowego od osób prawnych: - CIT-8 za 2018 roku, CIT-8 za 2019 rok, CIT-8 za 2020 rok. Powodem uznania za bezskuteczne złożonych przez skarżącą elektronicznych dokumentów było stwierdzenie, po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, że złożone do Urzędu Skarbowego Poznań-Wilda pełnomocnictwo, udzielone przez "E." sp. z o.o na formularzu UPL-1, podpisane przez skarżącą J. S. działającą jako Prezesa Zarządu i dające pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji elektronicznych, jest nieważne ponieważ zostało podpisane przez osobę nieupoważnioną. Skarżąca została powołana na stanowisko Prezesa przez spółkę L. – jedynego wspólnika, który w dacie powołania zarządu nie miał takich uprawnień, ponieważ nie dokonał skutecznego przejęcia udziałów "E." sp. z o.o. Opisane wyżej postanowienie zawierało pouczenie, że nie przysługuje od niego zażalenie. Mimo tego skarżąca w dniu 19 czerwca 2022 roku wniosła zażalenie, w którym zażądała uchylenia zaskarżonego postanowienia i przyjęcia złożonych dokumentów elektronicznych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, zaskarżonym postanowieniem z dnia 31 sierpnia 2022 roku, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 o.p., stwierdził niedopuszczalność zażalenia. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia powołując się na treść art. 239 o.p podniósł, że do zażaleń odpowiednie zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące odwołań. Z kolei powołując się na treść art. 236 § 1 o.p. stwierdził, że na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, jeśli ustawa tak stanowi. Tymczasem ustawodawca nie przewidział możliwości zaskarżenia takich postanowień jak postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Łęczycy z dnia 8 czerwca 2022 roku. Od powyższego postanowienia J. S. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Łodzi, w którym zarzuciła: - naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 236 i 237 o.p. poprzez bezpodstawne przyjęcie, że na postanowienie o dokonaniu zgłoszenia do Urzędu Skarbowego dokumentów [....] i zeznań o wysokości osiągniętego dochodu/straty i należnego podatku dochodowego od osób prawnych przysługuje zażalenie, podczas gdy jest to postanowienie kończące postępowanie, decyzja ostateczna, która winna podlegać kontroli odwoławczej; - art.120, art.121 § 1 w zw. z art.124 o.p., poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, a w konsekwencji podważenie dowodów mających walor dokumentu urzędowego; - art. 123 o.p. poprzez odmowę dopuszczenie strony do czynnego udziału w postępowaniu i umożliwienia wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz zgłoszonych żądań; - art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. i art. 107 § 3 k.p.a. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego i braku rozstrzygnięcia w zakresie pełnego żądania oraz poprzez zaniechanie przez organ rzetelnego i wyczerpującego zbadania z urzędu interesu prawnego skarżącej; - art. 306b § 2 o.p. poprzez jego niezastosowanie i nieprzeprowadzenie postępowania wyjaśniającego ustalającego prawo spółki E. do złożenia dokumentów JPK, - art. 8 k.p.a., art. 11 k.p.a., art.77 k.p.a., art. 80 k.p.a. i art.107 § 1 k.p.a. poprzez zaniechanie uzasadnienia postanowienia w sposób przekonujący, a więc odnoszący do wszystkich zarzutów. Podnosząc te zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia oraz zawieszenia postępowania do czasu zakończenia postępowania przed Sądem Rejonowym dla Ł.-Ś. w Ł. w sprawach o wpis zmian w spółce E. z wniosku spółki L.. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Przedmiotem sądowej kontroli jest formalne postanowienie organu odwoławczego stwierdzające niedopuszczalność zażalenia, zaś jego podstawą prawną – art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) – zwanej "o.p.", w związku z art. 239 o.p. Zgodnie z drugim powołanych przepisów, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Z kolei art. 228 § 1 pkt 1 o.p. – organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Opisana w art. 228 o.p. czynność jest wynikiem wstępnego badania przez organ odwoławczy odwołania (zażalenia). W tych ramach organ odwoławczy bada, czy wniesienie odwołania (zażalenia) jest dopuszczalne, czy odwołanie (zażalenie) zostało wniesione z zachowaniem terminu oraz czy zawiera zarzuty przeciw decyzji, określa zakres i żądanie będącego przedmiotem odwołania (zażalenia) oraz wskazuje dowody na poparcie twierdzeń. W razie ustalenia, że odwołanie nie spełnia opisanych w przepisie art. 228 o.p. warunków, organ odwoławczy wydaje postanowienie odpowiednio: stwierdzające niedopuszczalność odwołania (zażalenia), stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania albo pozostawiające odwołanie bez rozpatrzenia. Postanowienie takie jest ostateczne (art. 228 § 2 o.p.). Postanowienie wydane w trybie art. 228 o.p. tamuje merytoryczne rozpoznanie środka odwoławczego, w związku z tym organ je rozpoznający nie ma prawa rozstrzygać, czy odwołanie (zażalenie) są uzasadnione, czy też nie. W literaturze przedmiotu odróżnia się podmiotową i przedmiotową niedopuszczalność odwołania (zażalenia). Do przypadków należących do przedmiotowej niedopuszczalności należy przede wszystkim zaliczyć sytuację, gdy z mocy przepisów prawa decyzja (postanowienie) nie podlega zaskarżeniu odwołaniem (zażaleniem). Zgodnie z art. 236 § 1 o.p. na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Bezspornie, w tej sprawie zażalenie na postanowienie o uznaniu za bezskuteczne złożonych w formie elektronicznej korekt i deklaracji, nie przysługuje. Należy wskazać, że kwestią sporną w orzecznictwie i doktrynie jest to jaką formę powinno mieć stwierdzenie bezskuteczności deklaracji i korekt. W wyroku WSA w Łodzi z dnia 7 maja 2009 roku, w sprawie sygn. akt I SA/Łd 1253/08 Sąd ten wskazał, że postanowienie stwierdzające bezskuteczność deklaracji i korekt jest prawnie dopuszczalne, z drugiej jednak strony dopuszcza się także możliwość niepodjęcia żadnych czynności w przypadku bezskuteczności korekty. Podkreśla się jednocześnie, że wydanie postanowienia, które ma charakter deklaratoryjny wypełnia zasadę art. 121 § 2 o.p. (organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania). Z pewnością za to, nie powinno mieć ono formy decyzji, jak sugeruje to skarżąca. Zgodnie z art. 207 § 2 o.p. decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie. W związku z tym należy podnieść, że rozstrzygnięcie w przedmiocie dopuszczalności deklaracji i korekty nie rozstrzyga sprawy co do jej istoty, nie rozstrzyga przecież ani o wysokości zobowiązania spółki, ani nawet o tym, czy skarżąca jest umocowana do występowania w jej imieniu. Ta ostatnia kwestia pozostaje we właściwości sądów powszechnych. Zarzuty skargi związane z ustaleniami faktycznymi (błędnie przez autorkę skargi powiązane z przepisami ustawy - kodeks postępowania administracyjnego) nie mogły odnieść zamierzonego skutku, bowiem organ odwoławczy, wobec niedopuszczalności zażalenia nie był uprawniony do merytorycznej oceny postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Łęczycy. Zarzut oparty o treść art.306b § 2 o.p. jest nieadekwatny do przedmiotu sporu. Przepis ten znajduje się w Dziale VIIIA Ordynacji podatkowej – Zaświadczenia i o tym też traktuje. Brak jest podstaw prawnych do stosowania przepisu art. 306b § 2 o.p. w zakresie oceny skuteczności złożonych korekt i deklaracji. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art.123 o.p. polegający na odmowie stronie dopuszczenia do udziału w postępowaniu i umożliwienia wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Zapewnienie stronie możliwości zapoznania się i wypowiedzenia co do zebranego materiału dowodowego dotyczy wyłącznie tych postępowań, które kończą się wydaniem decyzji. W tej sprawie organy nie prowadziły postępowania podatkowego zakończonego wydaniem decyzji, a więc zasada opisana w art. 200 o.p. nie miała zastosowania. Mając na uwadze powyższe rozważania, należało skargę oddalić na podstawie art.151 p.p.s.a. AKE.