I SA/Łd 767/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędziowie NSA Anna Świderska, Wiktor Jarzębowski (spr.), Protokolant : asystent sędziego Marek Pilc, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 października 2004 roku sprawy ze skargi R. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela uznającego za bezzasadne zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne. 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 767/04 Uzasadnienie W dniu 19 lutego 2004 r. wierzyciel – Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. wystawił tytuł wykonawczy Nr [...], w którym określił podlegającą przymusowemu ściągnięciu od zobowiązanego R. S. kwotę należności głównej w wysokości 7.674,40 zł. Podstawę do wystawienia tytułu stanowiła decyzja tego organu w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. Zawiadomieniem z dnia 29 marca 2004 r. organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – Widzew zajął rachunek bankowy zobowiązanego, a w dniu 26 kwietnia 2004 r. dokonał zajęcia wynikającej z rocznego zeznania podatkowego nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. W dniu 6 kwietnia 2004 r. do organu egzekucyjnego wpłynęły zarzuty zobowiązanego w sprawie zasadności postępowania egzekucyjnego. Stwierdził on, że kwota domniemanych należności została wcześniej w całości pokryta przez: - wykazaną nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. wykazaną w zeznaniu z dnia 12 lutego 2004 r. w wysokości 8.820,10 zł, - wpłatę dokonaną przelewem bankowym w dniu 5 kwietnia 2004 r. w wysokości 10.200,00 zł. Zobowiązany zarzucił też, iż postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte bez wcześniejszego poinformowania podatnika przez organ podatkowy o istnieniu zaległości. Organ egzekucyjny zwrócił się do wierzyciela w trybie art. 34 par. 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. Nr 110, poz. 968 ze zm.), dalej w skrócie upea, o zajęcie stanowiska w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Postanowieniem z dnia [...] wierzyciel postanowił uznać wniesione zarzuty za bezzasadne. Stwierdził, iż zgodnie z par. 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.) wysłanie do zobowiązanego upomnienia przed wszczęciem egzekucji nie było wymagane, gdyż dochodzona należność pieniężna została określona w decyzji podatkowej. Dokonana przez zobowiązanego na konto organu egzekucyjnego wpłata kwoty 10.200,00 zł. została przekazana wierzycielowi w dniu 16 kwietnia 2004 r. i po jej zaksięgowaniu zaległość figurująca na koncie zobowiązanego uległa zmniejszeniu do kwoty 3.013,70 zł. O sposobie zarachowania przedmiotowej wpłaty na należność główną i odsetki zobowiązany został powiadomiony. Jednocześnie zaktualizowano tytuł wykonawczy zawiadamiając o tym organ egzekucyjny. Złożony przez zobowiązanego wniosek o zaliczenie nadpłaty z zeznania za 2003 r. na poczet dochodzonej zaległości podatkowej został rozstrzygnięty dopiero z chwilą realizacji zajęcia egzekucyjnego z dnia [...]. Jednocześnie wierzyciel stwierdził, że biorąc pod uwagę potwierdzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. istnienia nadpłaty w kwocie 8.820,10 zł w podatku dochodowym za 2003 r. oraz otrzymanie informacji o jej przekazaniu na poczet dochodzonej zaległości za 1999 r. wyraża zgodę za zwolnienie rachunku bankowego zobowiązanego. W zażaleniu na powyższe postanowienie zobowiązany wniósł o uznanie wszczętego postępowania egzekucyjnego za niezgodne z prawem oraz o zwrot kosztów egzekucyjnych. Z uzasadnienia zażalenia wynika, że zobowiązany kwestionuje wszczęcie postępowania egzekucyjnego bez uprzedniego doręczenia mu upomnienia. Stwierdził, że w sentencji decyzji podatkowej określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 1999 r. nie było żadnej informacji o istnieniu zaległości jako kwoty do zapłacenia. Dodał też, że natychmiast po uzyskaniu informacji o wszczęciu egzekucji dokonał przelewu kwoty 10.200,00 zł oraz zadysponował nadpłatą wykazaną w podatku za 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy powyższe postanowienie wierzyciela podzielając zawarty nim pogląd o braku konieczności wcześniejszego doręczenia zobowiązanemu upomnienia. Stwierdził, iż w chwili wydawania decyzji podatkowej w przedmiocie podatku za 1999 r. art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej obligował organ podatkowy do określenia w decyzji wysokości zobowiązania podatkowego, a nie wysokości zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę, jednakże w uzasadnieniu tej decyzji znalazło się określenie kwoty zaległości podatkowej na dzień wydawania decyzji. Poza tym wierzyciel wskazał, iż dokonana przez niego wpłata z dnia 5 kwietnia 2004 r., jak i zadysponowanie w dniu 13 kwietnia 2004 r. nadpłatą nastąpiło po skierowaniu należności do egzekucji. W związku z powyższym na dzień wystawienia tytułu wykonawczego zobowiązanie istniało i było wymagalne. W skardze na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie, zobowiązany powtórzył zarzuty sformułowane w zażaleniu, podkreślając nie wywiązanie się wierzyciela z obowiązku wcześniejszego doręczenia zobowiązanemu upomnienia o istnieniu zaległości podatkowej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko. Sąd zważył co następuje: Skarga jest uzasadniona częściowo, bowiem w sprawie niniejszej, wbrew podniesionym zarzutom, wierzyciel nie miał obowiązku przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego doręczać zobowiązanemu pisemnego upomnienia zawierającego wezwanie do wykonania obowiązku, t.j. do zapłaty zaległości podatkowej w zakresie podatku dochodowego za 1999 r. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 upea egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Odstępstwa od tej ogólnej reguły zawarte zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.). Z par. 13 pkt. 1 tego aktu wynika, że postępowanie egzekucyjna może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu. Egzekwowana na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] należność pieniężna została określona w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 1999 r. Wprawdzie treść samego rozstrzygnięcia dotyczy określenia wysokości zobowiązania podatkowego, zgodnie z brzmieniem art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej w 2004 r., a wysokość zobowiązania podatkowego nie była tożsama z wysokością kwoty pieniężnej, którą podatnik zobowiązany był zapłacić w celu definitywnego rozliczenia się z podatku, jednakże w treści uzasadnienia znalazło się stosowne rozliczenia kwoty podatku należnego, wysokości wpłaconych w ciągu roku podatkowego zaliczek, zwróconej wcześniej nadpłaty i różnicy między podatkiem należnym i podatkiem zapłaconym, a zatem określona została też wysokość zaległości podatkowej, czyli należności pieniężnej podatnika wobec urzędu skarbowego. Zgodnie z art. 210 par. 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne i prawne jest jednym z elementów decyzji, a zatem można stwierdzić, iż określenie kwoty pieniężnej, którą podatnik powinien zapłacić, zawarte w uzasadnieniu decyzji wypełnia hipotezę par. 13 pkt 1 w/w rozporządzenia z dnia 22 listopada 2001 r. Skarga jest jednak uzasadniona częściowo w pozostałym zakresie. Zobowiązany powoływał się bowiem na pokrycie dochodzonej należności pieniężnej m.in. nadpłatą w podatku dochodowym za 2003 r. wykazaną w zeznaniu podatkowym złożonym w dniu 12 lutego 2004 r. Podstawą zarzutu zgodnie z art. 33 pkt 1 upea może być m.in. wykonanie w części lub w całości obowiązku. W sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego zarzut taki może być oparty na zapłacie należności pieniężnej, która nastąpiła już po wydaniu decyzji podatkowej, bowiem zgodnie z art. 29 par. 1 upea organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Wysokość należności pieniężnej obciążającej podatnika została określona w tytule wykonawczym na podstawie w/w decyzji podatkowej z dnia [...]. Treść zarzutów nie zmierza do kwestionowania wysokości należności pieniężnej obciążającej podatnika i wynikającej z tej decyzji, lecz dotyczy częściowego wykonania obowiązku określonego w decyzji już po jej wydaniu i doręczeniu podatnikowi. Zgodnie z art. 76 par.1 Ordynacji podatkowej nadpłaty wraz z oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych, a stosownie do art. 76a par. 2 pkt 1 w zw. z art. 73 par. 2 tej ustawy zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej następuje z dniem jej powstania, t.j. z dniem złożenia zeznania rocznego – dla podatników podatku dochodowego. Jak stwierdzono w zaskarżonym postanowieniu zeznanie podatkowe w podatku dochodowym za 2003 r. z wykazaną przez podatnika nadpłatą zostało złożone w dniu 12 lutego 2004 r., a zatem z tym dniem nadpłata powstała i z tym dniem powinna być zaliczona z urzędu na poczet zaległości podatkowej. Konsekwencją tego powinno być uznanie, iż w tym dniu zaległość podatkowa wynikająca z decyzji z dnia [...]. uległa zmniejszeniu o kwotę zaliczonej na jej poczet nadpłaty rozliczonej na należność główną i odsetki za zwłokę. Obowiązek wynikający z decyzji podatkowej został w części wykonany poprzez zaliczenia nadpłaty podatku na poczet zaległości. Nie znalazło to jednak odzwierciedlenia ani w treści tytułu wykonawczego wystawionego po [...], ani w stanowisku wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. W pozostałym zakresie skarga nie jest uzasadniona bowiem wpłata dokonana przelewem nastąpiła już po wystawieniu tytułu wykonawczego, a zatem nie było podstaw do jej uwzględnienia w tym tytule. Z uwagi powyższe należało uchylić zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 par.1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Zwrot kosztów postępowania sadowego zasądzono na podstawie art. 200 tej ustawy.