I SA/Łd 767/06

Dnia 10 października 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.), Sędzia WSA Paweł Kowalski, Protokolant asystent sędziego Arkadiusz Widawski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2006 roku przy udziale - sprawy ze skargi J. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej za zaległość spółki akcyjnej A w podatku od towarów i usług za czerwiec 2000 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...], Nr [...], po rozpatrzeniu odwołania J. D., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...], Nr [...]. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. decyzją z dnia [...] orzekł o odpowiedzialności J. D., jako członka zarządu "A" Spółki Akcyjnej z siedzibą w Ł., za zaległość podatkową w podatku od towarów i usług wraz z należnymi odsetkami za miesiąc czerwiec 2000 roku w łącznej kwocie 18.649,90 zł. Z treści uzasadnienia decyzji wynika, iż "A" Spółka Akcyjna w zeznaniu podatkowym VAT – 7 za miesiąc czerwiec 2000 roku wykazała nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym, podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w kwocie 11.113 zł, jednakże kwoty tej nie wpłaciła. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. decyzją z dnia [...], Nr [...] określił "A" Spółce Akcyjnej zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2000 roku w kwocie 11.113 zł. Wobec nieuregulowania tej należności w terminie, organ podatkowy wszczął postępowanie egzekucyjne celem odzyskania powyższej należności. Jednakże z racji tego, że władze spółki złożyły w dniu 26 lipca 2000 roku wniosek o ogłoszenie upadłości, a spółka zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej pod dotychczasowym adresem, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. postanowieniem z dnia [...], Nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne. W tej sytuacji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wszczął postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki akcyjnej za zobowiązania spółki, w trybie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ ustalił, że w okresie od dnia 19 marca 1996 roku (data powstania spółki) do dnia 30 listopada 2001 roku (data postawienia spółki w stan likwidacji) J. D. pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki Akcyjnej "A". Zatem może on ponosić odpowiedzialność za zaległość podatkową, która powstała w lipcu 2000 roku. Nadto organ I instancji w treści uzasadnienia decyzji wyjaśnił, że odpowiedzialność członka zarządu może zostać wyłączona, gdy wykaże on, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. W toku postępowania organ ustalił, że pełnomocnik spółki złożył w dniu 26 lipca 2000 roku wniosek o ogłoszenie upadłości. Postanowieniem z dnia 4 stycznia 2001 roku, sygn. akt: XIV U 39/00/2 Sąd Rejonowy oddalił ten wniosek, ponieważ ocenił, że majątek spółki nie wystarczy nawet na pokrycie kosztów postępowania egzekucyjnego. Organ I instancji podał również, że J. D. nie wskazał mienia spółki, z którego możliwa będzie egzekucja. W odwołaniu od powyższej decyzji J. D. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania względnie uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W treści odwołania zarzucił naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 w zw. z art. 107 § 1 i § 2, art. 108 § 1 i art. 109 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię oraz art. 120, 121 § 1, 122 i 124 Ordynacji podatkowej. W motywach swojego stanowiska odwołujący się wskazał, że termin płatności podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2000 roku ekspirował dnia 25 lipca 2000 roku, a wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony w dniu 26 lipca 2000 roku. Z treści wniosku o ogłoszenie upadłości oraz postanowienia o oddaleniu wniosku wynika, że w miesiącu lipcu 2000 roku spółka zaprzestała płacenia długów. Zatem bezzasadne jest twierdzenie organu, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło w czasie właściwym w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. "a" Ordynacji podatkowej. Przyjęcie w tym zakresie przez organ odmiennej oceny stanowi naruszenie art. 120, 121 § 1, 122 i 124 Ordynacji podatkowej. Niezależnie od powyższych okoliczności, strona w trybie art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wskazała mienie spółki, z którego można zaspokoić należność podatkową. Strona powołała się na przysługującą spółce wierzytelność od W. J., M. K. i J. S., wspólników spółki cywilnej "C" w kwocie 8.191,65 zł plus odsetki ustawowe i koszty procesu. Wierzytelność ta została zasądzona wyrokiem zaocznym Sądu Rejonowego w Ł. z dnia 9 września 1998 roku, sygn. akt: II C 1804/98. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy kwestionowane rozstrzygnięcie organu I instancji. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 5 § 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 roku Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 roku Nr 118, poz. 512 ze zm.), podmiot gospodarczy jest zobowiązany, nie później niż w ciągu dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, chyba że wniósł podanie o otwarcie postępowania układowego. Organ wskazał też, że w stosunku do przedsiębiorców będących osobami prawnymi (jak w rozpatrywanej sprawie) podstawą ogłoszenia upadłości jest też taki stan, w którym majątek nie wystarcza na pokrycie długów. Zdaniem organu stan taki powstał w spółce w dniu 17 czerwca 2000 roku, co potwierdzają dane z bilansu oraz rachunek zysków i strat, a także opinia biegłego rewidenta z dnia 4 czerwca 2000 roku, dotycząca badania bilansu spółki sporządzonego na dzień 31 grudnia 1999 roku. Z bilansu sporządzonego na dzień 17 czerwca 2000 roku wynika, że zobowiązania spółki wyniosły 146.085,94 zł, a majątek księgowy – 23.224,37 zł. Z opinii biegłego rewidenta wynika, że łączna strata spółki za lata 1996 – 1999 przekroczyła wszystkie posiadane przez spółkę kapitały o kwotę 59.625,29 zł. Na tej podstawie organ odwoławczy uznał, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło we właściwym czasie, gdyż stan trwałego zaprzestania płacenia długów nastąpił znacznie wcześniej. Nadto, w ocenie organu odwołujący się nie uwolnił się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki poprzez wskazanie mienia, z którego mogłoby dojść do wyegzekwowania zaległości podatkowej. Spółka bezskutecznie samodzielnie prowadziła postępowanie egzekucyjne w celu odzyskania wierzytelności od wspólników spółki cywilnej "C". W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi J. D. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości z uwagi na naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. "a" i pkt 2 w zw. z art. 107 § 1 i 2, 108 § 1 i 109 Ordynacji podatkowej) oraz naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 120, 121 § 1, 122 i 124 Ordynacji podatkowej). W motywach skargi strona powtórzyła argument przedstawiony w odwołaniu dotyczący zachowania terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wywodząc, że treść tego wniosku, jak i postanowienia Sądu Rejonowego o oddaleniu tego wniosku, wskazują jednoznacznie na to, że spółka zaprzestała płacenia długów w miesiącu lipcu 2000 roku. Ostatnie zobowiązania spółka regulowała jeszcze w listopadzie 2000 roku. Wniosek został zgłoszony w dniu 26 lipca 2000 roku, zatem w jeden dzień po terminie płatności podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2000 roku, a oddalony został przez Sąd w dniu 4 stycznia 2001 roku. Stwierdzenie Sądu, że majątek spółki nie wystarcza na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, uwzględnia stan majątkowy spółki na dzień 4 stycznia 2001 roku. Nie oznacza, że spółka nie dysponowała odpowiednim majątkiem w dniu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Nadto, w ocenie strony, w sprawie doszło do skutecznego wskazania wierzytelności przysługującej spółce, z której mogło dojść do zaspokojenia zobowiązań podatkowych. Regulacja ustawowa wymaga, aby wskazać mienie, które umożliwi zaspokojenie, a nie zaspokoi zobowiązanie podatkowe. W konkluzji skargi J. D. wskazał, że nie zasadnym jest orzekanie o jego odpowiedzialności, jako członka zarządu, za zobowiązania podatkowe "A" Spółki Akcyjnej, ponieważ udowodnił on w trakcie postępowania podatkowego, że wniosek o ogłoszenie upadłości złożył we właściwym czasie oraz wskazał mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu kontestowanej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia pod kątem jego zgodności z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Stosownie do uregulowania art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w razie nieuwzględnienia skargi Sąd skargę oddala. W ocenie składu orzekającego, organ prowadzący postępowanie nie naruszył przepisów prawa, co mogłoby uzasadniać uwzględnienie skargi i uchylenie kwestionowanego aktu. Podstawę rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowił przepis art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w dacie powstania zaległości podatkowej. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu za zaległości podatkowe m. in. spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). W tym miejscu wyjaśnić należy, iż zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 marca 2005 roku, III SA/Wa 1275/04, Lex Nr 164479). Nowelizacja Ordynacji podatkowej weszła w życie z dniem 1 stycznia 2003 roku (art. 30 w/w ustawy). Z brzmienia zacytowanego przepisu wynika, że orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki uwarunkowane jest wykazaniem pewnych przesłanek przez organ i brakiem dowiedzenia okoliczności egzoneracyjnych przez członka zarządu (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2005 roku, FSK 2062/04, Lex Nr 173087; wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 roku, SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93; wyrok NSA z dnia 11 lutego 2003 roku, I SA/Łd 1006/01, OSP 2004/5/69). Do okoliczności, które wykazać musi organ zaliczyć należy fakt pełnienia funkcji członka zarządu danej spółki w okresie powstania zaległości podatkowej, fakt powstania zaległości podatkowej i bezskuteczność egzekucji tej zaległości wobec spółki (art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej). Do okoliczności egzoneracyjnych, które ma wykazać członek zarządu należy dowiedzenie, że wniosek o ogłoszenie upadłości lub o otwarcie postępowania układowego został złożony we właściwym czasie lub brak takich wniosków nastąpił bez jego winy (art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej). Członek zarządu może również zwolnić się od odpowiedzialności w razie wskazania mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa (art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej). W stanie faktycznym sprawy bezspornym jest, że "A" Spółka Akcyjna miała zaległość podatkową w podatku od towarów i usług w miesiącu czerwcu 2000 roku. Potwierdza to załączona do akt administracyjnych kopia decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...], Nr [...] określająca wysokość zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2000 roku w kwocie 11.113 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od tej zaległości w kwocie 961,50 zł. Bezskuteczność egzekucji podatkowej wobec spółki stwierdza znajdujące się w aktach administracyjnych postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...], Nr [...] w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Z treści uzasadnienia tego postanowienia wynika m. in. to, że spółka zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej pod dotychczasowym adresem i została wyrejestrowana w organie z dniem [...]. Załączone do akt administracyjnych dokumenty (w postaci statutu spółki, nadanego przez jej założycieli aktem notarialnym z dnia [...], Repet. A Nr [...], postanowienie Sądu Rejonowego w Ł. z dnia 11 kwietnia 1996 roku, sygn. akt: XXI Ns rej [...], odpis z Rejestru Handlowego Dział B Nr [...] z dnia [...], protokół z posiedzenia w przedmiocie wysłuchania i postanowienie Sądu Rejonowego w Ł. z dnia 4 stycznia 2001 roku, sygn. akt: XIV U 39/00/2) potwierdzają fakt pełnienia przez J. D. funkcji członka zarządu i prezesa Spółki Akcyjnej "A" w całym okresie istnienia spółki, w tym również w czasie powstania zaległości podatkowej. Okoliczności powyższe nie są kwestionowane przez stronę skarżącą. Z treści skargi, jak i odwołania wynika, że istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia czy J. D. wykazał istnienie okoliczności zwalniających go od odpowiedzialności jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. Strona skarżąca dowodziła, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został zgłoszony we właściwym terminie oraz to, że wskazano majątek spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja. Analizując pierwszy argument strony bezspornie stwierdzić należy, że zaległość podatkowa spółki dotyczy podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2000 roku, a zatem termin płatności tego podatku to dzień 25 lipca 2000 roku. Nie ulega również wątpliwości, że wniosek o ogłoszenie upadłości J. D. złożył w dniu 26 lipca 2000 roku. Sąd Rejonowy w Ł., mocą postanowienia z dnia 4 stycznia 2001 roku, oddalił ten wniosek z uwagi na to, że majątek spółki nie wystarczy nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Argumentacja strony skarżącej opiera się na stwierdzeniu, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony dzień po ekspirowaniu terminu płatności podatku, zatem został złożony we właściwym czasie. Regulacja art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, posługuje się kategorią "właściwego czasu" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Określenie takie należy do kategorii pojęć nieostrych, dla których wykładni trzeba uwzględniać okoliczności faktyczne konkretnej sprawy. Wynika z tego, że na podstawie dokumentów potwierdzających sytuację finansową danego podatnika trzeba oceniać czy wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym czasie. Uwzględniać przy tym należy zasady ogólne postępowania podatkowego (np. art. 120, 121 § 1, 122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej). Oceny czy wniosek o ogłoszenie upadłości złożono we właściwym czasie należy dokonać z uwzględnieniem treści art. 5 § 1 i 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 roku Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 roku Nr 118, poz. 512 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 5 § 1 Prawa upadłościowego). Reprezentant przedsiębiorcy jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów (art. 5 § 2 Prawa upadłościowego). Stanowisko takie potwierdza dotychczasowe orzecznictwo (por. np. wyrok SN z dnia 18 października 2000 roku, V CKN 109/00, Lex Nr 52742; wyrok SA z dnia 19 lutego 1997 roku, I ACa 33/97, Apel.-Lub. 1997/3/15). Przy analizie pojęcia "właściwy czas" należy uwzględniać ochronę wierzycieli (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2004 roku, III SA 3215/02, Lex Nr 150841). Wśród dokumentów zgromadzonych w aktach administracyjnych jest opinia biegłego rewidenta sporządzona dla akcjonariuszy spółki akcyjnej "A" z dnia 4 czerwca 2000 roku. Z dokumentu tego wynika, że opinia dotyczyła rzetelności, prawidłowości i jasności sporządzenia sprawozdania finansowego spółki za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 1999 roku. Konkluzja opinii sprowadza się do stwierdzenia, że sprawozdanie finansowe zostało sporządzone prawidłowo i rzetelnie, tym niemniej biegły zwrócił uwagę na to, że łączna strata za cały okres działalności spółki, czyli za lata 1996 – 1999 przekroczyła wszystkie posiadane przez spółkę kapitały o kwotę 59.625, 29 zł. Zdaniem biegłego, dalsze kontynuowanie działalności w roku 2000 było w istotny sposób zagrożone, gdyż spółka nie posiadała zdolności płatniczych, w kapitałach występowało saldo ujemne, stopień zadłużenia spółki był wysoki. Złą sytuację finansową spółki obrazuje również rachunek zysków i strat za okres od dnia 1 stycznia do dnia 17 czerwca 2000 roku, z którego wynika, że spółka poniosła za wcześniejszy rok obrotowy stratę w kwocie 243.182,91 zł. Treść tych dwóch dokumentów jednoznacznie potwierdza ustalenia organu, że sytuacja finansowa spółki była zła już w latach poprzedzających rok złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Tym samym uzasadnia tezę, iż złożenie w dniu 26 lipca 2000 roku wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło w czasie właściwym, o którym stanowi art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Sąd nie podzielił zatem twierdzeń strony prezentowanych w skardze, jak i w odwołaniu, a dotyczących oceny czy wniosek zgłoszono we właściwym czasie. Powołana przez stronę okoliczność, że w miesiącu listopadzie 2000 roku spółka uregulowała zobowiązania, nie zmienia również tej oceny. W szczególności, że z wyjaśnień J. D. złożonych przed Sądem Rejonowym w Ł. w dniu 19 grudnia 2000 roku, w sprawie o sygn. akt: XIV U39/00/2, wynika, że spółka w miesiącu listopadzie spłaciła "drobne kwoty". Łatwo bowiem wyimaginować sobie sytuację, w której nawet podmiot, który ma bardzo duże zadłużenie, jest postawiony w stan likwidacji lub upadłości, reguluje swoje zobowiązania. Nie da się wykluczyć możliwości pozyskania przez taki podmiot środków pieniężnych, które przeznaczy na zmniejszenie swojego zadłużenia. Istotne jest jednak to, że z analizowanych wyżej dokumentów, przede wszystkim z bilansu na dzień 17 czerwca 2000 r. oraz z opinii biegłego rewidenta wynika, że pasywa spółki "A" na pewno w czerwcu 2000 r. albo jeszcze wcześniej przekroczyły jej aktywa. Kolejny argument strony, który miał spowodować zwolnienie J. D. od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki akcyjnej "A", dotyczył kwestii wskazania mienia spółki, z którego możliwa będzie egzekucja. Strona w trakcie postępowania podatkowego powołała się na przysługujące spółce wierzytelności od "C" Spółki Cywilnej – W. J., M. K. i J. S., co potwierdza wyrok zaoczny Sądu Rejonowego w Ł. z dnia 9 września 1998 roku, sygn. akt: II C 1804/98. Jednakże z dokumentów załączonych do akt administracyjnych wynika, że spółka samodzielnie podjęła już próbę wyegzekwowania należności w kwocie głównej 8.191,65 zł wraz z odsetki ustawowymi. Uwzględniając tę okoliczność, skład orzekający podzielił w tym zakresie stanowisko organów orzekających. Przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej dla zwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności wymaga wskazania mienia, z którego egzekucja jest możliwa. Możliwość ta musi być realna. Nie chodzi zatem tylko o wskazanie np. formalnie istniejącej wierzytelności spółki. Musi to być taka wierzytelność, z której istnieje realna szansa zaspokojenia zaległości podatkowej. Nie można uznać, że skarżący spełnił tę przesłankę, skoro wskazał wierzytelność spółki, której sama spółka, niewątpliwie zainteresowana w odzyskaniu swej należności, nie zdołała wyegzekwować, mimo podjętej próby. Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego potwierdza to, że dana egzekucja nie jest możliwa. Poza tym, jak wynika z protokołu posiedzenia Sądu Gospodarczego z dnia 19 grudnia 2000 r. rozpoznającego wniosek o upadłość "A" S.A. oraz z uzasadnienia postanowienia tego Sądu z dnia 4 stycznia 2000 r., to właśnie z wyjaśnień J. D. wynikało, że firma "B" nie posiada żadnego majątku. Jej właściciel W. J. utrzymuje się tylko z umowy o pracę i toczy się przeciwko niemu kilka postępowań egzekucyjnych, należności spółki "A" w zasadzie są nieściągalne. Rekapitulując dotychczasowe rozważania Sąd stwierdza, że w sprawie niniejszej nie dopatrzył się naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie. W treści skargi J. D. dowodził, że poprzez nieuwzględnienie udowodnionych przez stronę okoliczności egzoneracyjnych, organy podatkowe naruszyły ogólne zasady postępowania podatkowego wyrażone w art. 120, 121 § 1, 122 i 124 Ordynacji podatkowej. Zatem, zdaniem strony, naruszenie reguł postępowania miało być wynikiem nieposzanowania prawa materialnego. Wobec stwierdzenia braku naruszenia przepisów prawa materialnego, nie można uznać zasadności zarzutu uchybienia regułom proceduralnym. W konkluzji dotychczasowych rozważań wskazać należy, iż Sąd dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania, jednakże ocenił, że uchybienie to nie ma istotnego wpływu na rozstrzygnięcie, zatem nie może stanowić podstawy do uchylenia kwestionowanej decyzji. Z dokumentów załączonych do akt administracyjnych wynika, że postępowanie podatkowe w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległość podatkową "A" Spółki Akcyjnej w podatku od towarów i usług, zostało wszczęte postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...], Nr [...]. Z tej samej daty pochodzi pismo wystosowane do strony w trybie art. 123 § 1 i 200 Ordynacji podatkowej, informujące o możliwości wypowiedzenia się oraz zapoznania ze zgromadzonym materiałem dowodowym, przed wydaniem decyzji. Pismo to stanowi niejako zapowiedź wydania decyzji w niedalekim czasie, zatem może oznaczać zakończenie postępowania. Organ, może przed wydaniem postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, dokonywać czynności sprawdzających, których celem jest zbadanie czy istnieją podstawy do prowadzenia postępowania. Przed wydaniem postanowienia o wszczęciu postępowania organ powinien sprawdzić tylko czy istnieją podstawy do jego prowadzenia. Zatem wystosowanie do strony w tym samym dniu postanowienia o wszczęciu postępowania i zawiadomienia, stanowi naruszenie ogólnych reguł postępowania podatkowego, a w szczególności art. 123 § 1 i 200 Ordynacji podatkowej. Reasumując powyższe rozważania, Sąd uznał działanie organów podatkowych w sprawie za zgodne z regulacją prawa materialnego. Skład orzekający nie dopatrzył się naruszenia przepisów proceduralnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego Sąd, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł o oddaleniu skargi.