I SA/Łd 768/06

Dnia 19 października 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędziowie Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Protokolant asystent sędziego Katarzyna Orzechowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 października 2006 roku przy udziale - sprawy ze skargi E. J. i K.J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości nakazu płatniczego i ustalenie wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r. oddala skargę. W dniu [...] Prezydent Miasta B., po uprzednim wznowieniu postępowania podatkowego, wydał decyzję Nr [...], w której uchylił w całości nakaz płatniczy Nr [...] z dnia [...] na łączne zobowiązanie pieniężne za 2002 r. od nieruchomości położonej w B. przy ulicy A w stosunku do E. i K. małżonków J. oraz ustalił wymiar podatku płaconego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2002r. w kwocie 60.500,40 zł. Organ podatkowy przyjął do opodatkowania: budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej 350 m2; grunty związane z działalnością gospodarczą inną niż działalność rolnicza lub leśna, z wyjątkiem związanych z budynkami mieszkalnymi o powierzchni 13.250 m2; budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 3.126,06 m2; a także użytki rolne o powierzchni 0,3205 ha (0.001 ha przeliczeniowy). W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że nakaz wydano na podstawie wykazu nieruchomości złożonego przez podatników. Jednakże, jak ustalono w toku postępowania podatkowego, dane zawarte w wykazie nieruchomości, złożonym w 2000 r. są niezgodne ze stanem faktycznym w części dotyczącej opodatkowania powierzchni budynków i gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Małżonkowie J. w 2002 r. byli właścicielami działki nr 3/2, o powierzchni 1,3250 ha, położonej w B. przy ulicy A, sklasyfikowanej jako użytki rolne (działka ta w ocenie organu wykorzystywana była do prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością A), właścicielami działki nr 3/6 o powierzchni 0,1419 ha położonej w B. przy ulicy AA i działki nr 3/7 o powierzchni 0,1786 ha położonej w B. przy ulicy AB (sklasyfikowanych w 2002 r. jako użytki rolne RIVb-0,0013 ha i RV-0,3192 ha). Organ I instancji uznał, iż nieprawidłowości w opodatkowaniu za 2002 r. dotyczą nieruchomości położonej w B. przy ulicy A, która została sprzedana przez podatników w 2004 r. K. M.. W odniesieniu do obiektów wykorzystywanych na suszarnie i kotłownię, znajdujących się na nieruchomości położonej w B. przy ulicy A, organ zajął stanowisko, że są budynkami i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Klasyfikacja Środków Trwałych nie może stanowić podstawy rozstrzygnięcia dla celów podatku od nieruchomości, dlatego też wyjaśnienia Urzędu Statystycznego nie mają znaczenia dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Jak wskazał organ, obiekty budowlane służące do suszenia drewna, to typowe budynki na trwałe związane z gruntem, posadowione na fundamentach, posiadające ściany i dach, a sposób ich użytkowania i zamontowane w ich wnętrzu urządzenia nie uzależniają zakwalifikowania konkretnych urządzeń do budynków. Zdaniem organu ustawa o podatkach i opłatach lokalnych zawiera własną definicję budynku, zgodnie z którą wszystkie obiekty znajdujące się na nieruchomości położonej w B. przy ulicy A są budynkami. Organ stwierdził ponadto, iż powódź i melioracja terenu nie ma wpływu na wysokość podatku i sposób opodatkowania, zaś obiekty budowlane znajdujące się na wyżej wymienionej nieruchomości są budynkami, ponieważ są na trwale związane z gruntem, wydzielone są z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadają fundamenty i dach. Jak wynika z protokołu oględzin obiektami budowlanymi są: budynek produkcyjny, budynek nawy południowej, budynek nawy północnej z łącznikiem, budynek magazynowy, domek drewniany, garaż oraz budynek kotłowni i suszarni, co potwierdził operat szacunkowy sporządzony przez J. M. oraz opinia biegłego rzeczoznawcy majątkowego Z. K. Dodatkowo organ wskazał, iż dane w tym zakresie zostały ustalone w oparciu o ewidencję gruntów prowadzoną przez Starostwo Powiatowe w B. oraz materiał dowodowy zebrany w toku prowadzonego postępowania podatkowego. Od powyższej decyzji E. i K. małżonkowie J. wnieśli odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P.. Podatnicy wnieśli o uchylenie zaskarżonych decyzji jako niesłusznych z powodu błędu w ustaleniach faktycznych, dotyczących określenia przedmiotu podlegającego opodatkowaniu za lata 2002-2004 oraz o przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego wnikliwszego rozpatrzenia. Zdaniem skarżących wydane decyzje są niesłuszne i oparte zostały na wadliwych ustaleniach faktycznych, dotyczących określenia przedmiotu podlegającego opodatkowaniu za lata 2002-2004. W szczególności podnieśli, że decyzje podatkowe oparto na operacie szacunkowym J.M., który to operat sporządzono dla celów całkowicie niezwiązanych z przedmiotem sprawy, z pominięciem wniosku o przesłuchanie świadków zatrudnionych u podatników, bez przeprowadzenia oględzin i wydania opinii przez kompetentnego rzeczoznawcę. Ponadto skarżący zarzucili, że organ podatkowy poczynił wadliwe ustalenia w zakresie przedmiotu opodatkowania, traktując jako budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej obiekty, które budynkami nigdy nie były, bowiem kotłownie i suszarnie zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych traktować należy jako maszyny i urządzenia. W powyższym odwołaniu małżonkowie J. podnieśli również, że po zakupie terenu przy ulicy A przyjęli zrujnowany obiekt, którego tylko część reaktywowali na bazie istniejących fundamentów i niedokończonych murów. Obiekt ten nie posiadał jakiejkolwiek dokumentacji techniczno - budowlanej. Był to tzw. budynek główny produkcyjny z biurem o powierzchni 275 m2, który wprowadzono do ewidencji środków trwałych z dniem 30 grudnia 1998 r., a jego powierzchnia stanowiła podstawę ustalania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości. Według podatników pozostała część obiektu nigdy nie była budynkiem, gdyż wykorzystywano ją jako suszarnie, które zgodnie z treścią Rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) zaliczone zostały do grupy 4 – Maszyny Urządzenia i Aparaty Ogólnego Zastosowania, co potwierdził również Urząd Statystyczny w Łodzi w piśmie z dnia 18 lutego 2005 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P., decyzją z dnia [...], Nr [...], utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu swej decyzji stwierdziło, iż organ I instancji prawidłowo ustalił przedmiot opodatkowania, bowiem zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. - o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr121, poz. 844 ze zm.) budynkiem podlegającym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jest obiekt budowlany umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub słupy albo filary oraz pokrycie dachowe. Zatem będące przedmiotem sporu pomieszczenia suszarni i kotłowni w sposób prawidłowy potraktowano jako budynki. Wskazano, że zarzuty naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów nie są uzasadnione i stanowią w istocie polemikę z prawidłowymi ustaleniami faktycznymi. E. i K. J. wnieśli na decyzję organu II instancji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Skarżący zarzucili zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 3 ust. 1 i ust. 4 oraz art. 4 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz mające istotny wpływ na wynik postępowania naruszenie przepisów procesowych, a mianowicie naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa tj. art. 122 poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, art. 180 § 1 na skutek odmowy przeprowadzenia dowodu, który mógłby przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, art. 187 § 1 poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego oraz art. 188 poprzez nieuwzględnienie żądania strony odnośnie przeprowadzenia dodatkowego dowodu w sprawie. Wskazując na powyższe uchybienia autorzy skargi wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i o zasądzenie poniesionych kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżący wskazali, iż decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego jest niezgodna z prawem, bowiem w ślad za organem podatkowym I instancji błędnie przyjmuje, iż obiekty budowlane w postaci suszarni i kotłowni, położone na nieruchomości znajdującej się przy ulicy A w B. są budynkami, a nie urządzeniami. Na potwierdzenie tego podatnicy podnieśli, iż w przypadku takich urządzeń jak suszarnia, czy kotłownia wzniesione ściany mają znaczenie wtórne, służą one jedynie ochronie znajdujących się wewnątrz urządzeń. Poza tym dla nich jako urządzeń jest inny okres amortyzacji, niż budynków i wynosi 10 lat, a nie jak w przypadku budynków 40 lat . Nie jest możliwe korzystanie z takich urządzeń po upływie 10 lat, dlatego skarżący nabyli je w 1993 i 1994 r., a sprzedali w 2004 r., zaś nowy nabywca nieruchomości położonej przy ulicy A, rozebrał te urządzenia i w ich miejsce kupił nowe. Ponadto za zaliczeniem suszarni i kotłowni do urządzeń, zdaniem skarżących, przemawia również Rozporządzenie Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych oraz interpretacja Urzędu Statystycznego. Jednak według podatników nawet gdyby przyjąć, że suszarnie i kotłownie, to nie urządzenia, to można by je jedynie określić mianem budowli, a nie budynku, a przy takiej interpretacji organ podatkowy winien liczyć podatek nie według powierzchni, tylko według wartości samej części budowlanej. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy II instancji podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Zaskarżona decyzja bowiem nie narusza przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania, które to uchybienia mogłyby, stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), być podstawą do uwzględnienia środka zaskarżenia. W niniejszej sprawie spór pomiędzy organem podatkowym a podatnikami występuje w zakresie kwalifikacji pomieszczeń określanych jako suszarnie i kotłownia. Zdaniem organu podatkowego powyższe naniesienia są budynkami i w związku z tym stawka podatku od nieruchomości jest odpowiednio wyższa. Natomiast w ocenie podatników suszarnia oraz kotłownia nie są budynkami, gdyż stanowią urządzenia, ewentualnie można je traktować jako budowle. W powyższym sporze racje należy przyznać organom podatkowym. Trzeba, bowiem podkreślić, że niniejsza sprawa dotyczy podatku od nieruchomości. Aktem prawnym regulującym przedmiot oraz podmiot opodatkowania tą daniną publicznoprawna jest ustawa z dnia 12 stycznia 1991 o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. t.j. z 2006 r., Nr 121, poz. 844). Ta ustawa zaś zawiera definicję legalną budynku. Zgodnie z art. art. 3 ust. 4 powyższej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r., za budynek, w rozumieniu ustawy, uważa się obiekt budowlany umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub słupy albo filary oraz pokrycie dachowe. W związku z tym dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości organy podatkowe są związane tą definicją. Zresztą wyjaśnienie pojęcia budynku, zawarte w cytowanym przepisie, nie zawiera żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Dlatego też należy stwierdzić, że organ podatkowy prawidłowo uznał, że sporne naniesienia w postaci suszarni oraz kotłowni są budynkami w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wyniki przeprowadzonego dowodu z oględzin oraz materiał wynikający z opinii biegłego w tym w szczególności fotografie, świadczą bez żadnych wątpliwości o tym, że są to obiekty budowlane umocowane w ziemi oraz posiadające ściany oraz pokrycie dachowe. Stąd też zasadnie organ podatkowy zakwalifikował te obiekty budowlane do kategorii budynków i opodatkował te pomieszczenia według stawek należnych od budynków. Nie jest zasadny argument skarżących, że przedmiotowe naniesie są urządzeniami z uwagi na porównanie wartości konstrukcji oraz urządzeń znajdujących się w pomieszczeniu. Zdaniem autora skargi w typowych budynkach wartość konstrukcji wynosi 95 %, natomiast w odniesieniu do suszarni i kotłowni te proporcje przedstawiają się odwrotnie. W związku z tym zarzutem trzeba podkreślić, że wskazana wcześniej definicja budynku w żadnym zakresie nie odnosi się do wartości obiektu, czy też jego przeznaczenia lub sposobu wykorzystywania. W rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za budynek traktuje się zarówno luksusowy hotel jak i drewnianą szopę, która jest umocowana do gruntu posiada ściany lub słupy albo filary oraz pokrycie dachowe. Niezbędne jest jedynie spełnienie przez analizowany obiekt cech wskazanych w art. 3 ust. 4 powyższej ustawy. Nie można się także zgodzić z argumentem skarżących, odwołujących się do Klasyfikacji Środków Trwałych oraz do pisemnej interpretacji Urzędu Statystycznego. To, że organ statystyczny zaklasyfikował suszarnie do grupowania KŚT grupa 4 rodzaj 477 "suszarki komorowe" w oparciu o zasady metodyczne Klasyfikacji Środków trwałych wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.) nie przesądza, że sporne obiekty nie są budynkami w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jak już wcześniej wskazano przedmiot opodatkowania tą daniną publicznoprawną został określony wyłącznie w powyższej ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Przepisy dotyczące klasyfikacji środków trwałych nie mogą mieć zastosowania w sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości. W szczególności nie mogą stanowić podstawy do podejmowania rozstrzygnięć, co do zaliczenia danego obiektu do odpowiedniej kategorii budynków w rozumieniu ustawy o opłatach i podatkach lokalnych. Przepisy te bowiem dotyczą innej problematyki, a mianowicie zagadnień statystycznych (zob. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2004 r., FSK 280/04, OwSS 2005, nr 1, s. 5). Stąd też argumenty odnoszące się do krótkiego okresu amortyzacji suszarni i kotłowni są bez znaczenia dla oceny legalności zaskarżonej decyzji. Zagadnienia dotyczące odpisów amortyzacyjnych są aktualne w aspekcie określania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych lub osób prawnych. W żadnym zaś wypadku nie ma wpływu na zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości. W skardze skarżący podnieśli z ostrożności procesowej, że w ostateczności można przedmiotowy obiekt traktować jako budowlę. Również i tego stanowiska nie można zaakceptować. Jak już wcześniej wskazano przedmiotowe obiekty spełniają cechy budynków, określone w art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ustawa ta w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. nie definiowała pojęcia budowli. Było ono zdefiniowane w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Przepis art. 3 pkt 3 tego aktu prawnego stanowił, że przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Wprawdzie ta definicja nie może być wprost stosowana do określenia przedmiotu podatku od nieruchomości, to jednak może ono mieć zastosowanie posiłkowe, zwłaszcza, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. ustawa o opłatach i podatkach lokalnych wprost nawiązała do unormowań zawartych w prawie budowlanym. Reasumując tą część rozważań należy stwierdzić, że w zaskarżonej decyzji nie naruszono zarzucanych w skardze przepisów prawa materialnego. Nie są uzasadnione także zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Wbrew twierdzeniom skarżących zaskarżona decyzja nie narusza przepisów art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W toku postępowania organ podatkowy zgromadził obszerny materiał dowodowy, kierując się zasadą prawdy materialnej. Dopuszczono dowód z oględzin przedmiotowej nieruchomości oraz dowód z opinii biegłego, przesłuchano zgłoszonych świadków. W uzasadnieniu skargi nie wskazano, jakich okoliczności faktycznych nie wyjaśniono. Stąd też należy uznać, że podniesiony zarzut jest chybiony i gołosłowny. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie organ podatkowy nie naruszył także, tak jak twierdzą skarżący, przepisu art. 180 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej. Skarżący podnieśli ten zarzut z uwagi na odmowę dopuszczenia dowodu z opinii innego biegłego. Zatem ten zarzut w istocie należy przeanalizować na gruncie przepisu art. 188 Ordynacji podatkowej. Norma ta stanowi, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W niniejszej sprawie organ podatkowy dopuścił dowód z opinii biegłego. Wobec tego, że biegły w swojej opinii stwierdził, że przedmiotowe obiekty są budynkami, strona w piśmie z dnia 2 grudnia 2005 r. wniosła o powołanie innego biegłego. Organ podatkowy zobowiązał biegłego, który sporządził opinię do wypowiedzenia się na piśmie w zakresie stanowiska i zastrzeżeń podatników. Następnie postanowieniem z dnia 7 grudnia 205 odmówiono dopuszczenia dowodu z opinii innego biegłego. W uzasadnieniu wskazano, że przedmiotem wnioskowanego dowodu są okoliczności, które są stwierdzone wystarczająco innymi dowodami. Wprawdzie nie można w pełni podzielić argumentacji organu podatkowego, to jednak brak było podstaw do dopuszczenia kolejnego dowodu z opinii biegłego. Warto bowiem przypomnieć, że zgodnie z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej dowód z opinii biegłego przeprowadzany jest wtedy, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. Zważywszy na definicję budynku, zawartą w art. 3 ust. 4 ustawy o opłatach i podatkach lokalnych dla stwierdzenia, czy dany obiekt budowlany jest umocowany w ziemi, posiada ściany oraz pokrycie dachowe, nie są wymagane wiadomości specjalne. W razie sporu wystarczającym dowodem są oględziny. Stąd też odmowa dopuszczenia dowodu z opinii innego biegłego była uzasadniona. Dowód ten był bowiem zbędny. W swojej skardze skarżący podnieśli, że od wielu lat prowadzą działalność gospodarczą na przedmiotowej nieruchomości. Nigdy wcześniej w toku kontroli nie zakwestionowano kwalifikacji suszarni i kotłowni prezentowanej przez podatników. Pomijając fakt, że brak jest dowodów, że organ podatkowy we wcześniejszym okresie wypowiadał się w zakresie spornych obiektów, to należy podkreślać, że argument podatników jest bez znaczenia dla oceny zasadności skargi. Okoliczność, że wcześniej przyjęto interpretację przepisów korzystniejszą dla podatnika, nie może decydować o konieczności jej powielania. Zasada wyrażona w art. 121 Ordynacji podatkowej, iż postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy (zob. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2001 r., I SA/Gd 1145/99). Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.