I SA/Łd 790/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Świderska, Sędziowie : Sędzia NSA P. Janicki, Asesor C. Koziński (spr.), Protokolant asystent sędziego B. Czyżewska, po rozpoznaniu w dniu 18 lutego 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi K. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za m-c sierpień, październik i grudzień 1997 r. oddala skargę. I SA/Łd 790/04 U Z A S A D N I E N I E W dniu 6 grudnia 2000 r. Pani K. M. zwróciła się do Urzędu Skarbowego Ł. – G. z wnioskiem o umorzenie odsetek za zwłokę naliczonych od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień, listopad i grudzień 1997 r. Organ podatkowy pierwszej instancji, decyzją z dnia [...] nr [...] odmówił przyznania wnioskowanej ulgi. W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego, Izba Skarbowa w Ł., decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję i podzieliła stanowisko zawarte w decyzji organu pierwszej instancji. Stwierdziła, iż w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły przesłanki uzasadniające umorzenie przedmiotowych odsetek za zwłokę. Decyzja organu odwoławczego została zaskarżona do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi, który wyrokiem z dnia 16 października 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 742/02 uchylił decyzje Izby Skarbowej w Ł., wskazując iż zgodnie z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej nie wyjaśniono przesłanki interesu publicznego, który mógłby uzasadniać udzielenie ulgi podatkowej oraz nie wyjaśniono, czy w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego zaległość podatkowa została zaspokojona. W dniu [...] decyzją nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W dniu [...] decyzją nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – G. ponownie odmówił umorzenia przedmiotowych odsetek za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie: - prawa materialnego – przepisu art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie ustalenia okoliczności odpowiadających dyrektywom tego przepisu, umożliwiających umorzenie odsetek od zaległości podatkowej, jak i błędną ocenę w tym zakresie okoliczności dotyczących konkretnej sprawy. - przepisów postępowania, tj. art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy – poprzez nie rozpatrzenie całości materiału dowodowego w sprawie, - przepisu art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez orzeczenie co do istoty sprawy z pominięciem oceny prawnej wyrażonej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi z dnia 16 października 2003 r., sygn. akt I S.A./Łd 742/02. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony skarżącej stwierdził, iż organy podatkowe w dniu 13 listopada 2000 r. uzyskały informację o niespornej wierzytelności podatniczki, uznanej przez dłużnika. Pomimo tego organ egzekucyjny – Pierwszy Urząd Skarbowy Ł. – G. dokonał zajęcia tej wierzytelności w A na poczet zaległości w podatku VAT za miesiąc sierpień i listopad w dniu 20 lutego 2001 r., a na poczet zaległości w podatku VAT za grudzień 1997 r. dopiero w dniu 3 października 2002 r. Okoliczność ta stanowi między innymi podstawę wniosku strony o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatku VAT. Skarżąca zwraca uwagę na długi okres ściągania przez organ egzekucyjny kwoty zajętej wierzytelności – do maja 2002 r. oraz w przypadku zajęcia z dnia 3 października 2002 r., aż do lutego 2004 roku. W ocenie strony, za rozstrzygnięciem umarzającym odsetki, przemawiają przede wszystkim względy społeczne i szeroko rozumiany "interes publiczny", gdyż wierzytelność zajęta na poczet zaległości podatkowych podatniczki – powinna być natychmiast wyegzekwowana przez Urząd Skarbowy zwłaszcza, że została ona przez dłużnika uznana w wysokości znacznie przewyższającej zaległość w podatku VAT za 1997 r. wraz z odsetkami. Postępowanie egzekucyjne związane z zajętą wierzytelnością toczyło się wyjątkowo długo, należność z tytułu odsetek osiągnęła w związku z tym znaczne rozmiary, tymczasem podatniczka, na skutek zajęcia, nie miała żadnego wpływu na wyegzekwowanie tej wierzytelności i dokonanie spłaty zaległości podatkowej z uzyskanych w ten sposób środków. W tej sytuacji obciążenie podatniczki odsetkami za cały okres jest dla niej rażąco krzywdzące i stoi w sprzeczności z zasadami zaufania podatnika do prawa i efektywności działania organów podatkowych. Użyte w art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa określenia "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" mają charakter nieostry i ich treść powinna być oceniana w świetle okoliczności konkretnej sprawy, bądź charakter niedookreślony, co wymaga każdorazowego dokonania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości, jakie kryć się mogą pod pojęciem interesu publicznego. Innymi słowy badając wniosek o umorzenie zaległości podatkowej organ podatkowy musi interes podatnika lub interes publiczny określić, wyważyć oraz podać argumentację czy i w jakim stopniu uzasadnia on umorzenie odsetek. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, z uwagi na dokonaną arbitralną ocenę sytuacji finansowej podatniczki. W trakcie prowadzonego postępowania organy podatkowe ustaliły, że strona uzyskuje dochód miesięczny w wysokości 350,78 zł z tytułu renty powypadkowej, jest właścicielką nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A 14, posiada prawo wieczystego użytkowania gruntu w Ł. przy ul. A 8 i jest właścicielką znajdującego się tam budynku, posiada prawo wieczystego użytkowania działki położonej w Ł. przy ul. B 36, zamieszkuje w domu stanowiącym własność matki, która reguluje wszystkie wydatki związane z jego utrzymaniem. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wyraził również pogląd, iż organy podatkowe nie są zobligowane – nawet w przypadku istnienia ważnego interesu podatnika – do wydania decyzji zgodnej w swej treści z oczekiwaniami podmiotu wnioskującego o przyznanie ulgi. Przyznanie wnioskowanej ulgi tylko w oparciu o zaistniałą sytuacje finansową, w tym także brak środków na regulowanie zaległości podatkowej oznaczałoby, iż zasadnym byłoby obligatoryjne udzielanie ulg podatkowych wszystkim podatnikom, którzy występują z takim wnioskiem i borykają się z trudnościami finansowymi. Organ odwoławczy podkreślił również, że kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi być w każdej konkretnej sprawie ustalone przez organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego. Tak więc pojecie interesu publicznego nie ma stałej treści, co wymaga każdorazowego dokonania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia wartości, jakie kryć się mogą pod tym pojęciem. W celu jego oceny organ podatkowy obowiązany jest podjąć wszelkie konieczne działania niezbędne do dokonania wyjaśnienia stanu faktycznego. Nie jest on ograniczony ani tym bardziej związany informacjami czy argumentami przedstawionymi przez podatnika i nie mogą one mięć decydującego znaczenia dla wydania decyzji w przedmiocie przyznania ulgi podatkowej. W odniesieniu do prowadzonego postępowania egzekucyjnego przedmiotowych należności pieniężnych, organ odwoławczy stwierdził, iż organ egzekucyjny nie naruszył przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a w myśl wyroku NSA z dnia 16 października 2003 r. tylko ewentualne uchybienia w postępowaniu egzekucyjnym, mające wpływ na wysokość odsetek za zwłokę, winny być brane pod uwagę jako przesłanki uzasadniające umorzenie przedmiotowych odsetek za zwłokę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z przepisem art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z póź. zm) organ podatkowy , na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części odsetki za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi w wyroku z dnia 16 października, sygn. akt I S.A./Łd 742/02 słusznie wskazał, iż przepis ten przewiduje dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową. Spójnik "lub" użyty w przepisie wskazuje przy tym na to, iż wystarczy spełnienie tylko jednej z nich. Oznacza to, iż organ podatkowy w każdym wypadku winien zbadać sprawę pod kątem spełnienia obu przesłanek. Pojecie "ważny interes podatnika" jest pojęciem nieostrym, a jego treść powinna być oceniana w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 kwietnia 1999 r. stwierdził, iż "ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata majątku. Interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdy nie będzie w stanie zaspokoić potrzeb materialnych". Interes publiczny rozumieć również można jako dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwa, korekta błędnych decyzji. Organy podatkowe rozpoznając sprawę nie skupiły się tylko na bieżących możliwościach płatniczych podatniczki, lecz wzięły pod uwagę jej ogólną sytuację majątkową. Udowodniono, że pomimo uzyskiwania niskiej renty powypadkowej, jest właścicielką jednej nieruchomości i w odniesieniu do dwóch nieruchomości posiada prawo wieczystego użytkowania gruntu. To przesądziło, iż organy podatkowe nie uznały aby zachodził ważny interes podatnika uzasadniający umorzenie odsetek za zwłokę. W odniesieniu do oceny "interesu publicznego", organy podatkowe stwierdziły, iż nie można przyznać ulgi podatkowej osobie, która w skutek uchybień w rozliczeniu podatku VAT oraz wadliwie prowadzonej dokumentacji, zaniżała zobowiązanie podatkowe, co naraziło Skarb Państwa na utratę należnych mu dochodów. Odwołano się w tym przypadku do poczucia, tzw. ogólnej sprawiedliwości społecznej. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie dopatrzył się również uchybień w prowadzonym administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym, gdzie dochodzono przedmiotowych należności pieniężnych. Ocena dokonywana przez organ podatkowy co do tego, czy istnieją przesłanki do podjęcia decyzji o umorzeniu odsetek za zwłokę oparta jest na elementach natury słusznościowej, które nie mogą być objęte kontrolą Sądu, co oznacza, iż kontroli tej podlega jedynie poprawność postępowania dowodowo-wyjaśniającego i wynikających zeń konkluzji (wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2001 r., sygn. akt ISA/Ka 498/00, Prawo Przedsiębiorcy 2001, nr 45, str. 14). Sąd stwierdza ponadto, że postępowanie w sprawie udzielenia ulgi podatkowej jest postępowaniem odrębnym od postępowania egzekucyjnego. Wszelkie uwagi strony co do prawidłowości prowadzonego postępowania egzekucyjnego powinny być rozstrzygane w tym postępowaniu. Jeżeli zobowiązana uważała, że organ egzekucyjny prowadzi postępowanie w sposób przewlekły, przysługiwało jej prawo do złożenia skargi na podstawie art. 54 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2002 r., nr 11, poz. 968 z póź. m). Dopiero stwierdzone ewidentne błędy organów egzekucyjnych mogą mieć wpływ na tego typu decyzje, jak udzielenie ulgi podatkowej. Biorąc powyższe po uwagę, Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów art. 67 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz przepisu art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało skargę oddalić.