I SA/Łd 801/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2017 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przypadającej do zwrotu do Budżetu Miasta B. wraz z odsetkami 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz skarżącego kwotę 5617 (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z [...] lutego 2017 r., którą określono J. J., prowadzącemu Przedszkole Niepubliczne A w B. wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 157 446,68 zł wraz z odsetkami oraz nakazującej dokonanie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych od dnia przekazania dotacji z budżetu Miasta B. do dnia zapłaty. Decyzją Prezydenta Miasta B. z dnia [...] lutego 2017 r. określono J.J.- organowi prowadzącemu Przedszkole Niepubliczne A, wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami oraz nakazano dokonanie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wraz z odsetkami. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wyjaśnił, że złożonego przez organ prowadzący przedszkole w dniu 15 stycznia 2015 r. rozliczenia wykorzystania dotacji za rok 2014, wynika, iż Miasto B. przekazało organowi prowadzącemu przedszkole dotację w wysokości 1 267 768,90 zł. Kontrola prawidłowości wykorzystania dotacji wykazała, iż wydatki bieżące Przedszkola poniesione ze środków dotacji w roku 2014 wyniosły 1 032 760,40 zł, natomiast pozostała kwota przekazanej dotacji, tj. 235 008,50 zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem określonym w art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943 ze zm.) ponieważ kwotę tę organ prowadzący przeznaczył na usługę cateringową wykonywaną przez Centrum Gastronomiczne B s.c, a więc na inne zadania niż kształcenie, wychowanie i opiekę nad uczniami. W toku postępowania pokontrolnego organ prowadzący złożył pisemne oświadczenie z dnia 3 marca .2015r., iż wydatki ujęte w fakturach za usługę cateringową wykazane w rozliczeniu wykorzystania dotacji za 2014 rok dotyczą kompleksowej usługi cateringowej związanej z zakupem art. spożywczych, przygotowaniem posiłków, dostarczaniem do przedszkola i odbiorem tzw. resztek posiłków. Dokumenty potwierdzające usługę cateringową: [...-...] na łączna kwotę 235 008,50 zł wskazują na podwójne finansowanie kosztów wyżywienia dzieci w przedszkolu. Zgodnie z § 4 ust. 1-4 umowy zawieranej pomiędzy rodzicem/opiekunem, a Niepublicznym Przedszkolem A opłata za pobyt dziecka w przedszkolu wynosi 300 zł brutto miesięcznie (opłata stała) + 11 złotych za każdy dzień obecności dziecka w przedszkolu (opłata zmienna). Miesięczna opłata za przedszkole obejmuje opiekę pedagogiczną, wyżywienie (śniadanie, 2-daniowy obiad, podwieczorek) oraz udział dziecka we wszystkich organizowanych w przedszkolu zajęciach dodatkowych. Wobec jasnych i niebudzących wątpliwości regulacji zawartych w § 4 pkt 4 umowy, wyjaśnienia pełnomocnika organu prowadzącego, zawarte w odwołaniu od wystąpienia pokontrolnego z dnia [...].07.2015 r., nie zostały uznane za przekonujące. Organ dokonał kontroli dokumentacji finansowo-księgowej, w tym 267 dodatkowych faktur VAT opiewających na łączną kwotę 80 096,16 zł. W dniu 9 listopada 2016 r. strona złożyła w Urzędzie Miasta B. korektę "Rozliczenia wykorzystania dotacji za 2014 rok" wraz z pismem E.J. dyrektora Przedszkola z [...] listopada 2016r., zawierającym wyjaśnienia do rozliczenia. Poinformowała, że do rozliczenia dołączono 267 sztuk dokumentów księgowych na łączną kwotę 77 561,82 zł. Wyjaśniła, że dokumenty uwzględnione do rozliczenia pomniejszyły o 77 561,82 zł koszt usługi cateringowej świadczonej przez Centrum Gastronomiczne B w poszczególnych miesiącach od stycznia do grudnia 2014 r. z kwoty 235 008,50 zł na kwotę 157 446,68 zł. Kontrola złożonej w dniu 9 listopada 2016 r. korekty "Rozliczenia wykorzystania dotacji za 2014 rok" potwierdziła, że w "Rozliczeniu wykorzystania dotacji za 2014 rok" zostały uwzględnione: - wydatki zakwalifikowane w wyniku kontroli przeprowadzonej w dniach 9-27 lutego 2015 r. na kwotę 1 032 760,40 zł, - wydatki zakwalifikowane w wyniku kontroli uzupełniającej w dniach 18 maja - 30 czerwca 2015 r. na kwotę 77 561,82 zł, - wydatki zakwestionowane w wyniku kontroli przeprowadzonej w dniach 9-27 lutego 2015 r. na kwotę 157 446,68 zł stanowiące zapłatę za usługę cateringową wykonywaną przez Centrum Gastronomiczne B s.c, do których zalicza się kompleksową usługę cateringową związaną z zakupem art. spożywczych, przygotowaniem posiłków, dostarczeniem ich do przedszkola, odbiorem tzw. resztek posiłków. Organ wyjaśnił, iż zgodnie z art. 90 ust. 3d u.s.o. dotacja udzielana na podstawie art. 90 ust. 2b u.s.o. przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola, a nie jego pełne sfinansowanie. Dodatkowo ustawodawca ograniczył zakres zadań jakie mogą być pokryte z dotacji, wyłączając między innymi wydatki inwestycyjne. Wobec czego naliczenie przez Miasto B. dotacji w wysokości 100% wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych prowadzonych przez Miasto nie oznacza wymogu wydatkowania przekazanej przedszkolu niepublicznemu kwoty dotacji w całości. Rozliczenie udzielanej przez Miasto dotacji uzależnione jest od opłat pobieranych przez przedszkole od rodziców w takim ujęciu, że wydatek poniesiony przez przedszkole nie może zostać rozliczony z dwóch źródeł, tj. z opłat rodziców i z dotacji udzielanej przez Miasto. Skoro w przedmiotowej sprawie odpłatność za korzystanie z posiłków obciąża rodziców dzieci uczęszczających do przedszkola, to te same wydatki nie mogły być równocześnie finansowane z innych źródeł zewnętrznych, w tym przypadku z dotacji budżetu Miasta. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu wskazanej na wstępie decyzji z [...] czerwca 2017 r. stwierdziło, że z akt niniejszej sprawy bezspornie wynika, iż J. J., jako organ prowadzący na terenie Miasta B. Niepubliczne Przedszkole A, na podstawie art. 90 ust. 1 i ust. 2b u.s.o., w związku z § 10 załącznika Nr 1 do uchwały Rady Miejskiej w Bełchatowie Nr XXXII/268/12 z dnia 20 grudnia 2012 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji przez szkoły i przedszkola niepubliczne oraz publiczne prowadzone przez podmioty inne niż Miasto Bełchatów, otrzymał od Miasta B. w 2014 r. dotację w kwocie 1 267 768,90 zł. Dotację tę organ prowadzący winien był przeznaczyć wyłącznie na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej (o czym stanowi art. 90 ust. 3d u.s.o.). W wyniku przeprowadzonej kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji ustalono, że z dotacji w sposób nieuprawniony pokryte zostały wydatki na zakup usług cateringowych w kwocie 157 446,68 zł (z ogólnej kwoty przeznaczonej na ten cel w wysokości 235 008,50 zł). Stanowisko to organy oparły na postanowieniach umów zawieranych przez Niepubliczne Przedszkole A z rodzicami przedszkolaków. Z treści § 4 tychże umów wynika bezspornie, iż rodzice wnoszą opłatę za pobyt dzieci w przedszkolu w wysokości 300 złotych brutto miesięcznie (opłata stała) oraz opłatę zmienną w wysokości 11 złotych za każdy dzień obecności dziecka w przedszkolu (§ 4 ust. 1). Natomiast zgodnie z ust. 2 § 4 miesięczna opłata za przedszkole obejmuje opiekę pedagogiczną, wyżywienie (śniadanie, 2-daniowy obiad, podwieczorek) oraz udział dziecka we wszystkich organizowanych w przedszkolu zajęciach dodatkowych. Skoro zatem koszty wyżywienia dzieci w przedszkolu pokrywane były z opłat wnoszonych przez rodziców, zatem brak jest podstaw do uwzględnienia przedstawionych przez organ prowadzący przedszkole wydatków na zakup usług cateringowych. Wydatki w tym zakresie, pokryte z dotacji, skutkują wykorzystaniem dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem Kolegium nie ma przy tym znaczenia fakt, iż ze Statutu Przedszkola nie wynika wprost sposób finansowania wyżywienia dziecka w przedszkolu, gdyż wynika to z ww. umów. Z zapisów Statutu wynika, iż źródłem finansowania działalności placówki są: opłaty stałe, zmienne i dotacja. Nawet w przypadku skalkulowania opłaty stałej i zmiennej na zbyt niskim poziomie, aby sfinansować wszystkie wymienione w umowie usługi, nie może to prowadzić do finansowania ze środków dotacji wydatków, które wg umowy finansowane są już raz przez rodziców. Zauważono, iż organ pierwszej instancji, z ogólnej kwoty wydatków "na zakup artykułów spożywczych" w wysokości 189 021,50 zł (kwota wskazana w rozliczeniu wykorzystania dotacji za 2014 r. złożonym w Urzędzie Miasta B.przy piśmie z 8. Listopada 2016 r.), zakwestionował wyłącznie zakup usług cateringowych na kwotę 157 446,68 zł. Pozostałe wydatki w kwocie 31 574,82 zł (189.021,50 zł - 157.446,68 zł) nie zostały zakwestionowane. Końcowo organ odwoławczy stwierdził, iż strona wykorzystała dotację niezgodnie z przeznaczeniem, a zatem winna ją zwrócić wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych. J.J. w skardze na powyższą decyzję zarzucił naruszenie: - art. 7, art. 77 § 1, art. 78, art. 80 i 107 § 3 k.p.a., poprzez brak wszechstronnego i wyczerpującego zebrania materiału dowodowego i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, a w konsekwencji wadliwą ocenę zgromadzonych dowodów i niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy poprzez: - bezzasadne uznanie iż opłata w wysokości 11 zł pobierana od rodziców przeznaczana jest na pokrycie kosztów wyżywienia, wskutek powyższej błędnej oceny przeznaczania opłaty rodziców na wyżywienie zaniechanie ustalenia jaka kwota z opłaty rodziców w wysokości 11 zł została wykorzystana na pokrycie kosztów wyżywienia i w efekcie czy wydatki na zapewnienie wyżywienia zostały sfinansowane z dotacji, czy jedynie z opłat rodziców, brak uwzględniania w rozstrzygnięciu faktu zwolnienia rodziców niektórych dzieci od ponoszenia opłaty zmiennej w wysokości 11 zł i w efekcie pominięcia powyższego faktu przy określaniu wysokości dotacji podlegającej zwrotowi, i bezzasadne powiązanie tegoż zwolnienia z nieobecnością dziecka w placówce, podczas gdy zwolnienie z opłaty w określonym zakresie dotyczyło także dzieci, które były obecne w danym w dniu w przedszkolu i miały zapewnione wyżywienie, ale ich rodzice nie musieli uiścić opłaty zmiennej na rzecz skarżącego, bowiem zostali od niej zwolnieni; - § 10 uchwały nr XXXII/268/12 Rady Miejskiej w Bełchatowie wskutek błędnego uznania iż dla wysokości udzielonej dotacji znaczenie posiada jakakolwiek opłata pobierana przez przedszkole od rodziców, podczas gdy dotację udziela się w wysokości równej 100% wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych prowadzonych przez Miasto B.; - art. 67a i art. 84a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty i § 4 ust. 1 statutu Przedszkola Niepublicznego A w zw. z § 4 umowy zawieranej przez Przedszkole z rodzicami poprzez błędną wykładnię i uznanie że koszty wyżywienia dzieci w przedszkolu są finansowane podwójnie, a nadto przyjęcie iż pełne koszty wyżywienia muszą być finansowane w całości przez rodziców, mimo iż odwołujący się nie finansował kosztów wyżywienia z opłat rodziców, bowiem w istocie nie wynika to ze wskazanych wyżej aktów; - art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, poprzez błędną wykładnię i uznanie iż koszty wyżywienia nie mogą być finansowane z dotacji, nawet w przypadku gdy opłaty rodziców nie są przeznaczane na wyżywienie lub nie są przeznaczane na pokrycie wszystkich wydatków związanych z wyżywieniem; - załącznika nr 4 do uchwały nr XXXII/268/12 Rady Miejskiej w Bełchatowie w zakresie poz. 30 (zakup artykułów spożywczych) i poz. 32 (zakup pozostałych usług) poprzez błędną wykładnię i przyjęcie iż z dotacji nie mogą być finansowane koszty wyżywienia dzieci, podczas gdy uchwała wyraźnie przewiduje możliwość przeznaczenia dotacji na potrzeby żywieniowe i niezależnie od interpretacji przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty może wprowadzać korzystniejsze rozwiązania dla beneficjentów dotacji. W uzasadnieni skargi wyjaśnił, że organ w sposób dowolny ustalił, że przeznaczając część dotacji na zapewnienie wyżywienia skarżący dopuścił się wykorzystana jej niezgodnie z przeznaczeniem. Stwierdzenie takie nie znajduje uzasadnienia w treści decyzji i nie zostało poprzedzone rzetelnym i kompletnym zgromadzeniem materiału dowodowego i jego prawidłową oceną. Nie można bowiem uznać — jak to uczynił organ - za wykorzystanie niezgodnie z przeznaczeniem dotacji na zapewnienie wyżywienia podopiecznym, jedynie w świetle postanowień umów zawieranych z ich rodzicami bez przeprowadzenia czynności, które pozwoliłyby na stwierdzenie, czy wydatki na ten cel zostały sfinansowane z dotacji, czy jedynie z opłat rodziców. Z treści umów wynika jedynie, że miesięczna opłata obejmuje wyżywienie dzieci — brak jest natomiast informacji o przeznaczeniu dodatkowej opłaty zmiennej w wysokości 11 zł. Co jednak istotne, umowa nie określa jaka cześć opłaty przeznaczona jest na wyżywienie. W tej sytuacji, nie sposób przyjąć, że opłaty stałe i zmienne pokrywają całość wydatków na wyżywienie, bez dodatkowych ustaleń w tym zakresie, wobec zastrzeżeń skarżącego. Organ nie wyjaśnił czy opłaty te pokrywały całość wydatków wyżywienia podopiecznych i czy część dotacji musiała być w związku z tym przeznaczana na pokrycie kosztów wyżywienia - co miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. Wobec tego brak było podstaw do jednoznacznego uznania, że wydatki na wyżywienie uiszczone z dotacji zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Nadto wbrew stanowisku organów, treść § 10 uchwały nr XXXII/268/12 Rady Miejskiej w Bełchatowie ma znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Regulacja ta jednoznacznie bowiem wskazuje, iż udzielenie dotacji jest niezależne od pobierania opłaty od rodziców za przedszkole, bowiem dotacja jest udzielana w stałej wysokości równej 100% wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych prowadzonych przez Miasto B.. Wykładnię zapisów uchwały z 14 kwietnia 2011 r. przeprowadził Sąd Okręgowy w P. w wyroku z dnia [...] października 2014 r. sygn. akt: [...] i Sąd Apelacyjny w Ł. z dnia [...] czerwca 2015 r. w sprawie sygn. akt: [...]. W cytowanych powyżej wyrokach zostało wskazane, iż dotacja została ustalona w stałej wysokości, niezależnej od faktycznych wydatków ponoszonych na dziecko i od opłat wnoszonych przez rodziców. Uchwała z dnia 26 stycznia 2012 r. nr XX/153/12, w której przewidziano iż wysokość dotacji pomniejsza się o opłaty rodziców została uznana za nieważną uchwałą z [...] marca 2012 r. nr [...] Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Ł. Mając na uwadze powyższe godzi się stwierdzić, że dla przyznania dotacji nie ma znaczenia wysokość wydatków ponoszonych na jedno dziecko i opłat wnoszonych przez rodziców, a stała kwota przeznaczana przez Miasto B. na utrzymanie jednego dziecka w przedszkolu publicznym. Niezależnie od zapisów ustawy o systemie oświaty Rada Miejska może ustalić dla przedszkoli (publicznych i niepublicznych) warunki korzystniejsze niż wynikające z tegoż aktu normatywnego. Pierwszeństwo wówczas posiada uchwała Rady Miejskiej, w zakresie postanowień bardziej korzystnych dla beneficjentów, była bowiem prawem powszechnie obowiązującym i nie została uchylona jako sprzeczna z ustawą. Zgodnie z załącznikiem nr 4 do uchwały nr XXXII/268/12 Rady Miejskiej w Bełchatowie finansowaniu na podstawie dotacji podlegają zakup artykułów spożywczych (poz. 30) i zakup pozostałych usług – także cateringowych (poz. 32). Co więcej, przepisy uchwały, mogą odmiennie regulować możliwość przyznania dotacji, jeżeli są korzystniejsze dla beneficjentów dotacji. Skoro organ w uchwale nr XXXII/268/12 Rady Miejskiej w Bełchatowie przewidział możliwość finansowania kosztów wyżywienia dzieci i to na poziomie 100% wydatków ponoszonych w przedszkolach publicznych, niezależnie od opłat wnoszonych od rodziców, to zasadne jest zaliczenie do wydatków kwalifikowanych do uzyskania dotacji kosztów poniesionych na sfinansowanie posiłków dla dzieci. Poza tym w ocenie skarżącego organy dokonały błędnej wykładni § 4 umowy miedzy przedszkolem i rodzicami w kontekście § 4 statutu przedszkola. Zgodnie z § 4 statutu działalność przedszkola jest finansowana z opłaty stałej, zmiennej i dotacji. Umowa zawierana przez przedszkole z rodzicami stanowi czynność prawną, która wywołuje skutki prawne nie tylko w niej wyrażone, lecz również te które wynikają z ustawy, z zasad współżycia społecznego i z ustalonych zwyczajów. W rezultacie § 4 umowy należy interpretować ściśle z § 4 ust. 1 statutu przedszkola. Z zestawienia powołanych postanowień wyraźnie wynika, iż źródłem finansowania są poza opłatami stałymi i zmiennymi także dotacje. Powyższe oznacza, iż opłata w rozumieniu § 4 umowy ma znaczenie znacznie szersze, bowiem obejmuje także dotacje. Nadto opłata stała nie dotyczy wydatków na posiłki, bowiem jest ona pobierana niezależnie od tego czy dziecko jest w przedszkolu w danym dniu, czy też nie i czy spożywa posiłek, czy też nie. W konsekwencji z opłat pobieranych od rodziców nic są finansowane posiłki, co uszło uwadze organów. Jak zostało to wyżej podkreślone finansowanie posiłków odbywa się wyłącznie z dotacji, bowiem treść umowy stanowią także postanowienia statutu. Co także istotne, z załączonych do odwołania rozpoznawanego przez organ drugiej instancji dokumentów w postaci zestawień za 2014 r. uwzględniającego zwolnienia rodziców od uiszczania opłaty zmiennej wynika, że zwolnienie z uiszczania opłaty jest niezależne od obecności dzieci w danym miesiącu, wobec czego tym bardziej nie można było stwierdzić jak uczynił to organ, że opłaty te były przeznaczane na wyżywienie. Finansowanie wyżywienia, w tym kosztów przygotowania posiłków można w placówce przedszkolnej zakwalifikować do wydatków bieżących ponoszonych z dotacji, skoro zorganizowanie wyżywienia ustawodawca zaliczył do realizacji zadań opiekuńczych, na co wskazuje przepis art. 67a ust. 1 w związku z art. 84a uso. Organ całkowicie błędnie zinterpretował twierdzenia skarżącego i dokonał rażąco błędnej oceny materiału dowodowego w zakresie zwolnienia niektórych rodziców z obowiązku ponoszenia opłaty zmiennej. Z przedstawionych zestawień wyraźnie wynika, że wyliczona za rok 2014 kwota zwolnień z opłaty zmiennej w wysokości 66 378 zł obejmuje dni w których dziecko było obecne w przedszkolu, a mimo to jego rodzice nie musieli uiścić opłaty zmiennej. Wyraźnie wynika to z załączonych do odwołania zestawień. Odmienna ich ocena przez organ jest sprzeczna z załączonymi dokumentami już nie pierwszy rzut oka. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w treści zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, chociaż nie wszystkie argumenty w niej podniesione zasługują na uwzględnienie. Generalnie należy stwierdzić, że zarzuty naruszenia prawa materialnego nie są zasadne. Mimo, że uchylenie zaskarżonej decyzji nastąpiło z powodów proceduralnych, dla jasności i spójności wywodu należy poświęcić nieco miejsca na przybliżenie zagadnienia finansowania wydatków związanych z wyżywieniem ucznia przedszkola w niepublicznym przedszkolu. System oświaty, zgodnie z art. 2 pkt 1 i 2 u.s.o. ( w tym i następnych częściach uzasadniania, w brzmieniu obowiązującym w 2014 roku ) obejmuje zarówno przedszkola w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego, jak i szkoły, a art. 3 pkt 1 tej ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach mowa jest bez bliższego określenia o szkole należy przez to rozmieć także przedszkole. W dalszych przepisach u.s.o. ustawodawca zawarł zarówno regulacje wspólne dla obu tych podmiotów (nawiązując do wskazania z art. 3 pkt 1), np. w art. 5 ust. 1 , z którego wynika, że zarówno szkoła, jak i przedszkole może być publiczne lub niepubliczne, jak i odrębne unormowania dla szkoły i przedszkola (np. art. 6 określający standardy przedszkola publicznego i art. 7 określający standardy szkoły publicznej). Odrębną i specjalną dla przedszkoli regulację zawierają przepisy art. 14 – 14c) u.s.o., umieszczone w rozdziale 2 "Wychowanie przedszkolne, obowiązek szkolny i obowiązek nauki". Wskazują one, że wychowanie przedszkolne obejmuje dzieci w wieku 3-6 lat i jest realizowane w przedszkolach, oddziałach przedszkolnych w szkołach podstawowych oraz w innych formach wychowania przedszkolnego (14 ust. 1). Przedszkole realizuje programy wychowania przedszkolnego uwzględniające podstawę programową wychowania przedszkolnego (ar. 14 ust. 2 ). Nie ulega wątpliwości, że obowiązek realizacji tych programów rozciąga się na wszystkie przedszkola: zarówno publiczne, jak i niepubliczne (M. Pilch, "Ustawa o systemie oświaty. Komentarz", ABC 2012). Podstawę programową wychowania przedszkolnego zawiera załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 27 sierpnia 2012 r. w sprawie podstawy programowej wychowania przedszkolnego oraz kształcenia ogólnego w poszczególnych typach szkół (Dz. U. poz. 977 z późn. zm.). Rozporządzenie to zostało zmienione rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 maja 2014 roku zmieniającym opisane wyżej rozporządzenie ( Dz.U poz.803, weszło w życie z dniem 1 września 2014 roku ). Z punktu widzenia rozstrzygnięcia niniejszej sprawy zmiana ta nie miała istotnego znaczenia. Z podstaw programowych stanowiących załączniki numer 1 do obu wspomnianych rozporządzeń wynika, że celem wychowania przedszkolnego jest m. in. troska o zdrowie dzieci i ich sprawność fizyczną. Skoro żywienie dzieci w przedszkolu stanowi zaspokojenie jednej z podstawowych potrzeb fizjologicznych, to niewątpliwie realizuje wyżej wymieniony cel. Należy zwrócić uwagę także na zawarte w podstawie programowej wskazania, w jaki sposób cele wychowania przedszkolnego powinny być realizowane – poprzez "kształtowanie czynności samoobsługowych, nawyków higienicznych i kulturalnych", tak, by dziecko kończące przedszkole "właściwie zachowywało się przy stole podczas posiłków, nakrywało do stołu i sprzątało po sobie". Jak wynika z treści przepisu art.90 ust.3d u.s.o dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Ponadto mogą być wykorzystywane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. W ocenie sądu powołane wyżej rozważania, w szczególności te związane w celami wychowania przedszkolnego prowadzić muszą do wniosku, że pokrywanie kosztów wyżywienia przedszkolaka mieści się w zakresie realizacji zadań przedszkola w zakresie wychowania i opieki, zaś wydatki na ten cel mają charakter wydatków bieżących. Oznacza to, że dotacja wykorzystana na wyżywienie nie może być uznana za dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem w rozumieniu art.252 ust.1 pkt.1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych ( tekst jednolity Dz.U 2016 poz.1870, dalej u.f.p ). W ocenie sądu nie ma przy tym znaczenia, czy dotacja jest przeznaczona na zakup artykułów spożywczych, czy też usługę cateringową ( jak ma to miejsce w niniejszej sprawie ). Z załącznika nr. 4 do uchwały z dnia 20 grudnia 2012 roku nr.XXXI/268/12 Rady Miejskiej w Bełchatowie ( zwanej dalej uchwałą ) wynika, że rozliczenie dotacji może dotyczyć zarówno nabycia artykułów, jak i usług pozostałych. W ocenie sądu właśnie w tej kategorii wydatków mieścić się mogą wydatki na usługi cateringowe. Jeśli usługi cateringowe służą wyżywieniu wychowanków przedszkola, to mogą być finansowane z dotacji oświatowej Gminy i działanie takie nie rodzi obowiązku jej zwrotu. Zgodnie z art.252 ust.1 pkt. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych ( tj. Dz.U 2016 poz.1870 ze zmianami, zwanej dalej u.f.p ) dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) (...) - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Zgodnie z ust. 5 powołanego przepisu zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Należy przy tym wskazać, że u.f.p definiuje czym jest dotacja udzielona w nadmiernej wysokości oraz dotacja nienależna. Nie definiuje natomiast pojęcia "dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem". Pojęcie to należy zdefiniować jako zapłatę, ze środków pochodzących z dotacji, za inne zadania niż te, na które dotacja była udzielona albo realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach odrębnych stanowiących o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji ( Komentarz do ustawy o finansach publicznych, Ludmiła Lipiec-Warzecha, Wydawnictwo ABC 2011, LEX ). Definicja ta obejmuje także wypadki, w których beneficjent sfinansował realizację zadań na które dotacja została przyznana ( np. opisanych w art.90 ust.3d u.s.o ), ale z innych środków.( np. z czesnego słuchaczy ). Taki pogląd sformułował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 sierpnia 2014 roku, w sprawie II GSK 1002/13, LEX 1572565 ) i w pełni akceptuje go skład orzekający w niniejszej sprawie. Przechodząc do zarzutów naruszenia przepisów postępowania wskazać należy, że zgodnie z § 4 ust.1 statutu działalność przedszkola finansowana jest przez rodziców w formie opłat stałych ( czesnego ) za pobyt dziecka w przedszkolu, opłaty zmiennej uzależnionej od obecności dziecka w przedszkolu w danym miesiącu oraz dotacje gminne (...) Z kolei § 4 ust.1 umowy zawieranej z rodzicami stanowił, że opłata za pobyt dziecka w przedszkolu wynosi 300 złotych brutto miesięcznie ( opłata stała ) + 11 złotych za każdy dzień obecności dziecka w przedszkolu ( opłata zmienna ), zgodnie z ust.2 tej umowy, miesięczna opłata za przedszkole obejmuje opiekę pedagogiczną, wyżywienie ( śniadanie, 2-daniowy obiad, podwieczorek ) oraz udział dziecka we wszystkich organizowanych w przedszkolu zajęciach dodatkowych. Opłata stała nie podlega zwrotowi w przypadku choroby lub nieobecności dziecka. W przypadku nieobecności dziecka Przedszkole nie nalicza 11 zł/dzień. Warunkiem jest powiadomienie o nieobecności dziecka do godz.8.00 w dniu nieobecności (...). Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji podniosło, że skoro z umowy wynika, że rodzice finansują z miesięcznej opłaty koszty wyżywienia uczniów przedszkola, to tym samym usługi cateringowe są przez nich finansowane. Oznacza to, że dotacja, która co do zasady mogła być przeznaczona na ten cel ( wyżywienie ), to wobec tego, że koszty wyżywienia pokrywali rodzice, była dotacją wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem ( tzw. podwójne finansowanie ). O ile wniosek ten jest poprawny logicznie, to zebrany materiał dowodowy nie pozwalał na wydanie decyzji takiej treści, jaka została zaskarżona do sądu. W tym zakresie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów art.7 kpa, art.77 § 1 kpa – zasady prawdy obiektywnej, art.80 kpa – organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona oraz art.107 § 3 tej ustawy – uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne – wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Wbrew twierdzeniom zawartym w zaskarżonej decyzji wykładnia postanowień umów zawieranych z rodzicami nie prowadzi do wniosku, że całość wydatków związanych z wyżywieniem była pokrywana ze środków wnoszonych przez rodziców. Z postanowień zawartych w § 4 ust.1 umowy wynika, że miesięczna opłata za pobyt dziecka w przedszkolu przeznaczona jest nie tylko na wyżywienie, ale także na opiekę pedagogiczną oraz udział dziecka we wszystkich organizowanych w przedszkolu zajęciach dodatkowych. Organy w toku postępowania nie ustaliły jaka część miesięcznej opłaty była przeznaczona na inne cele, niż wyżywienie dziecka. Należy przy tym wskazać, że z powołanego § 4 umowy nie wynika, żeby opłata stała była źródłem finansowania wyżywienia. Ust. 2 § 4 umowy wskazuje na to, że "miesięczna opłata za przedszkole" obejmuje (...), obejmuje zarówno opłatę stałą, jak i opłatę zmienną. W ocenie sądu koszty opieki pedagogicznej i koszty udziału "we wszystkich zajęciach dodatkowych organizowanych w przedszkolu" w zasadzie nie pozostają w związku z obecnością konkretnego dziecka w placówce, w przeciwieństwie do kosztów wyżywienia ( przedszkole ponosi je niezależnie od obecności ucznia ). Natomiast z postanowień ust.4 § 4 umowy wynika, że rodzice są zwolnieni z obowiązku uiszczania opłaty zmiennej w razie nieobecności dziecka za każdy dzień. Może to wskazywać na to, że opłata zmienna była przeznaczona właśnie na wyżywienie. Organy w toku postępowania nie ustaliły na jakie cele ( które z wymienionych w § 4 ) przeznaczone były poszczególne elementy miesięcznej opłaty za przedszkole ( opłata stała i opłata zmienna ), nie ustaliły także jaka była dzienna stawka żywieniowa za śniadanie, obiad oraz podwieczorek. Jeśli stawka żywieniowa wynosiła 11 złotych, to ustalenia takie mogą prowadzić do wniosku – uwzględniając powyższe rozważania – że opłata zmienna przeznaczona była w całości na wyżywienie. Nie można przy tym pominąć ( a wynika to z zestawienia załączonego do odwołania, zawierającego zwolnienia rodziców z ponoszenia opłaty zmiennej, niezależnie od obecności/nieobecności dziecka ), że wyżywienie dzieci, których rodzice były zwolnieni z obowiązku uiszczania opłaty zmiennej bez względu na obecność/nieobecność dziecka było w całości sfinansowane z dotacji Miasta B.. Organy dokonując analizy przedmiotowej umowy pominęły treść § 5. Wynika z niego, że w okresie wakacyjnym nie są realizowane zajęcia dodatkowe, w związku z czym rodzice mogą skorzystać jednorazowo z 50% zniżki w opłacie stałej, pod warunkiem uprzedniego zgłoszenia takiej nieobecności trwającej co najmniej 14 dni. Skoro organy podatkowe nie dokonały ustaleń w zakresie powołanych wyżej okoliczności, to również w tym zakresie uzasadnienie nie odpowiada wzorcowi opisanemu w art.107 § 3 kpa. Nie są uzasadnione zarzuty naruszenia prawa materialnego ( § 10 uchwały, art.67a i art.84a u.s.o, art.90 ust.3d u.s.o i załącznika nr.4 do uchwały ). Zgodnie z § 10 uchwały Rady Miejskiej w Bełchatowie, niepublicznym przedszkolom udziela się dotacji na każdego ucznia w wysokości równej 100%ustalonych w budżecie Miasta Bełchatowa wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych prowadzonych przez Miasto Bełchatów w przeliczeniu na jednego ucznia, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości 100 % kwoty przewidzianej na niepełnosprawnego ucznia w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez Miasto. Powołana uchwała wydana została na podstawie upoważnienia ustawowego między innymi zawartego w art.90 ust.4 u.s.o. Zgodnie z tym przepisem, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w ust. 1a i 2a-3b, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. Z kolei art.90 ust. 2b u.s.o stanowi, że dotacje dla niepublicznych przedszkoli przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż 75 % ustalonych w budżecie danej gminy wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na niepełnosprawnego ucznia przedszkola i oddziału przedszkolnego w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego (...). Sens uregulowania zawartego w przywołanym przez pełnomocnika § 10 uchwały sprowadza się tylko do tego, że Rada Miasta Bełchatowa określiła wysokość dotacji przypadającej na jednego ucznia i w wysokości wyższej, niż wskazane w art.90 ust.2b u.s.o minimum ( 75% wydatków ponoszonych w przedszkolach publicznych ). Z faktu, że dotacja na jednego ucznia przedszkola niepublicznego wynosi 100% wydatków przypadających na jednego ucznia w przedszkolu publicznym, nie powoduje, że jej wykorzystanie niezgodnie przeznaczeniem nie będzie rodziło obowiązku zwrotu w takiej części. Powołane wyroki Sądu Okręgowego w P. ([...]) i Sądu Apelacyjnego w Ł. ([...]) dotyczyły sporu jaki prowadziła osoba prowadząca żłobek niepubliczny z Miastem B., związanego z wypłatą dotacji w niepełnej wysokości. Rada Miejska w dniu 14 kwietnia 2011 r. podjęła uchwałę nr VII/52/11 ustalającą wysokość i zasady ustalania dotacji celowej z budżetu Miasta Bełchatowa dla podmiotów prowadzących żłobki lub kluby dziecięce. W § 4 ust. 1 załącznika nr 1 do uchwały przewidziano, że żłobkom prowadzonym przez podmioty inne niż gmina może być udzielona, na każde dziecko zamieszkałe na terenie gminy, dotacja w wysokości 100 % ustalonych w budżecie Miasta Bełchatowa wydatków bieżących ponoszonych na jedno dziecko w Żłobku Miejskim prowadzonym przez gminę. W dniu 26 stycznia 2012 r. Rada Miejska w podjęła uchwałę Nr XX/153/12, którą zmieniła uchwałę. Zmiana dotyczyła między innymi § 4 załącznika nr 1 do uchwały, którego nowe brzmienie przewidywało, że żłobkom prowadzonym przez podmioty inne niż gmina może być udzielona, na każde dziecko zamieszkałe na terenie gminy, dotacja w wysokości do 100 % ustalonych w budżecie Miasta wydatków bieżących, pomniejszonych o wpłaty rodziców z tytułu opłaty za pobyt i ogrzewanie, na jedno dziecko w Żłobku Miejskim. Mimo, że Regionalna Izba Obrachunkowa stwierdziła nieważność uchwały zmieniającej, powódce była wypłacana dotacja w wysokości niższej niż wynikająca z § 4 załącznika numer 1 do uchwały nr.VII/52/11. Sądu obu instancji wskazały istotnie, że dotacja została ustalona w stałej wysokości, która jest niezależna od faktycznych wydatków ponoszonych na dziecko i od opłat wnoszonych przez rodziców. Niemniej jednak, jak wynika z uzasadniania Sądu Apelacyjnego, pozwana Gmina w toku procesu nie powołała się nawet "wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem", w związku z czym nie badał tej sprawy w kontekście art.252 ust.1 u.f.p. Jeszcze raz należy podkreślić, że sfinansowanie zadań na realizację których dotacja została przyznana z innych środków ( np. czesnego ), oznacza, że w tej części dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Powoływany w skardze art. 67 a u.s.o. wprowadza zasadę, że korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne. Z kolei przepis art. 84a u.s.o., nakazuje stosować przepisy art. 67a ust. 1-3, 5 i 6, odpowiednio do szkół niepublicznych. Z kolei zgodnie z art. 3 pkt.1 u.s.o ilekroć w ustawie, bez dalszego określenia, mowa jest o szkole, należy przez to rozumieć także przedszkole. Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić. Organy w tej sprawie nie stosowały wskazanych przepisów, nie dokonywały ich wykładni, dlatego też podniesienie przez autora skargi zarzutu opartego na tych przepisach jest bezprzedmiotowe. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy: 1. ustalą wysokość stawki żywieniowej przedszkola obowiązującej w 2014 roku, 2. ustalą, z której części opłat wnoszonych przez rodziców ( z opłaty stałej, czy opłaty zmiennej ) finansowane było wyżywienie ucznia przedszkola, 3. w razie ustalenia, że stawka żywieniowa dziecka w przedszkolu wynosiła 11 złotych dziennie, a tym samym, że była ona ponoszona przez rodziców w ramach opłaty zmiennej, rozstrzygając sprawę uwzględnią okoliczność, że część rodziców była zwolniona z obowiązku jej ponoszenia, co może wskazywać na sfinansowanie wyżywienia ich dzieci z dotacji, 4. w razie gdyby wyżywienie ucznia nie było finansowane tylko z opłaty zmiennej ( ale także w części z opłaty stałej ) ustalą jaka jej część przeznaczona była na opiekę pedagogiczną i udział dziecka w zajęciach dodatkowych. Powinny przy tym mieć na uwadze treść § 5 umowy. Ustalenia te powinny prowadzić do udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy wyżywienie ucznia było w całości sfinansowane ze środków pochodzących z wpłat rodziców, czy też w części z dotacji. A jeśli tak, to w jakiej wielkości. Mając na uwadze powyższe rozważania należało uchylić zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit.c P.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy. dcz