I SA/Łd 842/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant: Sekretarz sądowy Anna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2019 r. sprawy ze skargi A spółki z o. o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowego za lipiec 2013 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. (zwany dalej też ,,DIAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B. (dalej też jako ,,NUS") z dnia [...] r., określającą A Sp. z o.o. (dalej też "Spółka") zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2013 r. w kwocie 13.056 zł. Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski. Na wstępie organ zauważył, że kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest prawidłowość rozliczenia podatku VAT za miesiąc lipiec 2013 r., na którą miała wpływ ocena przedmiotu dostawy dokonanej przez Stronę, a udokumentowanej fakturą nr [...] z dnia 12 kwietnia 2013 r. wystawioną dla B Sp. z o.o., ul. B 81, [...] S. na kwotę netto 102.235.772,36 zł i podatek VAT ze stawką 23% 23.514.227,64 zł. Przedmiotem tej transakcji była sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr 8/2 wraz z zabudowaniami, położonej w S. przy ul. A 38,39, objętej KW nr [...]. Wystawienie powyższej faktury poprzedzone było sporządzeniem w formie aktu notarialnego z dnia 4 kwietnia 2013 r., rep. A nr [...], umowy sprzedaży zawartej pomiędzy A Sp. z o.o. reprezentowaną przez Prezesa Zarządu W. J., jako stroną sprzedającą a B Sp. z o.o. (po zmianie C Sp. z o.o.) reprezentowaną przez prokurenta samoistnego A. C., jako stroną nabywającą. Z treści umowy wynika, że W.J. w imieniu wyżej wymienionej Spółki - sprzedał prawo wieczystego użytkowania gruntu - działki nr 8/2 o powierzchni 2,6946 ha położonej w S., pod w/w adresem wraz z własnością znajdujących się na tej działce budynków o łącznej powierzchni użytkowej 18.646,7 m2 pod oznaczeniem adresowym B 38, 39, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności, na rzecz Spółki B. Z akt sprawy wynika, że sprzedaż tę Spółka rozliczyła w korekcie deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2013 r. złożonej w dniu 19 listopada 2013 r., po kontroli przeprowadzonej w Spółce przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S., który stał się właściwym do rozliczeń Spółki za ten okres - zgodnie z art. 18b ustawy Ordynacja podatkowa. W deklaracji tej Spółka wykazała kwotę do wpłaty w wysokości 23.513.624,00 zł. W dniu 28 czerwca 2013 r. Spółka wystawiła fakturę korygującą nr [...] do faktury nr [...] z dnia 12 kwietnia 2013 r., w której wskazała, że przedmiotem transakcji była "sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa z zastrzeżeniem pisma z dnia 28 czerwca 2013 r. ". Jako przyczynę wystawienia faktury korygującej wskazano - mylna stawka VAT (kwota zmniejszenia podatku należnego 23.514.227,64 zł.). Fakturę tę podpisał J.B. - Członek Zarządu Spółki A. Nabywca potwierdził odbiór przedmiotowej faktury w dniu 3 lipca 2013 r. Korektę tę Spółka A rozliczyła w skorygowanej deklaracji VAT-7 za lipiec 2013 r. złożonej w dniu 3 września 2013 r. Następnie w kolejnej korekcie deklaracji VAT-7 za lipiec 2013 r., złożonej w dniu 19 listopada 2013 r. Spółka wykazała sprzedaż zwolnioną w wysokości 125.750.000,00 zł, stanowiącą wartość transakcji wynikającej z faktury korygującej nr [...], a także sprzedaż opodatkowaną stawką VAT 23% w wysokości (-) 102.234.472,00 zł i podatek należny w wysokości (-) 23.513.929,00 zł. Ponadto wykazała kwotę do zwrotu w wysokości 23.501.172,00 zł. Spółka wyjaśniła, że korektę tę złożyła po kontroli podatkowej, zgodnie z protokołem nr postępowania [...], załączyła również wyżej wymienioną fakturę korygującą nr [...]. W dniu 2 lipca 2013 r. Spółka wystawiła następną fakturę korygującą nr [...] do faktury nr [...]., wskazując w niej, że przedmiotem transakcji była sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr 8/2 wraz z zabudowaniami, położonej w S. przy ul. B 38,39 objętej KW nr [...], zgodnie z Rep. A nr [...]. Wartość transakcji wynikająca ze skorygowanej faktury wyniosła: 102.235.772,36 zł, podatek VAT ze stawką 23% 23.514.227,64 zł, a wartość brutto 125.750.000,00 zł. Jako powód skorygowania faktury wskazano nieprawidłową treść, stawkę i kwotę wykazane na fakturze korygującej nr [...] wystawionej w dniu 28 czerwca 2013 r. Wartości wykazane w tej fakturze korygującej przywracają stan wynikający z faktury pierwotnej. Fakturę tę podpisał S. P. Została ona doręczona nabywcy w dniu 8 lipca 2013 r., co wynika z potwierdzenia nadania wyżej wymienionej faktury za pośrednictwem Poczty Polskiej do C Sp z o.o. oraz informacji o dacie doręczenia, wynikającej ze strony internetowej. Pomimo wystawienia wyżej wymienionej faktury korygującej nr [...] r. z dnia 2 lipca 2013 r. Spółka A nie skorygowała rozliczenia zawartego w deklaracji VAT-7 za lipiec 2013 r., w którym w świetle wyżej wymienionej faktury korygującej niezasadnie skorygowała podatek od towarów i usług, żądając z tego tytułu zwrotu podatku. W dniu 27 marca 2018 r. Spółka A wystawiła kolejną fakturę korygującą nr [...] do faktury [...], w której jako przyczynę uznała, że wynikająca z aktu notarialnego Rep. [...] nr [...] transakcja sprzedaży prawa wieczystego użytkowania wyżej opisanej działki wraz z zabudowaniami jest nieważna. Faktura ta została uwzględniona w kolejnej korekcie deklaracji VAT-7 za lipiec 2013 r., sporządzonej w dniu 29 marca 2018 r., w której nie wykazano żadnej dostawy. Deklaracja ta została przesłana do organu podatkowego za pośrednictwem poczty, pomimo obowiązującego od dnia 1 stycznia 2018 r. obowiązku składania deklaracji wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej. W takim stanie faktycznym NUS uznał, że Spółka A niezasadnie rozliczyła w korekcie deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2013 r. kwotę dostaw opodatkowanych stawką 23 % zmniejszając ją o kwotę netto 102.235.772,36 zł i podatek VAT o kwotę 23.514.227,64 zł i rozstrzygnięciem z dnia [...] r. dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2013 r. W odwołaniu od powyższej decyzji działająca przez profesjonalnego pełnomocnika Spółka zarzuciła organowi I instancji naruszenie: przepisów prawa materialnego, a w szczególności: - art. 5, art. 29 ust. 4c, art. 19 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez ich błędne zastosowanie, a w konsekwencji uznanie, że po stronie Spółki A Sp. z o.o. istnieje zaległość podatkowa w łącznej wysokości 23.514.228 zł w związku z umową sprzedaży z dnia 4 kwietnia 2013 r., - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a lub c w związku z art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego w związku z art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji uznanie, że Spółka A nie miała możliwości skorygowania "pustej" (dokumentującej bezwzględnie nieważną czynność) faktury VAT, jaką jest faktura nr [...] z dnia 12 kwietnia 2013 r.; przepisów postępowania, mających wpływ na treść rozstrzygnięcia, a w szczególności: art. 18a, art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 51 § 1, art. 52 § 2 pkt 1 i § 2, art. 207 oraz art. 210 Ordynacji podatkowej w związku z art. 108 ustawy o podatku VAT, poprzez ich błędne zastosowanie, a przez to wydanie decyzji określającej kwotę podatku od towarów i usług z pominięciem wszystkich okoliczności sprawy i mimo niewykazania, że korygująca faktura VAT nr [...] została wystawiona z przekroczeniem/naruszeniem trybu określonego w art. 108 ustawy o podatku VAT. Wniesiono o zmianę zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania NUS. W uzasadnieniu odwołania wskazano, że w rzeczywistości nie doszło do ważnej sprzedaży przedmiotowej nieruchomości przez A na rzecz Spółki B (obecnie C Sp. z o.o.), natomiast akt notarialny nr Rep. A nr [...] obejmuje czynność bezwzględnie nieważną, nie wywołującą żadnych skutków prawnych. Dodano, że część deklaracji składanych w imieniu Spółki A zostało złożonych przez osoby do tego nieuprawnione. W ocenie Spółki umowa sprzedaży z dnia 4 kwietnia 2013 r. jest bezwzględnie nieważna. Wskazano, że przed Sądem Rejonowym S.-P. i Z. w S. [...] Wydział Cywilny pod sygn. akt [...] toczy się bowiem postępowanie w przedmiocie uzgodnienia treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym, poprzez ujawnienie w dziale [...] KW nr [...] Spółki A w miejsce Spółki C. Uzasadnieniem powyższego powództwa był fakt, że podpisanie umowy z dnia 4 kwietnia 2013 r. stanowiło przestępstwo i wyprowadzenie majątku Spółki przez W.J. (który na dzień sporządzenia umowy był jednym ze wspólników oraz Prezesem Zarządu Spółki A i jednocześnie jedynym wspólnikiem oraz członkiem jednoosobowego Zarządu Spółki B) wspólnie i w porozumieniu z A.C. Osobom tym postawiono zarzut popełnienia czynu z art. 296 kk i innych (przestępstwa przeciwko obrotowi gospodarczemu), co wynika z postanowień Prokuratury Apelacyjnej w S. z dnia [...] października 2015 r. sygn. akt [...]. Odwołująca się Spółka wskazała, że brak było uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki A na dokonanie tego typu transakcji, co zostało prawomocnie stwierdzone przez Sąd Okręgowy w S. [...] Wydział Gospodarczy w wyroku z dnia [...] września 2015 r. sygnatura akt [...]. Spółka A nalicza i obciąża Spółkę C wynagrodzeniem za bezumowne korzystanie z nieruchomości, a zatem faktyczne posiadanie nieruchomości nie może być okolicznością przesądzającą w przedmiotowej sprawie, jak przyjął organ podatkowy I instancji. Spółka podniosła, że przyjęcie, iż umowa z dnia 4 kwietnia 2013 r. nie spowodowała żadnych skutków w zakresie zarówno prawa cywilnego jak i podatkowego jest zbieżne z wystawionymi korektami do faktury VAT nr [...], a w szczególności z fakturą korygującą nr [...]. Jak stwierdzono, część z deklaracji korygujących za miesiąc lipiec 2013 r. została złożona przez osoby do tego nieuprawnione i w związku z tym określenie przez organ podatkowy I instancji kwoty zobowiązania podatkowego w wysokości 13.056 zł - wynikającej z różnic w kwotach z poszczególnych deklaracji - nie znajduje żadnych podstaw. Spółka zarzuciła organowi I instancji wadliwość polegającą na uznaniu, że nie mogła skutecznie skorygować faktury VAT nr [...] fakturą korygującą nr [...] z dnia 27 marca 2018 r. z uwagi na fakt, że odbiorca faktury skorzystał z prawa do odliczenia. Odwołująca się stwierdziła przy tym, iż organ podatkowy nie wykazał, że kontrahent Strony - C Spółka z o.o. skorzystała z prawa do odliczenia podatku VAT od spornej transakcji oraz czy kwota nadpłaconego podatku rzeczywiście została temu podmiotowi zwrócona. W ocenie Spółki zagadnienie to jest istotne dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, bowiem w uzasadnieniu decyzji organ podatkowy I instancji wskazywał na kontrolę, której poddano Spółkę C, a która w konsekwencji zakończyła się wyrokiem NSA z dnia 30 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 418/16. Sąd w ww. wyroku przesądził, że umowa z dnia 4 kwietnia 2013 r. nie dotyczyła zorganizowanej części przedsiębiorstwa i uchylił wyrok WSA w S. do ponownego rozpoznania. Według wiedzy po stronie Spółki organy podatkowe nie wydały ostatecznej i prawomocnej decyzji kończącej postępowanie podatkowe wobec Spółki C, z której wynikałby rzeczywisty zwrot "nadpłaconego" podatku. Spółka wskazała ponadto, że jako podmiot zainteresowany wynikiem tego postępowania, złożyła wniosek o dopuszczenie do udziału w sprawie oraz zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sporu cywilnego. A Sp. z o.o. zarzuciła także organowi podatkowemu I instancji - przy ocenie prawidłowości i skuteczności wystawienia faktury korygującej nr [...]- pominięcie art. 88 ust. 3a pkt 4 litery a lub c ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym nie stanowią postawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane lub potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie art. 58 kodeksu cywilnego (tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie) i art. 83 kodeksu cywilnego. Natomiast dokonując interpretacji tego przepisu, na zasadach określonych w art. 2a Ordynacji podatkowej, tj. na korzyść podatnika, stwierdzono, że tego rodzaju czynności nie stanowią podstawy do naliczenia podatku, tym bardziej, że Spółka A została "bezprawnie i przestępczo pozbawiona własności i pozbawiona władztwa nad jedynym składnikiem swojego majątku, chociaż nie doszło do świadczenia ekwiwalentnego w jakiejkolwiek części, w postaci zapłaty ceny ". Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy wskazał, że na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie natomiast z ust. 2 ww. przepisu czynności podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Organ II instancji wskazał, iż NSA w wyroku z dnia 26 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 2174/13, stwierdził, że na gruncie podatku od towarów i usług użytym w przepisach normujących ten podatek terminom należy przypisywać zasadniczo autonomiczne znaczenie, swoiste dla tego podatku, a tym samym oderwane od ich rozumienia cywilistycznego w ujęciu prawodawstwa krajowego. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Tym samym, czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy VAT (por. też wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2013 r, I FSK 1766/12). DIAS wskazał, że zgodnie zaś z art. 106 ust. 1 cytowanej ustawy (obowiązującym w rozpatrywanym okresie), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Faktura jest szczególnym dokumentem o istotnym stopniu sformalizowania. Jej wystawienie może mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego. Faktura stanowi wreszcie podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego. Celem wystawienia faktury jest udokumentowanie rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, bo tylko takie faktury będą stanowiły podstawę do odliczenia naliczonego w nich podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, na który składa się kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Organ odwoławczy wskazał następnie, że w związku z prowadzoną u nabywcy, tj. w Spółce C kontrolą podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług za kwiecień 2013 r. zakwestionowano tej Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zawartej transakcji udokumentowanej fakturą nr [...] z dnia 12 kwietnia 2013 r. uznając, że faktycznym przedmiotem umowy z dnia 4 kwietnia 2013 r. była zorganizowana części przedsiębiorstwa, a nie zbiór luźno połączonych ze sobą aktywów. Zatem, jako taka w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stanowisko to potwierdził również organ II instancji, a WSA w S. w orzeczeniu z dnia 25 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1517/14. NSA natomiast, rozpatrując skargę kasacyjną wniesioną od wyżej wymienionego wyroku, w swym rozstrzygnięciu z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 418/16, stwierdził, że przedmiotowej dostawy nie można rozpatrywać w kategorii dostawy przedsiębiorstwa, czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zawierać pewne cechy, jak wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne (rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych), które składają się na zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej, samodzielnej działalności gospodarczej. Końcowo NSA w sprawie I FSK 418/16 uznał, że kwestionowana dostawa nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem nie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, a skarżąca spółka (w tamtej sprawie nabywca, czyli C) miała w związku z tym prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z faktury wystawionej przez zbywcę nieruchomości. W świetle powyższego w obecnie rozpatrywanej sprawie organ podatkowy I instancji - z czym organ odwoławczy się zgodził - uznał, że przedmiotowa dostawa nie mogła korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W zaistniałym stanie faktycznym organ odwoławczy uznał, że Spółka A niezasadnie skorygowała fakturę sprzedaży, zmieniając stawkę podatku od towarów i usług z 23% i uznając transakcję ze niepodlegającą opodatkowaniu, jak również niesłusznie rozliczyła w korekcie deklaracji VAT-7 za lipiec 2013 r. kwotę dostaw w stawce 23%, zmniejszając ją o kwotę netto 102.235.772,36 zł i podatek VAT o 23.514.227,64 zł. Zatem prawidłowe jest rozliczenie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2013 r. przedstawione w zaskarżonej decyzji. DIAS zaznaczył, że przedmiotem rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji nie była ocena skutków cywilnoprawnych wynikających z zawartej umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki wraz z zabudowaniami, która miała miejsce w kwietniu 2013 r. (i w tym okresie winna zostać rozliczona), gdyż transakcja ta oraz wynikające z niej skutki na gruncie prawa podatkowego były już przedmiotem oceny zarówno organów podatkowych jak i sądów, tj. WSA w S. i NSA w toku postępowań prowadzonych w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień 2013 r, wobec nabywcy nieruchomości, tj. Spółki C. W wyniku tej oceny NSA w prawomocnym wyroku z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 418/16 uznał, że na gruncie prawa podatkowego opisana w wymienionej umowie transakcja wraz z towarzyszącymi jej okolicznościami nie stanowi dostawy przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym dostawa ta nie mogła korzystać ze zwolnienia w podatku, natomiast podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ocena ważności umowy sprzedaży dokonanej aktem notarialnym z dnia 4 kwietnia 2013 r., Rep. [...] nie ma znaczenia dla rozpatrywanej sprawy podatkowej, gdyż na podstawie dokonanych ustaleń stwierdzono, że Spółka C sp. z o.o. po dniu 4 kwietnia 2013 r. rozporządzała przedmiotem transakcji jako właściciel, co potwierdziła także Spółka w złożonym odwołaniu, cyt. "począwszy od kwietnia 2013 r. do chwili obecnej przedmiotową nieruchomością włada spółka C sp. z o.o. - obecnie w restrukturyzacji.(...)". W kontekście powyższego Spółka A jako wystawca faktury winna za miesiąc kwiecień 2013 r. odprowadzić podatek należny. Stąd też dla rozliczenia podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r., będącego przedmiotem zaskarżonej decyzji, bez wpływu pozostaje rozstrzygnięcie sądu cywilnego, na które powołuje się w odwołaniu Spółka, jak również kwestia uznania bądź nieuznania faktury dokumentującej sprzedaż przedmiotowej nieruchomości za tzw. "pustą fakturę". Zagadnienia te pozostają poza zakresem przedmiotowym rozliczenia za lipiec 2013 r., a tym samym wydana decyzja nie może naruszać art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a lub c, czy też art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, które to przepisy nie mają za ten okres żadnego zastosowania. W tym miejscu wskazano na wyrok TSUE z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach: C-439/04 i C-440/04 i podano, iż wynika z niego, że pojęcie dostawy towarów zostało zasadniczo oderwane od aspektu oceny jej ważności na gruncie prawa cywilnego. Organ odwoławczy stwierdził, że w odwołaniu Spółka wskazała, że część deklaracji korygujących składanych w imieniu Spółki A zostało złożonych przez osoby w istocie do tego nieuprawione. W ocenie organu odwoławczego zarzut ten jest niezasadny. Spółka posiadała wszelkie niezbędne informacje na temat prowadzonych przez nią transakcji kupna i sprzedaży, które następnie wykazywała w składanych rozliczeniach podatkowych. Stąd też organ podatkowy I instancji, jako dowód przyjął złożone rozliczenia i wynikające z nich wielkości. Spółka zarzuciła, że organ podatkowy I instancji zakwestionował skuteczność skorygowania przez Stronę faktury VAT nr [...], fakturą korygującą nr [...] z dnia 27 marca 2018 r. z tej przyczyny, że odbiorca tej faktury (tj. Spółka C) skorzystał z prawa do odliczenia. Zarzuca również, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji organ w żaden sposób nie wykazał, że Spółka C skutecznie i zgodnie z prawem skorzystała z prawa do odliczenia podatku VAT od spornej transakcji i że kwota nadpłaconego podatku rzeczywiście została temu podmiotowi zwrócona. Powyższe, w ocenie Spółki ma o tyle istotne znaczenie, że tak jak to wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - Spółka C została poddana kontroli podatkowej w związku z analizowaną transakcją, w toku której NSA w wyroku z dnia 30 listopada 2017 r. (sygn. akt I FSK 418/16) przesądził o tym, że umowa z dnia 4 kwietnia 2013 r. nie miała za przedmiot zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w konsekwencji czego uchylił wyrok WSA w S. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Według wiedzy Spółki, brak jest aktualnie ostatecznej i prawomocnej decyzji kończącej postępowanie podatkowe wobec Spółki C, które skutkowałoby rzeczywistym zwrotem na rzecz tego podmiotu "nadpłaconego" podatku. Wręcz przeciwnie, Spółka A jako podmiot zainteresowany wynikiem tego postępowania, złożyła wniosek o dopuszczenie do udziału w sprawie i zawieszenie postępowania, do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sporu cywilnego, co do przedmiotu własności, tj. przywołanej wyżej sprawy. Przedmiotowy wniosek jest nadal procedowany przed Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej w S.. Organ odwoławczy wskazał w tym miejscu, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. w dniu [...] lutego 2018 r. wydał dla C Spółka z o. o. decyzję, którą uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. i umorzył postępowanie w sprawie uznając, że nastąpiła dostawa nieruchomości, która podlega opodatkowaniu, a nie dostawa zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym przyznał Spółce C prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem spornej nieruchomości. DIAS dodał, że w ocenie Spółki, przytoczoną przez organ argumentację dotyczącą momentu, do którego jest możliwe wystawienie faktury korygującej do tzw. "pustej" faktury, należy traktować wyłącznie za teoretyczną. Organ nie wykazał bowiem (a nawet nie powołał się na datę rzekomego zrealizowania przez organy podatkowe wnioskowanego prawa do odliczenia i kwotę uznanego odliczenia), że wystawienie korygującej faktury VAT o nr [...] nastąpiło z przekroczeniem terminu i trybu, o którym mowa w art. 108 ustawy o podatku VAT. W ocenie DIAS rozważania powyższe pozostają jednak poza zakresem rozstrzygania w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r., gdyż dla jego prawidłowości nie jest istotne skuteczne i zgodne z prawem odliczenie podatku od towarów i usług przez nabywcę, ale dopuszczalność ujęcia w rozliczeniu podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. korekty faktury zmieniającej stawkę podatku VAT z 23% na czynność nie objętą opodatkowaniem. Niezależnie jednak od powyższego bezsprzecznie sporna faktura sprzedaży nieruchomości została wprowadzona do obrotu gospodarczego - dostarczona nabywcy, który w oparciu o wyżej wymienioną fakturę wywodził prawo do odliczenia, czego dowodem były omawiane postępowania prowadzone przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie, a następnie Naczelnym Sądem Administracyjnym. Tym samym wystawienie przez Spółkę A kolejnej faktury korygującej dopiero w dniu 27 marca 2018 r., tj. po około 5 latach i to w okolicznościach zaistniałego stanu faktycznego nie może być rozpatrywane w kategoriach zapobieżenia przez wystawcę "w stosownym czasie" utraty wpływów budżetowych. Okoliczność bowiem oceny prawa odliczenia przez nabywcę podatku od towarów i usług wykazanego na wystawionej fakturze nie zwalnia wystawcy faktury z obowiązku zapłaty, tj. rozliczenia tego podatku. Organ II instancji stwierdził przy tym, iż art. 108 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, że w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten stanowi odpowiednik art. 203 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.; dalej: Dyrektywa 112), zgodnie z którym każda osoba, która wykazuje VAT na fakturze, jest zobowiązana do zapłaty podatku. Regulacja zawarta w art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług wynika ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie VAT, a zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku bez względu na jego związek z czynnością opodatkowaną stanowi swego rodzaju ograniczenie możliwości dokonywania nadużyć prawa do odliczenia podatku. Organ odwoławczy podkreślił następnie wagę ustalenia czy w danej transakcji obrót towarem miał charakter rzeczywisty. Brak bowiem rzeczywistego obrotu towarem stanowi o konieczności zastosowania dla badanych faktur tak art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT - w sferze podatku naliczonego, jak i art. 108 ust. 1 ustawy o VAT - w odniesieniu do faktur rzekomo dokumentujących sprzedaż. Organ II instancji wskazał, że NSA w wyroku z dnia 30 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 418/16 stwierdził, że "kwestionowana dostawa nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług". Tym samym należy uznać, że w przedmiotowej sprawie dostawa nieruchomości miała miejsce, nabywca otrzymał przedmiot dostawy i dysponuje nim jak właściciel. Brak jest zatem podstaw do zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Dodatkowo strona w piśmie z dnia 28 marca 2018 r. (data wpływu do organu I instancji - 4 kwietnia 2018 r.) wskazała, z czym organ II instancji się nie zgadza z powodów przedstawionych powyżej, że sporna faktura jest w istocie tzw. "pustą" fakturą, dokumentującą czynność, która nie została wykonana, do której ewentualnie zastosowanie będą miały przepisy art. 58 Kodeksu cywilnego - czego organ podatkowy I instancji nie rozstrzygał, natomiast w uzasadnieniu decyzji odniósł się wyłącznie do skutków korygowania takich faktur. W odniesieniu do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 18a Ordynacji podatkowej organ odwoławczy wskazał, że przepis ten dotyczy zmiany właściwości miejscowej organu podatkowego i znalazł zastosowanie z uwagi na zmianę siedziby Spółki A, która nastąpiła z dniem 1 grudnia 2016 r. Z tym dniem organem właściwym dla Spółki stał się Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B.. Nie wskazano jednak na czym polegało naruszenie tego przepisu. W ocenie DIAS organ pierwszej instancji zebrał materiał dowodowy, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który przyczynił się do wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Organ pierwszej instancji właściwie, zgodnie z prawidłami logiki, ocenił zebrane dowody, rozpatrzył cały materiał dowodowy oraz dokonał oceny znaczenia i wartości poszczególnych dowodów dla toczącej się sprawy. Natomiast przebieg tych wszystkich działań podejmowanych przez organ prowadzący postępowanie, a więc sposób dojścia do ostatecznego efektu postępowania w postaci rozstrzygnięcia sprawy, powinien znaleźć odzwierciedlenie w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu decyzji zgodnie z wymogami określonymi w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Działając w myśl powyższych reguł organ pierwszej instancji podjął w toku prowadzonego postępowania szereg istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy działań, a tym samym podjął czynności w celu analizy i wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W dniu 7 września 2018 r. wpłynęło do DIAS pismo Spółki z dnia 31 sierpnia 2018 r., w którym wskazano, że na dzień 10 września 2018 r. Sąd Rejonowy S.-P. i Z. w S. [...] Wydział Cywilny (sygn. akt [...]) wyznaczył termin publikacji wyroku w sprawie z powództwa Spółki A przeciwko Spółce C o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym KW nr [...] poprzez wpis w dziale [...] tejże księgi Spółki A w miejsce Spółki C w związku z nieważnością umowy sprzedaży z dnia 4 kwietnia 2013 r. Spółka wskazała, że przedmiotowe orzeczenie będzie miało kluczowe znaczenie z punktu widzenia prowadzonego postępowania podatkowego. Organ odwoławczy wskazał, że Sąd Rejonowy S.-P. i Z. w S. [...] Wydział Cywilny w ww. wyroku z dnia [...] września 2018 r. m.in. oddalił powództwo Spółki A. Skargę na powyższą decyzję wniosła działając przez profesjonalnego pełnomocnika A Spółka z o.o. w Ł., zarzucając organowi odwoławczemu naruszenie: przepisów prawa materialnego, a w szczególności: 1. art. 5, art. 29 ust. 4c, art. 19 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez ich błędne zastosowanie, a w konsekwencji uznanie, że po stronie Spółki A Sp. z o.o. istnieje zaległość podatkowa w łącznej wysokości 23.514.228 zł w związku z umową sprzedaży z dnia 4 kwietnia 2013 r., art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a lub c w związku z art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego w związku z art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji uznanie, że Spółka A nie miała możliwości skorygowania "pustej" faktury VAT, jaką jest faktura nr [...] z dnia 12 kwietnia 2013 r.; 2. przepisów postępowania, mających wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.: 1. art. 18a, art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 51 § 1, art. 52 § 2 pkt 1 i § 2, art. 207 oraz art. 210 Ordynacji podatkowej w związku z art. 108 ustawy o VAT, poprzez ich błędne zastosowanie, a przez to wydanie decyzji określającej kwotę podatku od towarów i usług z pominięciem wszystkich okoliczności sprawy i mimo niewykazania, że korygująca faktura VAT nr [...] została wystawiona z przekroczeniem/naruszeniem trybu określonego w art. 108 ustawy o VAT, 2. art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, przejawiające się w bezkrytycznym przyjęciu, że umowa sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki położonej w S. przy ul. A 38 i 39 wraz z budynkami stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności z dnia 4 kwietnia 2013 r. jest ważna i wywołuje skutki podatkowe, na co wskazuje także wyrok Sądu Rejonowego S.-P. i Z. w S. [...] Wydział Cywilny o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym ([...]), chociaż orzeczenie to nie korzysta z waloru prawomocności, a zatem na obecnym etapie nie można opierać na nim żadnych wniosków czy domniemań, 3. art. 170 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej P.p.s.a.), poprzez błędne uznanie, że organ wydający decyzję w przedmiotowej sprawie związany jest prawomocnym orzeczeniem NSA wydanym w sprawie cyt.: II FSK 1959/16 w ten sposób, że należy uznać transakcję z dnia 4 kwietnia 2013 r. za ważną i wywołującą skutki prawne. Ponadto Spółka wniosła (na podstawie art. 135 P.p.s.a.). o rozważenie możliwości uchylenia również decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...] maja 2018 r. z uwagi na fakt, że decyzja ta została także wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie, co przy uchyleniu jedynie decyzji wydanej przez organ odwoławczy, mogłoby skutkować koniecznością wydania przez ten organ decyzji uchylającej decyzję organu I instancji i przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia. Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z poprzedzającą decyzją, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, jak również wniesiono o zwolnienie Spółki z obowiązku uiszczenia opłaty sądowej od złożonej skargi, na podstawie art. 243 i następne ustawy P.p.s.a. Strona wniosła też o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, z uwagi na grożącą Spółce niepowetowaną szkodę spowodowaną wszczęciem postępowania egzekucyjnego, celem dochodzenia należności podatkowych na łączną kwotę 34.993.780,43 zł. Strona skarżąca podniosła, że organy podatkowe dokonały niewłaściwej oceny sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 4 kwietnia 2013 r. umowy sprzedaży zawartej ,,rzekomo" pomiędzy A sp. z o.o. a C sp. z o.o. (poprz. B sp. z o.o.), która to stanowi podstawę wadliwości zaskarżonej decyzji. Zdaniem Spółki umowa sprzedaży z dnia 4 kwietnia 2013 r. jest nieważna i nie wywołuje żadnych skutków prawnych i z tego względu nie może podlegać opodatkowaniu. Stwierdzono przy tym, że zarówno organy podatkowe jak i sądy administracyjne nie są uprawnione do dokonania oceny ważności umowy z dnia 4 kwietnia 2013 r. Zagadnienie to było przedmiotem badania przez Sąd Rejonowy S.-P. i Z. w S. [...] Wydział Cywilny w sprawie prowadzonej pod sygn. akt [...] o uzgodnienie treści księgi wieczystej KW nr [...] z rzeczywistym stanem prawnym poprzez ujawnienie w dziale [...] tej księgi Spółki A w miejsce Spółki C. W ocenie skarżącej Spółki, fakt prowadzenia tego postępowania powinien powodować wątpliwości, które organy podatkowe powinny rozstrzygać na korzyść Strony, na podstawie aktualnych przepisów Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe - z naruszeniem tej zasady - uznały, że umowa sprzedaży jest ważna na podstawie wyroku Sądu Rejonowego, który oddalił powództwo Spółki A. Spółka wskazała jednak, że wyrok ten jest nieprawomocny i nie można z niego wyprowadzać wiążących wniosków. W ocenie skarżącej Spółki, DIAS wyprowadził błędne wnioski z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanego w sprawie II FSK 1959/16. Zauważył, że organ odwoławczy błędnie zinterpretował związanie tym orzeczeniem na podstawie art. 170 P.p.s.a., bowiem NSA stwierdził jedynie, że umowy z dnia 4 kwietnia 2013 r. nie można traktować jako sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ale nie przesądził, czy doszło do skutecznej sprzedaży majątku, którą należy potraktować inaczej niż zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Natomiast organy podatkowe błędnie i bez podstawy prawnej wywiodły z ww. wyroku, że do dostawy doszło i nie mogła korzystać ona z wyłączenia z opodatkowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Łodzi w dniu 25 września 2019 r. Sąd dopuścił następujące dowody z dokumentów złożone przez pełnomocnika strony skarżącej: postanowienie Sądu Okręgowego w S. z [...] września 2019 r. w sprawie o sygn. akt [...] i postanowienie Prokuratury Regionalnej w S. z [...] czerwca 2019 r. w przedmiocie zabezpieczenia majątkowego w sprawie o sygn. akt [...]. Sąd zważył, co następuje. Skarga nie jest uzasadniona, bowiem organy podatkowe nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów procesowych. Na wstępie należy zauważyć, że w skardze zawarty jest m.in. zarzut naruszenia art. 18a Ordynacji podatkowej, jednakże brak jest uzasadnienie tego zarzutu, a zatem nie wiadomo w czym skarżąca upatruje wskazane przez siebie naruszenie. Dodatkowo trzeba zauważyć, że przepis ten składa się z dwóch jednostek redakcyjnych – paragrafów, a więc zarzut w tym zakresie nie jest sformułowany precyzyjnie. Zgodnie z treścią tego przepisu w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, z zastrzeżeniem art.18b (§ 1). Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, przypadki, w których, w razie zmiany właściwości miejscowej po zakończeniu roku podatkowego lub okresu rozliczeniowego, właściwym organem podatkowym będzie organ inny niż wymieniony w § 1, uwzględniając w szczególności przypadki zmiany miejsca zamieszkania, pobytu lub siedziby podatnika (§ 2). Poza sporem jest to, że do listopada 2016 r. Spółka rozliczała podatek od towarów i usług w [...] Urzędzie Skarbowym w S., właściwym miejscowo z uwagi na siedzibę Spółki, natomiast od grudnia 2016 r. w związku z przeniesieniem jej siedziby do Ł. organem właściwym miejscowo stał się Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B.. Właściwość miejscowa organu podatkowego powiązana w siedzibą podatnika wynika ze zmiany art. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174), w skrócie u.p.t.u., wprowadzonej z dniem 1 stycznia 2016 r. i z art. 17 ust. 1 Ordynacji podatkowej. Skoro siedziba Spółki została przeniesiona do Ł. pod koniec 2016 r., a postępowanie w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. zostało wszczęte w kwietniu 2018 r., to organem właściwym miejscowo do rozliczenia podatku także za ten okres wcześniejszy był Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B., co wynika z art. 17 § 1 i art. 18a § 1 Ordynacji podatkowej. Zarzut naruszenia art. 18a Ordynacji podatkowej nie jest zatem uzasadniony. Zasadniczą kwestią sporną w tej sprawie, co podkreślają obie strony postępowania sądowoadministracyjnego, jest prawidłowość rozliczenia podatku VAT za lipiec 2013 r., na którą miała wpływ ocena czynności dostawy dokonanej przez Spółkę w kwietniu 2013 r. i udokumentowanej fakturą nr [...] z 12 kwietnia 2013 r. wystawioną dla B Spółki z o.o. Wszczęcie postępowania podatkowego zostało poprzedzone kilkukrotnym korygowaniem deklaracji składanych przez Spółkę, w których Spółka na przemian albo uwzględniała w rozliczeniu podatku VAT przedmiot sprzedaży, albo uznawała, że jest to czynność zwolniona od opodatkowania, albo czynności nie uwzględniała w rozliczeniu podatkowym. Ostateczne stanowisko Spółki zostało wyrażone w korekcie deklaracji za lipiec 2013 r. sporządzonej i przesłanej do organu podatkowego w marcu 2018 r. W deklaracji tej Spółka nie wykazała dostawy towarów w postaci spornej nieruchomości położonej w S., bowiem uznała, że notarialna umowa sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu z zabudowaniami jest nieważna ze skutkiem ex tunc, co oznacza, że organy podatkowe powinny oceniać sytuację tak jakby umowy z 4 kwietnia 2014 r. nigdy nie było w obrocie prawnym, a ponadto sporną kwestię ważności tej umowy oceni ostatecznie sąd powszechny, bowiem nie mogą tego czynić organy podatkowe. Wbrew zarzutom skargi rozstrzygnięcie sprawy nie zależy ani od ustalenia, czy przedmiotowa umowa z 4 kwietnia 2013 r. jest ważna (przy czym jak wynika z treści skargi Spółka ma na uwadze ważność czynności prawnej na gruncie prawa cywilnego), ani od ustalenia, czy przedmiotowa umowa została wykonana. Podkreślić należy, że także wbrew stanowisku Spółki organy podatkowe wcale nie wyrażały stanowiska, że właśnie fakt wykonania tej umowy ma decydujące znaczenie dla uznania, że ostatnia korekta deklaracji za lipiec 2013 r., czyli korekta z marca 2018 r. jest wadliwa a prawidłowe jest rozliczenie podatku zawarte w decyzji podatkowej, uwzględniające opodatkowanie czynności dostawy towarów z 4 kwietnia 2013 r. Należy zgodzić się ze stanowiskiem organu podatkowego, wyrażonym z powołaniem się na orzecznictwo sądów administracyjnych i piśmiennictwo, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług terminom użytym w tej ustawie należy przypisywać zasadniczo autonomiczne znaczenie, swoiste dla tego podatku, oderwane od rozumienia tych terminów na gruncie prawa cywilnego. Oznacza to, że pojęcie "dostawy towarów" zostało w znacznej mierze oderwane od ważności i skuteczności tej czynności na gruncie prawa cywilnego. Dla uznania, że czynność dostawy towarów miała miejsce decydujące są jej skutki realne, faktyczne, czyli ekonomiczny aspekt transakcji, a nie skutki konwencjonalne, co jednocześnie oznacza, że czynności nieważne na gruncie prawa cywilnego mogą podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Sąd zgadza się ze stroną skarżąca, że ani organy podatkowe, ani sądy administracyjne nie mają kompetencji do rozstrzygania sporów o ważność umowy cywilnoprawnej, gdyż spory takie rozstrzygają sądy powszechne. Stanowiska tego nie kwestionują także organy podatkowe w tej sprawie. Ale przecież, wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe wcale nie wypowiadały się w tej sprawie o ważności umowy cywilnoprawnej z 4 kwietnia 2013 r. Decydujące znaczenie w tej sprawie miało ustalenie, czy w związku z powyższą transakcją doszło do dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i ta kwestia została przez organy podatkowe ustalona pozytywnie, a Sąd ustalenia te akceptuje. Nie ma przecież wątpliwości, że w wyniku wspomnianej umowy doszło do przeniesienia władztwa ekonomicznego na przedmiotem umowy ze skarżącej Spółki na B Spółkę z o.o. Przecież sama skarżąca tego faktu nie kwestionuje, podnosi natomiast, że doszło do tego na skutek przestępczych działań jednego ze wspólników Spółki, ówczesnego prezesa jej zarządu. Jednakże nieważność dokonanych czynności cywilnoprawnych nie wyłącza zastosowania przepisów ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT czynności, w tym także dostawa towarów, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Ten przepis, łącznie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, posługującym się autonomicznym pojęciem "dostawy towarów", a nie cywilnoprawnym pojęciem "przeniesienie własności rzeczy" dobitnie wskazują na konieczność badania przesłanek opodatkowania czynności w oderwaniu od kwestii ważności umowy cywilnoprawnej (zob. wyrok NSA z 27 listopada 2012 r., I FSK 768/11, dostępny w CBOSA). Trzeba też mieć na uwadze, ze zgodnie z art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają określone w ustawie czynności, a nie umowy cywilnoprawne, co właśnie nakazuje ustalanie, czy zaistniała czynność w rozumieniu ustawy o VAT, a nie to, czy związana z nią umowa jest ważna. Tak też należy oceniać sytuację, gdy dochodzi do dokonania czynności, w tym wypadku przeniesienia władztwa ekonomicznego nad rzeczą z jednego podmiotu na drugi, mimo że naruszono zasady reprezentacji zbywcy. Być może czynność cywilnoprawna w formie umowa zbycia nieruchomości zostanie oceniona przez sąd powszechny jako nieważna na gruncie prawa cywilnego, co nie zniweczy jej skutków prawnopodatkowych, skoro doszło do dostawy towarów. Nie są zatem uzasadnione zarzuty z pkt 1a) i b) skargi. Przepisy te nie zostały błędnie zastosowane (pkt a) lub błędnie niezastosowane (pkt b). Organy wykazały, że doszło do spornej dostawy towarów, bowiem doszło do przeniesienia ekonomicznego władztwa nad przedmiotem umowy z 4 kwietnia 2013 r. i Spółka powinna tę dostawę opodatkować. Wskazane w pkt 1b) skargi przepisy dotyczą możliwości nie stosowania przepisu o obniżeniu podatku należnego o podatek naliczony z powodu określonych wad faktur. W odniesieniu do skarżącej Spółki nie ma problemu z wadliwym odliczeniem podatku naliczonego. Nie są też uzasadnione zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego. Istotne okoliczności sprawy zostały wyjaśnione. Organy uzasadniły stanowisko, że w sprawie doszło do dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu, a więc wystawienie faktury korygującej z marca 2018 r. było nieuzasadnione. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika, aby stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji oparte zostało o nieprawomocny wyrok Sądu Rejonowego S.-P. i Z. w S. [...] Wydział Cywilny o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym. Ponadto organ nie wypowiadał się na temat ważności umowy notarialnej z 4 kwietnia 2013 r. Zarzut z pkt 2c skargi jest niezrozumiały, bo powołany przez Spółkę wyrok o sygn. II FSK 1959/16 nie odnosi się do rozpatrywanej sprawy. Zapewne skarżąca miała na uwadze w tym zarzucie wyrok NSA z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. I FSK 418/16. W wyroku tym wydanym ze skargi kasacyjnej C sp. z o.o. w S. wniesionej od wyroku WSA w S. z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. I SA/Sz 1517/14, zasadniczym zagadnieniem spornym była kwalifikacja prawna i ocena skutków podatkowych umowy notarialnej z 4 kwietnia 2013 r., tj. czy przedmiotem umowy była dostawa nieruchomości (jak przyjęła skarżąca spółka) czy dostawa zorganizowanej części przedsiębiorstwa (jak przyjęły organy podatkowe). NSA stanął na stanowisku, że cyt. "ponieważ kwestionowana dostawa nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to nie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT a skarżąca Spółka miała w związku z tym prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur wystawionych przez zbywcę nieruchomości". Sąd odwoławczy był związany zarzutami skargi, a ustalenia w tej sprawie związane były z powyższą kwestią sporną. Jakkolwiek organ odwoławczy rozpatrujący niniejszą sprawę powoływał się w uzasadnieniu decyzji na powyższy wyrok NSA, to jednak nie twierdził, że jest to jedyny argument uzasadniający decyzję. W jej uzasadnieniu przedstawił własne stanowisko (str. 9-11) dotyczące problemu występującego w tej sprawie, a więc zasadniczego oderwania pojęcia "dostawy towarów" od ważności czynności prawnej na gruncie prawa cywilnego. Z uwagi na powyższe należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302). dc