I SA/Łd 862/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA J. Chlebny, Sędziowie NSA P. Kiss (spr.), J. Antosik, Protokolant M. Kowalska, po rozpoznaniu w dniu 8 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi Zakładów [...] A. Spółki Akcyjnej z siedzibą w K. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiąc listopad 1998 r. oddala skargę. I S.A./Łd 862/03 Uzasadnienie Zaskarżoną do Sądu decyzją Izba Skarbowa w Ł. - po rozpatrzeniu odwołań Zakładów [...] A. S.A. w K. od decyzji Urzędu Skarbowego w K. w przedmiocie określenia dla spółki z powołaniem się m.in. na przepisy art. 10 ust.2, art.34 ust.1, art. 37 ustawy z dn.08.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11, poz.50 ze zm./ i przepisy par. 1 ust.2, par.4 ust.1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dn.05.01.1998r. w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. nr 2, poz.3 ze zm./ za miesiąc listopad 1998r. zobowiązania i zaległości w podatku akcyzowym oraz odsetek za zwłokę odpowiednio w kwotach 624.388 zł i 478.660 zł oraz 646.309 zł - uchyliła zaskarżoną decyzję w części dotyczącej zobowiązania i zaległości podatkowej w kwocie 123.463 zł stwierdzając nieistnienie zobowiązania podatkowego w tym zakresie oraz w części dotyczącej odsetek za zwłokę w kwocie 166.705,50 zł, natomiast w pozostałym zakresie decyzję organu pierwszej instancji utrzymała w mocy. Odnośnie utrzymanej w mocy części decyzji organu pierwszej instancji Izba Skarbowa podzieliła stanowisko tego organu, iż dokonana przez spółkę w listopadzie 1998r. sprzedaż na rzecz Rafinerii Nafty "B" w G. 6.854 litrów odwodnionego skażonego spirytusu bez koniecznego potwierdzenia w tej części zamówienia nabywcy przez właściwy urząd kontroli skarbowej powodowała obowiązek naliczenia od tej sprzedaży podatku akcyzowego. Organy podatkowe obu instancji powołały się na ustalony i niekwestionowany przez stronę stan faktyczny sprawy, zgodnie z którym w listopadzie 1998r. spółka "A " na podstawie dwóch zamówień Rafinerii sprzedała ogółem 116.854 litrów spirytusu bez naliczenia odpowiedniego podatku naliczonego, podczas gdy zamówienia nabywcy, potwierdzone przez Urząd Kontroli Skarbowej w K. dotyczyły jedynie ilości ogółem 110.000 litrów. W tych warunkach według organów podatkowych brak odpowiedniego potwierdzenia zamówienia dotyczącego sprzedaży 6.854 litrów spirytusu powodowało że zwolnienie od podatku akcyzowego przewidziane w par.4 ust.1 i 2 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dn.05.01.1998r. w sprawie podatku akcyzowego nie mogło mieć zastosowania. W ustosunkowaniu się do zarzutów odwołania Izba Skarbowa stwierdziła, że wbrew stanowisku strony niezbędnym wymogiem prawidłowego potwierdzenia zamówienia w rozumieniu par.4 ust.2 cytowanego rozporządzenia jest potwierdzenie ilości deklarowanego przez nabywcę w zamówieniu spirytusu, natomiast powołane przez stronę zaświadczenie nabywcy o niezaleganiu z płatnościami podatków nie jest warunkiem wystarczającym do uznania prawidłowości potwierdzenia zamówienia w części przekraczającej zgłoszoną ilość. W złożonej skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego / nazwanej pismem procesowym/ spółka "A" wnosząc o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w Ł. w części utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji powtórzyła swoje wcześniejsze zarzuty dotyczące błędnej interpretacji przez organy orzekające przepisów par.4 rozporządzenia Ministra Finansów z dn.05.01.1998r. w sprawie podatku akcyzowego, a także naruszenia przepisów ustawy z dn.28.09.1991r. o kontroli skarbowej /Dz.U. nr 100, poz. 442/ oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dn.16.07.1997r. w sprawie zakresu i zasad wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego /Dz. U. nr 86, poz.545/. Strona skarżąca nie negując braku potwierdzenia zamówienia nabywcy na ilość 6.854 litrów spirytusu stwierdziła, że w treści par.4 ust.2 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów nie ma żadnej wzmianki, iż "z informacji zwyczajowo podawanych w zamówieniu właśnie ilość wymaga potwierdzenia przez urząd kontroli skarbowej". Zdaniem strony, aby daną sprzedaż można było objąć szczególnym nadzorem podatkowym musi istnieć zamówienie potwierdzone przez urząd kontroli skarbowej na okoliczność płacenia przez nabywcę podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego i skoro Urząd Kontroli Skarbowej w K. objął procedurą szczególnego nadzoru podatkowego sprzedaż spirytusu do Rafinerii w G., to zostały w całości spełnione wymogi z par.4 ust.1 i 2 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów. Ponadto strona podniosła, że żądając zapłacenia podatku akcyzowego od sprzedaży 6.854 litrów spirytusu, organy podatkowe próbują pobrać podatek drugi raz od tej samej ilości spirytusu, co przeczy zasadzie jednokrotności opodatkowania. W powyższym zakresie spółka powołała się, że podatek akcyzowy od całej sprzedaży ilości 116.854 l. spirytusu zapłaciła Rafineria w G., gdyż był on zawarty w podatku akcyzowym od paliw z udziałem tego spirytusu. Przedmiotowy spirytus stanowił półprodukt do wyrobu paliw, w związku z czym jest on wolny od podatku akcyzowego, gdyż zdaniem strony ciężar podatkowy spoczywa na produkcie finalnym. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. wniosła o jej oddalenie i podtrzymała w całości swoje stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, stając się na podstawie art. 97 par.1 ustawy z dn.30.08.2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153, poz.1271 ze zm./ właściwym do rozpoznania skargi, zważył co następuje; Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy nie jest między stronami kwestionowany, a występujący spór sprowadza się do ustalenia wykładni i stosowania przepisów par.4 ust.1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dn.05.01.1998r. w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. nr 2, poz.3 ze zm./, wydanego na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego m.in. w art. 37 ust.2 ustawy z dn.08.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11, poz.50 ze zm./. Przepisy powołanego rozporządzenia przewidują dla sprzedaży spirytusu stosowanie stawek podatku akcyzowego niższych od stawki najwyższej lub zwolnienie od tego podatku pod warunkiem zachowania wymienionych w tych przepisach wymogów. Z treści tych przepisów wynika, że podstawowym warunkiem jest sprzedaż spirytusu na rzecz nabywców, objętych zgodnie z odrębnymi przepisami, szczególnym nadzorem podatkowym /par.4 ust.1 rozporządzenia/. Drugim koniecznym warunkiem jest dokonanie sprzedaży spirytusu nabywcom, którzy przedstawili zamówienie potwierdzone przez właściwy urząd kontroli skarbowej /część pierwsza ust.2 par.4 rozporządzenia/, przy czym urząd kontroli skarbowej dokonuje potwierdzenia zamówienia po przedstawieniu zaświadczenia z właściwego urzędu skarbowego, iż sprzedawca nie zalega z płatnością podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług /część druga ust.2 par.4 rozporządzenia/. Według oceny Sądu należy podzielić stanowisko organów podatkowych, iż istotną cechą "zamówienia", o którym mowa w par.4 ust.2 omawianego rozporządzenia Ministra Finansów jest wskazanie ilości zamówionego spirytusu, albowiem bez określenia ilości towaru, zamówienie nie spełniłoby swojej roli. Zamówienie dostarczenia towaru, bez określenia jego ilości, zwłaszcza w stosunkach gospodarczych stanowiłoby zamówienie niepełne, wymagające uzupełnienia w powyższym zakresie. Wydaje się również, że strony przedmiotowych czynności kupna-sprzedaży odwodnionego spirytusu zdawały sobie sprawę z wagi wymogu określenia ilości spirytusu objętego tymi czynnościami, gdyż oba mające miejsce w miesiącu listopadzie 1998r. zamówienia nabywcy-Rafinerii w G., potwierdzone przez Urząd Kontroli Skarbowej w K. wskazywały ilość zamówionego spirytusu /jedno zamówienie dotyczyło ilości 60.000 l., a drugie 50.000 l./. Gdyby podzielić stanowisko strony skarżącej, iż określenie ilości spirytusu nie było istotnym wymogiem zamówienia, to w zasadzie wystarczyłoby jedno ogólne zamówienie nabywcy. Należy także uznać, że organ szczególnego nadzoru podatkowego / urząd kontroli skarbowej/ potwierdzając określone zamówienie nabywcy, powinien mieć informację odnośnie ilości nabywanego spirytusu, którego dalszy przerób i sprzedaż podlega szczególnemu nadzorowi podatkowemu. W tych warunkach powołanie się strony skarżącej na inne okoliczności sprawy, a w szczególności na przedstawienie przez nabywcę spirytusu pracownikowi właściwego urzędu kontroli skarbowej zaświadczenia z urzędu skarbowego o nie zaleganiu z płatnością podatków nie może mieć istotnego znaczenia dla wykładni i zastosowania przepisów par. 4 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 05.01.1998r. w sprawie podatku akcyzowego. Dla kwestii opodatkowania skarżącej spółki z tytułu spornej sprzedaży ilości spirytusu nie objętego potwierdzonym zamówieniem nie może mieć również większego znaczenia fakt, iż nabywca, po zużyciu całej ilości zakupionego spirytusu do wytworzenia paliw, zapłacił należny podatek akcyzowy od sprzedaży paliw, gdyż była to już całkowicie inna czynność podlegająca odpowiedniemu opodatkowaniu /inny towar akcyzowy i inny podatnik/. Sąd nie uznał także zasadności zarzutów dotyczących naruszenia przepisów ustawy z dn.28.09.1991r. o kontroli skarbowej /Dz.U. nr 100, poz. 442/ oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dn.16.07.1997r. w sprawie zakresu i zasad wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego /Dz. U. nr 86, poz.545/, tym bardziej, że wymienione przepisy nie mają bezpośredniego zastosowania w przedmiocie określenia dla skarżącej spółki podatku akcyzowego. Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dn. 30.08.2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153, poz.1270/ orzekł, jak w sentencji.