I SA/Łd 863/19

Dnia 2 kwietnia 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 2 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z/s w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przekazania informacji dotyczących wynajmu lokali oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. z dnia [...] 2019 r. w sprawie przekazania informacji dotyczących wynajmu lokali w A Sp. z o.o. w W. (dalej: Spółka). W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. działając na podstawie art. 45 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (j.t. Dz. U. z 2019 r., poz. 768 z późn. zm.), dalej: ustawa o KAS, wystąpił do Spółki o przekazanie informacji w zakresie: - czy w okresie od listopada 2018 r. do lutego 2019 r. dysponowała wolnymi lokalami w A w W., które mogłyby zostać wynajęte zainteresowanym podmiotom, wraz ze wskazaniem ich wielkości w przypadku twierdzącej odpowiedzi, - ile wynosił w ww. okresie czynsz za lokal użytkowy w A w W. i czy przyjęte są stałe reguły dotyczące terminów płatności, np. miesięczne, kwartalne, roczne, - czy przy zawieraniu umowy wymagane jest wpłacenie kaucji - w jakiej wysokości w przypadku twierdzącej odpowiedzi, - czy ogólne warunki najmu pomieszczeń dopuszczają dalszy podnajem lokali lub ich części, a jeśli tak, to czy wymagana jest zgoda/akceptacja wynajmującego oraz czy zgoda ta musi być wyrażona w formie pisemnej, jeszcze przed zawarciem umowy podnajmu, - czy w przypadku niedochowania warunków umowy, także z przyczyn dalszego podnajmu bez zgody i wiedzy wynajmującego umowa przewiduje restrykcje np. pod rygorem nieważności umowy (lub innym), - przesłanie przykładowej umowy na wynajem (bez danych wskazujących najemcę) obowiązującej w okresie listopad 2018 r. - do chwili obecnej, - czy w okresie listopad 2018 r.- do chwili obecnej obowiązuje umowa na wynajem powierzchni w A zawarta z firmą B sp. z o.o. (nazwa zgodna z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego), - na jaki okres została zawarta ww. umowa, jakie pomieszczenia były jej przedmiotem (liczba pomieszczeń i ich metraż), - jakie są warunki umowy, w szczególności dotyczące płatności (kwot i terminów) oraz możliwości dalszego udostępnienia lokalu lub jego części osobom trzecim (na podstawie jakiego stosunku prawnego), - czy najemca powiadomił wynajmującego o rozpoczęciu podnajmu, a jeśli tak to na czyją rzecz, - przedłożenia kopii umowy zawartej z B sp. z o.o. z siedzibą w W. wraz z aneksami oraz schematu (planu) wynajmowanych pomieszczeń. W uzasadnieniu Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. wskazał, że uzyskanie ww. informacji jest związane z kontrolą podatkową, która powinna być prowadzona zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), dalej: O.p. Informacje i dokumenty są konieczne do ustalenia stanu faktycznego w prowadzonej kontroli podatkowej, a w konsekwencji dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w postanowieniu z [...] 2019 r. wskazał, że art. 45 ust. 1 umiejscowiony w Dziale IV ustawy o KAS, zatytułowanym "Pomoc i informacje" jest szczególną formą działania organów KAS, ponieważ daje on podstawę do zwracania się w celu zbierania danych służących zadaniom wymienionym w art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 6, 8, 10 i 13-15 ww. ustawy, do różnych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Tym samym informacje uzyskane na zasadach określonych w ww. przepisie ustawy o KAS mogą przyczynić się do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego, a zatem stanowić środek dowodowy w już prowadzonym postępowaniu. Skorzystanie z możliwości, którą daje art. 45 ust. 1 ustawy o KAS jest obwarowane pewnymi ograniczeniami. Jednakże, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., w omawianej sprawie zastosowanie tego przepisu spełnia wymóg bezpośredniego wpływu pozyskiwanych informacji na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego lub należności celnych. W ocenie organu odwoławczego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G., jako organ KAS, w ramach realizacji zadania wskazanego w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS, wykorzystał dyspozycję przepisu art. 45 ust. 1 tej ustawy i wystąpił do Spółki o przekazanie szczegółowych informacji w zakresie wynajmu lokali w A w W. oraz szczegółów umowy najmu zawartej z B sp. z o.o. Organ określił zakres informacji i dokumentów, które powinny być przez Spółkę przekazane, wskazał również okoliczności, z których wynikła konieczność pozyskania tych danych i dokumentów. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., informacje i dokumenty wymienione w treści zaskarżonego postanowienia, służą weryfikacji prawidłowości rozliczeń podatkowych podatnika kontrolowanego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G., co oznacza, iż mają bezpośredni wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego tego podatnika. Występując do Spółki z żądaniem udostępnienia ww. informacji, w sentencji oraz w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. zawarł przyczynę i uzasadnił konieczność wystąpienia prowadzoną kontrolą podatkową. Rzeczywiście organ podatkowy nie sprecyzował wobec jakiego podmiotu prowadzona jest kontrola podatkowa, co spowodowało zaniepokojenie pełnomocnika Spółki, ponieważ Spółka nie posiada wiedzy o prowadzonej wobec niej żadnej kontroli podatkowej. Mając na uwadze przepisy O.p. w zakresie wszczęcia kontroli podatkowej, tj. art. 284 i art. 284a, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zauważył, że jeżeli kontrolowanym jest osoba prawna, upoważnienie doręcza się oraz okazuje się legitymację służbową członkowi zarządu, wspólnikowi albo innej osobie upoważnionej do reprezentowania kontrolowanego lub prowadzenia jego spraw (reprezentant kontrolowanego). Natomiast w przedmiotowej sprawie domniemanie wszczęcia kontroli wobec Spółki nie znajduje uzasadnienia. Do Spółki skierowano bowiem postanowienie z żądaniem przekazania informacji dotyczących wynajmu lokali w A w W., na podstawie art. 45 ustawy o KAS, a zatem w innej procedurze niż przewidzianej do wszczęcia kontroli podatkowej. Ponadto w ocenie organu odwoławczego informacja o podatniku kontrolowanym przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. - w rozstrzyganej sprawie nie jest niezbędna Spółce do udzielenia informacji wymienionych enumeratywnie w zaskarżonym postanowieniu. Prośba organu, co do zasady dotyczy reguł zawierania z kontrahentami umów najmu i ewentualnego podnajmu lokali w A w W.. Jak wskazał organ występujący z żądaniem, uzyskanie przedmiotowych informacji jest konieczne do ustalenia stanu faktycznego w prowadzonej kontroli podatkowej, a w konsekwencji do dokonania prawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego. Zdaniem organu drugiej instancji podane okoliczności prowadzenia kontroli podatkowej w sposób jasny i czytelny wskazują, jaka była intencja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G.. W rozpatrywanej sprawie udzielone przez Spółkę informacje będą więc niezbędne do ustalenia stanu faktycznego i zdarzeń wynikających ze stosunków cywilnoprawnych, które miały wpływ na powstanie obowiązku podatkowego i wysokości zobowiązania podatkowego, czyli prawidłowego wywiązania się kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Będą służyły Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. do weryfikacji prawidłowości rozliczenia podatkowego dokonanego przez kontrolowanego podatnika. Wobec powyższego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. nie zgodził się ze stanowiskiem strony, że żądane informacje nie można uznać za "zdarzenia mające bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego". W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Spółka wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Kwestionowanym rozstrzygnięciom zarzuciła naruszenie: 1. art. 45 ust. 1 ustawy o KAS - poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na żądaniu od Spółki przekazania informacji wykraczających poza zakres tego przepisu, tj. niewykazanie przez Naczelnika, aby miały one bezpośredni wpływ na zobowiązanie podatkowe, bądź wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji Naczelnik nie miał podstaw prawnych do skierowania wskazanego żądania do skarżącej; 2. art. 45 ust. 2 ustawy o KAS - poprzez żądanie od Spółki przekazania informacji i dokumentów, do których organ powinien mieć dostęp kontrolując rozliczenia B sp. z o.o., tj. kontrahenta Spółki, a w konsekwencji Naczelnik nie miał podstaw prawnych do skierowania wskazania żądania do skarżącej; 3. art. 45 ust. 3 ustawy o KAS - poprzez brak wskazania w uzasadnieniu postanowienia okoliczności, z których wynika konieczność pozyskania żądanych informacji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o KAS ( w wersji obowiązującej w dacie wydania postanowienia organu pierwszej instancji) organy KAS, w celu realizacji ustawowych zadań w zakresie, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 6, 8, 10 i 13-15, mogą przetwarzać informacje, w tym dane osobowe, od osób prawnych, jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, o zdarzeniach mających bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość niepodatkowych należności budżetowych, zobowiązania podatkowego lub należności celnych, o zdarzeniach wynikających ze stosunków cywilnoprawnych lub faktycznych czynności mogących mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego, a także występować do tych podmiotów o udostępnienie dokumentów zawierających informacje, w tym dane osobowe. Informacje tego rodzaju są udostępniane na podstawie postanowienia organu KAS, w terminie i formie przez niego określonych (art. 45 ust. 3 ustawy o KAS). W uzasadnieniu postanowienia organ jest zobowiązany wskazać okoliczności, z których wynika konieczność pozyskania żądanych informacji. Podmiotowi, do którego skierowano postanowienie, przysługuje prawo wniesienia zażalenia, a w zakresie nieunormowanym stosuje się w tym względzie przepisy O.p. Wskazana powyżej regulacja prawna w znacznej części odpowiada treści art. 7c ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 720 ze zm.; dalej: "u.k.s."). Przepis ten zastąpił uchylony - w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 czerwca 2008 r. K8/04 - art. 7b u.k.s., zgodnie z którym organy kontroli skarbowej mogły zbierać i wykorzystywać w celu realizacji ustawowych zadań informacje, w tym dane osobowe, oraz przetwarzać je w rozumieniu przepisów o ochronie danych osobowych, także bez wiedzy i zgody osoby, której dane te dotyczą. W wyroku tym TK podkreślił, że uzyskiwanie informacji o osobach jest dopuszczalne, ale tylko w określonych okolicznościach, z zachowaniem szczególnych warunków, których ustawodawca, także w wypadku omawianej regulacji, nie wskazał. W świetle przytoczonego wyroku TK, istotne jest aby organ żądając informacji w trybie art. 45 ust. 1 ustawy o KAS nie zażądał informacji, które wykraczają poza granice zakreślone w tym przepisie. W art. 2 ust. 1 ustawy o KAS ustawodawca wyszczególnił zadania, które należą do KAS, wskazał jednak przy tym w art. 45 ust. 1, że organy Krajowej Administracji Skarbowej mogą zbierać i wykorzystywać informacje tylko i wyłącznie w celu realizacji ośmiu kategorii zadań spośród określonych w art. 2 ustawy o KAS, w szczególności realizacji dochodów z podatków i należności celnych. Umożliwienie organom zbierania informacji w zakresie określonym w art. 45 ustawy o KAS jest konieczne, aby organy te mogły skutecznie realizować cele, dla jakich zostały powołane, m. in. służące zapewnieniu efektywności realizacji dochodów z tytułu podatków, a przede wszystkim ochronie interesów Skarbu Państwa. Szczególna rolna organów podatkowych w systemie funkcjonowania państwa przekłada się na możliwość skorzystania przez nich ze szczególnych uprawnień jakie przewidują np. przepisy ustawy o KAS. Informacje podatkowe odgrywają niezwykle istotną rolę jako dowody w sprawach podatkowych. Stanowią źródło wiedzy o podmiotach stosunków prawnych i rozmiarze zdarzeń, z którymi na gruncie przepisów podatkowych są związane określone skutki podatkowe. Pozwalają na realizowanie przez organy podatkowe obowiązków w zakresie bieżącej kontroli podatkowej podatników, w szczególności tych prowadzących działalność gospodarczą, ale również w zakresie kontroli niezgłoszonej do opodatkowania działalności gospodarczej oraz zwalczania nierzetelności w obszarze prawa podatkowego. Z treści art. 45 ust. 1 i 3 ustawy o KAS wynika m. in., że organ może żądać informacji o zdarzeniach wynikających ze stosunków cywilnoprawnych lub faktycznych czynności mogących mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego W ocenie Sądu żądane informacje, dotyczące stosunków cywilnoprawnych wynajmującego (skarżącej) z najemcami lokali użytkowych w galerii handlowej, niewątpliwie mają bezpośredni wpływ na wysokość zobowiązań podatkowych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą na tym terenie. W galeriach handlowych bowiem nie są wynajmowane lokale użytkowe w innym celu niż działalność gospodarcza. W odpowiedzi na skargę organ szczegółowo wyjaśnił, że świadczenie usług najmu i podnajmu generuje podatek należny, wpływając bezpośrednio na wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług. Natomiast informacja w zakresie terminów płatności jest niezbędna dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Wprawdzie w postanowieniach obu instancji organy nie omówiły tej kwestii, jednak skarżąca jako spółka kapitałowa działająca na rynku od wielu lat powinna o tym wiedzieć. Z postanowienia organu pierwszej instancji wynika, że wobec podmiotu związanego z A w W. jest prowadzona kontrola, do której stosuje się przepisy O.p. W zaskarżonym postanowieniu natomiast organ odwoławczy sprecyzował, że chodzi tu o kontrolę podatkową, co jednoznacznie wskazuje na to, że dotyczy ona określonego zobowiązania podatkowego. Należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że skarżąca nie musi wiedzieć jakiego konkretnie podmiotu dotyczy kontrola podatkowa. Wystarczające są informacje, że podmiot ten korzysta lub korzystał z jakiegoś lokalu użytkowego skarżącej, co -zdaniem Sądu - mimo dość lakonicznej treści, wynika jednak z postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G.. W tej sytuacji zarzuty dotyczące naruszenia art. 45 ust. 1 i 3 ustawy o KAS należy uznać za nietrafne. Gołosłowny również jest zarzut naruszenia art. 45 ust. 2 ustawy o KAS poprzez żądanie od Spółki przekazania informacji i dokumentów, do których organ powinien mieć dostęp kontrolując rozliczenia B sp. z o.o. Po pierwsze skarżąca nie została poinformowana, że kontrola podatkowa dotyczy właśnie tego podmiotu, a po drugie, skarżąca nie ma żadnych dowodów na to, że podmiot kontrolowany dysponuje żądanymi informacjami i dokumentami. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) orzekł jak w sentencji. aj