I SA/Łd 87/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda (spr.) Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: Referent stażysta Anna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi Regionalnego Zarządu A w P. (obecnie: B w P.) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w wyniku wznowienia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. zaskarżoną decyzją z [...] r. uchyliło własną decyzję z [...] r. i odmówiło Dyrektorowi Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w P. (obecnie: A w P.) uchylenia poprzednio wydanej przez to Kolegium decyzji z [...] r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że wnioskiem z 10 lutego 2017 r. Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w P. wniósł o wznowienie postępowania celem uchylenia ostatecznej decyzji Wójta Gminy P. z [...] r., określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r., utrzymanej w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. [...] r. Jako podstawę wznowienia wskazano przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: O.p.) podnosząc, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W przedmiotowej sprawie okolicznością tą był fakt, że organ podatkowy naliczył wnioskodawcy podatek od gruntów pod wodami rzek P., J. i U., w sytuacji kiedy prawa właścicielskie do ww. cieków w imieniu Skarbu Państwa przysługiwały Marszałkowi Województwa [...]. Rzeki te zaliczone zostały do śródlądowych wód powierzchniowych stanowiących własność publiczną, istotnych dla regulacji stosunków wodnych na potrzeby rolnictwa, wymienionych w załączniku nr 2 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie śródlądowych wód powierzchniowych lub ich części stanowiących własność publiczną (Dz.U. z 2003 r. nr 16, poz. 149), położone na terenie województwa [...] (poz. 44, 128 i 185). Tym samym rzeki te stanowiły wody, co do których – zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. Prawo wodne (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 1121), prawa właścicielskie wykonuje marszałek województwa, jako zadanie z zakresu administracji rządowej wykonywane przez samorząd województwa. Działki obejmujące ww. rzeki stanowią grunt, który powinien zostać oznaczony jako Wp i korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzją z [...] r. w punkcie pierwszym stwierdziło istnienie przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz w punkcie drugim – odmówiło uchylenia decyzji Kolegium z [...] r. uznając, że wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminu przewidzianego w art. 70 § 1 O.p. W odwołaniu strona wniosła o zmianę punktu drugiego ww. decyzji i uchylenie decyzji SKO z [...] r. oraz orzeczenie co do istoty, zarzucając organowi naruszenie art. 68 O.p. poprzez jego niezastosowanie oraz art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. przez bezwzględne wykluczenie możliwości uchylenia decyzji dotychczasowej, a ponadto zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do odmowy uchylenia decyzji Kolegium z [...] r., pomimo stwierdzenia zaistnienia przesłanki wznowienia postępowania. Podatnik poniósł, że zobowiązanie podatkowe w sprawie powstało na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z art. 68 § 2 pkt 2 O.p., a nie – jak przyjęło Kolegium – na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 O.p., ze skutkiem wynikającym z art. 70 § 1 O.p. Po rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., wymienioną na wstępie decyzją z [...] r., uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i odmówiło uchylenia własnej decyzji z [...] r. Kolegium przyjęło przede wszystkim, że nie została spełniona przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Podatnik w swoim wniosku powoływał się na nową okoliczność faktyczną istniejącą w dniu wydania decyzji wymiarowej, nieznaną organowi, który wydał decyzję. Wskazaną okolicznością miało być naliczenie podatku od gruntów pod wodami rzek P., J. i U., w sytuacji kiedy prawa właścicielskie do tych cieków przysługiwały Marszałkowi Województwa [...], a podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia podatkowego. Tymczasem – jak zauważyło Kolegium – okoliczność ta była znana w dniu wydania decyzji z [...] r., ponieważ została podniesiona przez podatnika w odwołaniu od decyzji Wójta Gminy P. z [...] r. Organ odwoławczy podniósł ponadto, że zobowiązanie podatkowe strony powstało na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 O.p., z momentem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a zatem do zobowiązania tego zastosowanie miał art. 70 § 1 O.p., nie zaś – jak twierdził podatnik – art. 68 § 2 pkt 2 O.p. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez A, które wniosło o jej uchylenie, zarzucając naruszenie art. 234 O.p., to jest: naruszenie zakazu reformationis in peius. W uzasadnieniu strona skarżąca przypomniała, że Kolegium w decyzji z [...] r., w punkcie pierwszym rozstrzygnięcia stwierdziło istnienie przesłanki wznowienia postępowania podatkowego określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., natomiast w punkcie drugim – odmówiło uchylenia własnej decyzji z [...] r. W odwołaniu podatnik zakwestionował jedynie punkt drugi rozstrzygnięcia. W zaskarżonej decyzji Kolegium, uchylając punkt pierwszy poprzedniej decyzji, orzekło zatem w zakresie, który nie był kwestionowany w odwołaniu. Zdaniem podatnika Kolegium naruszyło w ten sposób art. 234 O.p. i wynikający z tego unormowania zakaz reformationis in peius, stanowiący gwarancję ochrony interesów strony, której sytuacja prawna, w przypadku skorzystania z przysługujących jej środków, nie może ulec pogorszeniu. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W orzecznictwie wskazuje się, że przez pojęcie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć okoliczności lub dowody zarówno nowo odkryte, jak i po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Ocena istotności została przez ustawodawcę pozostawiona decyzji organów podatkowych rozstrzygających w danej sprawie. Sformułowanie "wyjdą na jaw", użyte w cytowanym przepisie, oznacza natomiast, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu (np. wyrok NSA z 26 kwietnia 2000 r., III SA 1454/99, czy też wyrok NSA z 23 maja 2003 r., III SA 2484/01, dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ – dalej: CBOSA). W niniejszej sprawie A wskazało na konieczność wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją Kolegium z [...] r., z uwagi na zaistnienie ww. przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Skarżący podniósł, że nową okolicznością uzasadniającą wznowienie, jest naliczenie przez organ podatku od gruntów pod wodami rzek P., J. i U., w sytuacji kiedy prawa właścicielskie do ww. cieków w imieniu Skarbu Państwa przysługiwały Marszałkowi Województwa [...]. Okoliczność ta, jak trafnie zauważył organ odwoławczy, nie mogła jednak zostać uznana za spełniającą dyspozycję art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ponieważ była znana Kolegium już w dniu wydania decyzji z [...] r. Kwestia naliczenia wnioskodawcy podatku od gruntów pod wodami ww. rzek została wprost podniesiona przez podatnika w odwołaniu z 2 listopada 2016 r. od decyzji Wójta Gminy P. z [...] r., określającej stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. W konsekwencji Kolegium zasadnie przyjęło, że w świetle wskazanych okoliczności przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie zaistniała, a zatem nie było podstaw do uchylenia wydanej w trybie zwykłym decyzji Kolegium z [...] r. Bezzasadny jest powołany w skardze zarzut naruszenia zakazu reformationis in peius. Stosownie do art. 234 O.p. organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Zakaz, o którym mowa w ww. przepisie oznacza, że organ odwoławczy nie może swoją decyzją pogorszyć sytuacji strony, która wniosła odwołanie. Dotyczy to jednak tylko tych sytuacji, gdy w postępowaniu drugoinstancyjnym organ merytorycznie załatwia sprawę w sposób odmienny od tego, w jaki sprawa została rozstrzygnięta przez organ pierwszej instancji. Ponadto decyzja musi nakładać na podatnika określone obowiązki, albo ograniczać jego uprawnienia. W niniejszej sprawie Kolegium decyzją z [...] r. stwierdziło istnienie przesłanki wznowienia postępowania, określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ale z uwagi na upływ terminu przedawnienia uznało, że nie ma podstaw do podjęcia merytorycznego rozstrzygnięcia. Organ podatkowy nie zmieniał tym samym sytuacji prawnej i faktycznej podatnika w sprawie podatku od nieruchomości za 2011 r. Wydając zaskarżoną decyzję z [...] r. Kolegium również nie dokonało merytorycznego rozpatrzenia sprawy, skoro uznało, że nie było podstaw do uchylenia decyzji wydanej w trybie zwykłym. Wskazanie na inną przeszkodę uniemożliwiającą wydanie decyzji w postępowaniu wznowieniowym, nie pogarsza w żadnym stopniu sytuacji podatnika, skoro jego wniosek – tak czy inaczej – nie został uwzględniony. W orzecznictwie zwraca się uwagę, że pojęcie orzekania "na niekorzyść strony" należy interpretować wyłącznie w znaczeniu materialnym. Obowiązki i uprawnienia podatników, wynikające z decyzji podatkowych, w ostatecznym rachunku są wyrażone kwotowo. Decyzja organu odwoławczego nie może zwiększyć obciążenia skarżącego w stosunku do tego, jakie wynikało z decyzji organu pierwszej instancji (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 kwietnia 2016 r., III SA/Wa 899/15, CBOSA). Zaskarżoną decyzją nie zostały na podatnika nałożone żadne obowiązki, ani nie zostały ograniczone jego uprawnienia. Na marginesie wypada zauważyć, że nawet gdyby przyjąć istnienie ww. przesłanki wznowienia – tak jak to zrobiło Kolegium w pierwszej decyzji – wniosek o wznowienie nie mógł odnieść skutku także z uwagi na upływ przedawnienia. Kolegium zasadnie wskazało, że zobowiązanie podatkowe strony powstało z mocy prawa, w sposób opisany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. to jest: z momentem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania. Zobowiązanie takie, zgodnie z art. 70 § 1 O.p., przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W niniejszej sprawie zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstało i powinno być uiszczone w 2011 r., a zatem termin przedawnienia upłynął z końcem 2016 r. W konsekwencji, nawet gdyby przyjąć, że przesłanka wznowienia postępowania miała miejsce, uchylenie decyzji Kolegium z [...] r. nie było możliwe. Na zakończenie, za bezzasadne uznać należy twierdzenia podatnika co do tego, że składając odwołanie nie kwestionował poglądu organu pierwszej instancji, o zaistnieniu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a jedynie pogląd o niemożności uchylenia decyzji wymiarowej z uwagi na upływ terminu przedawnienia. Rozstrzygniecie to – wbrew twierdzeniom podatnika – miało jednolity charakter mimo rozbicia go na dwa punkty. Jego przedmiotem była skuteczność wniosku o wznowienie postępowania i wynikająca stąd możliwość uchylenia decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym i wydania merytorycznego rozstrzygnięcia. Istotą rozstrzygnięć Kolegium z [...] oraz z [...] r., wydanych w postępowaniu wznowieniowym, była odmowa uchylenia decyzji dotychczasowej, nie zaś przyczyna takiej odmowy. Przyjęcie przez organ odwoławczy odmiennej podstawy prawnej odmowy uchylenia decyzji dotychczasowej nie stanowi naruszenia art. 234 O.p. W tym stanie sprawy skarga, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), podlega oddaleniu. DB