I SA/Łd 932/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant: Starszy asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2016 r. sprawy ze skargi A w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Marszałka Województwa Ł. z dnia [...] r. nr [...]. I SA/Łd 932/15 UZASADNIENIE A w Ł. zwana dalej Fundacją, w grudniu 2013 r. wystąpiła do Marszałka Województwa [...] z wnioskiem o umorzenie kwoty dotacji podlegającej zwrotowi w wysokości 129.884,84 zł. W uzasadnieniu wskazano, że za uwzględnieniem wniosku przemawia ważny interes publiczny, jak i aktualny stan majątkowy Fundacji. Wnioskodawczyni wskazała, że otrzymała w 2008 r. dotację od Województwa [...] na realizację zadania publicznego z zakresu kultury i ochrony dziedzictwa narodowego pt.: "[...]". Kwota dotacji wynosiła 370.000 zł. Zgodnie z kalkulacją przewidywanych kosztów zadania, stanowiącą integralną część umowy zawartej pomiędzy Fundacją a Województwem [...], dotacja ta stanowiła 25,2% źródeł finansowania zadania, które w całości zostało wycenione na kwotę 1.468.600 zł. Zleceniobiorczyni wskazała na inne źródła finansowania zadania, o które ubiegała się w chwili podpisywania umowy z Województwem [...], to jest: dotację z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego w kwocie 500.000 zł, dotację z Miasta Ł. i wpłaty od sponsorów prywatnych, które miały stanowić resztę kosztów zadania. Jednakże Fundacji nie udało się zebrać środków pieniężnych w planowanej wysokości. Ministerstwo Kultury przekazało bowiem dotację w wysokości 100.000 zł, i to bardzo późno, a sponsorzy prywatni kwotę 137.000 zł. W rezultacie Fundacja zebrała kwotę 537.000 zł, poza kwotą dotacji z Województwa [...], co spowodowało konieczność ograniczenia wydatków na planowany festiwal pianistyczny. Całkowity koszt tego zadania wyniósł 907.296 zł i był niższy od planowanego o 560.000 zł. Fundacja wykonała jednak w całości zadanie zgodnie z ofertą złożoną w styczniu 2008 r., ograniczając jednak część wydatków i czyniąc niezbędne oszczędności. Wydatkowała jednak w całości dotację uzyskaną z Województwa [...] zgodnie z harmonogramem rzeczowo-finansowym stanowiącym załącznik do umowy o realizację wskazanego wyżej zadania publicznego. Wysokość dotacji z Województwa [...], zgodnie z umową wiążącą strony, uległa jednak proporcjonalnemu zmniejszeniu, skoro zmniejszeniu uległ także koszt całkowity Festiwalu i właśnie z tego powodu zaistniała konieczność zwrotu części dotacji uzyskanej od tego podmiotu. Obniżenie wartości zadania nie wiązało się jednak ze spadkiem cen poszczególnych kosztów zawartych w poszczególnych punktach korekty kalkulacji kosztów. Fundacja nie miała wpływu na to, że nie uzyskała na organizację Festiwalu środków w planowanej wysokości, co szczególnie dotyczy znacznie niższej dotacji z Ministerstwa Kultury. W tej sytuacji Fundacja starała się o aneksowanie umowy zawartej z Województwem i skorygowanie wysokości zadania, ale bez rezultatu. Mimo wszystko Festiwal został zorganizowany i był wydarzeniem zakończonym sukcesem. Za umorzeniem kwoty dotacji podlegającej zwrotowi przemawia interes publiczny polegający na dalszym istnieniu i prężnej działalności Fundacji, jedynej na świecie fundacji noszącej imię A. R. i jedynego na świecie organizatora festiwalu im. A. R.. Festiwal ten, a odbyły się już trzy jego edycje, jest ważnym wydarzeniem dla Ł. i całego województwa. Brali w nim udział wybitni pianiści i znakomite orkiestry, a każdej edycji festiwalu towarzyszy około 50 wydarzeń w Ł. i województwie [...]: recitale, koncerty, kursy mistrzowskie, wystawy, spotkania z córkami A. R., wydawnictwa okazjonalne, pokazy filmów muzycznych itp. Poza cyklami tych festiwali Fundacja organizuje także różnorodne wydarzenia promujące [...] środowisko muzyczne, młodych pianistów z Polski i ze świata, wychodzi z ofertą do mniejszych ośrodków na terenie województwa [...], a także zasłynęła organizacją kilku wydarzeń na świecie. Za uwzględnieniem wniosku przemawia także sytuacja majątkowa Fundacji, nie posiada bowiem ona żadnego majątku, nie posiada innych aktywów, środków finansowych, ani lokat na kontach bankowych, nie prowadzi działalności gospodarczej, a wszelkie uzyskane środki finansowe są dotacjami celowymi: na organizację festiwali, koncertów, wydawanie książek, płyt, wystawy. Dochodzenie zwrotu dotacji będzie skutkowało zakończeniem działalności Fundacji, a w efekcie organizacji wymienionego wyżej Festiwalu, czyli wydarzenia znakomicie upamiętniającego najwybitniejszego łodzianina A. R. i doskonale promującego Ł. i województwo [...] w Polsce i na świecie. Decyzją z dnia [...] r. Marszałek Województwa [...] odmówił umorzenia kwoty 129.884,84 zł określonej do zwrotu własną decyzją z dnia [...] r. W uzasadnieniu organ podkreślił, że aktywność Fundacji jest na bardzo wysokim poziomie artystycznym i stanowi wartość dla mieszkańców województwa [...], jednakże z analizy przedłożonych przez Fundację dokumentów finansowych za lata 2011 i 2012 wynika, że sytuacja finansowa Fundacji jest dobra i nie grozi jej bankructwo. Odstąpienie od egzekwowania przedmiotowej należności oznaczałoby przyzwolenie na działania polegające na naruszaniu przepisów i godziłoby w interes publiczny, zaś w szeroko rozumianym interesie publicznym leży, aby podmioty otrzymujące dotacje, które naruszyły przepisy, nie korzystały bezpodstawnie z przywileju odstąpienia od jej windykacji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., po rozpatrzeniu odwołania Fundacji, uchyliło w całości powyższą decyzję Marszała Województwa [...] i przekazało mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że przede wszystkim istnieje konieczność ustalenia i wskazania w sposób nie budzący wątpliwości kwoty zaległości na dzień złożenia wniosku o jej umorzenia. Ponadto należy dokładnie wyjaśnić sytuację Fundacji, w tym jej sytuację finansową i realne możliwości uregulowania zaległości, analizując wszelkie dokumenty przedstawione przez stronę, w tym również na etapie postępowania odwoławczego, i na tej podstawie rozważyć, czy zachodzą przesłanki określone w art. 67a §1 Ordynacji podatkowej (ważny interes podatnika lub interes publiczny), a następnie wynik tych rozważań przedstawić w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu decyzji. Organ wskazał też na uznaniowy charakter wydawanej w tej sprawie decyzji. Po uzupełnieniu postępowania dowodowego Marszałek Województwa [...] decyzją z dnia [...] r. ponownie odmówił umorzenia kwoty 129.884,84 zł określonej do zwrotu własną decyzją z dnia [...] r. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że na dzień wydania decyzji zaległość istniała w kwocie wskazanej w decyzji, bowiem Fundacja nie spłaciła zaległości nawet w części. Dalej organ stwierdził, że w celu ustalenia, czy za zastosowaniem wnioskowanej ulgi przemawia "ważny interes podatnika", czyli przesłanka określona w art. 67a §1 Ordynacji podatkowej, który to przepis ma zastosowanie do zaległości z tytułu dotacji podlegających zwrotowi, jak w rozpatrywanej sprawie, dokonał dokładnej analizy sytuacji, w szczególności majątkowej, Fundacji, na podstawie przedstawionego przez wnioskodawczynię materiału dowodowego w postaci różnych dokumentów za lata 2012-1014, to jest: bilansów, rachunków zysków i strat, informacji dodatkowych i objaśnień, zeznań CIT-8, sprawozdań z działalności Fundacji, uchwał z posiedzeń Zarządu Fundacji, przesłanych przez Fundację wyjaśnień i historii czterech rachunków bankowych za okres od stycznia do sierpnia 2014 r. Na podstawie analizy tych dokumentów organ doszedł do wniosku, że Fundacja posiada nadal zdolność do regulowania zobowiązań i nie wystąpiło ryzyko zaprzestania działalności i utraty płynności finansowej. Nie wystąpiły żadne nadzwyczajne zdarzenia, które wskazywałyby, że Fundacja nie jest w stanie uregulować zaległości. Ma ona możliwość osiągnięcia zysku, jak w latach ubiegłych, który może przeznaczyć na spłatę zobowiązania z tytułu zwrotu dotacji, choćby w części. Za zastosowaniem ulgi nie przemawia zatem jej ważny interes. Nie przemawia za tym także interes publiczny. Nie byłoby bowiem uzasadnione przerzucanie odpowiedzialności za spłatę zobowiązań na Państwo i społeczeństwo, gdy Fundacja prowadzi działalność, posiada płynność finansową i uzyskuje przychody. Organ stwierdził też, że prowadzona przez Fundację działalność nie jest nastawiona na generowanie zysku, lecz na realizację działań statutowych ze środków finansowych otrzymywanych m.in. z dotacji, darowizn, przychodów ze sprzedaży książek, biletów, usług promocji i reklamy, co wynika z treści Statutu Fundacji. W odwołaniu od tej decyzji Fundacja zarzuciła naruszenie: - art. 67 a §1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej przez odmowę umorzenia zaległości, mimo zaistnienia obu przesłanek określonych w tym przepisie oraz przez zawężającą wykładnię tych przesłanek; naruszenie art. 67d §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, - art. 84 §1 k.p.a. w zw. z art. 77 §1 k.p.a. i art. 7 k.p.a. przez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego do spraw ekonomiki jednostek organizacyjnych dla stwierdzenia stanu majątkowego i finansowego skarżącej, - art. 80 k.p.a. przez dowolną ocenę dowodów i błędne ustalenie, że Fundacja prowadzi działalność gospodarczą ukierunkowaną na osiąganie zysków i że ma ona zdolność regulowania zobowiązań i że nie zachodzi ryzyko zaprzestania działalności i utraty płynności finansowej, - art. 77 §4 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. poprzez pominięcie przy ocenie istnienia przesłanki interesu publicznego faktów powszechnie znanych dotyczących roli Fundacji przejawiającej się w organizacji wielu uroczystości i międzynarodowego festiwalu upowszechniającego dorobek kultury polskiej. Jednocześnie Fundacja wniosła o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego do spraw ekonomiki jednostek organizacyjnych dla stwierdzenia stanu majątkowego i finansowego skarżącej oraz o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenia zaległej kwoty dotacji do zwrotu. W uzasadnieniu Fundacja wskazała m.in., że ocena organu o dobrej sytuacji majątkowej Fundacji i o możliwości spłaty przez nią zaległości są dowolne. Fundacja musi posiadać jakieś środki na bieżącą działalność, to jest na pokrycie kosztów lokalowych, pracownika, ZUS, podatek od wynagrodzeń, koszty administracyjne, księgowe itp. Jednak środki z dotacji celowych mogą być przeznaczone tylko na określone cele związane ze statutową działalnością Fundacji. Celem Fundacji nie jest prowadzenia działalności gospodarczej i osiąganie zysków, a więc nie ma ona środków na spłatę zadłużenia wobec Województwa [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] r., będącą obecnie przedmiotem kontroli sądowej, utrzymało w mocy decyzję Marszałka Województwa [...]. Na wstępie Kolegium dokonało analizy stanu prawnego sprawy stwierdzając, że kwota dotacji podlegająca zwrotowi, jak w tej sprawie, może być na wniosek zobowiązanego umorzona przez właściwy organ (w tej sprawie Marszałka Województwa [...]) w razie ustalenia spełnienia przesłanek określonych w art. 67a §1 Ordynacji podatkowej, to jest wtedy, gdy przemawia za tym "ważny interes zobowiązanego" lub "interes publiczny", przy czym decyzja taka ma charakter uznaniowy. Dalej Kolegium stwierdziło, że zaskarżona decyzja Marszałka Województwa [...] jest zgodna z prawem, a przy jej wydaniu nie przekroczono granic uznania administracyjnego. Organ pierwszej instancji uwzględnił wszystkie zalecenia Kolegium wyrażone we wcześniejszej decyzji z [...] r., w szczególności przedstawił szczegółową interpretację pojęć "ważnego interesu podatnika (zobowiązanego)" oraz "interesu publicznego", a także przeanalizował stan faktyczny sprawy w aspekcie tych przesłanek udzielenia ulg w spłacie zobowiązań publicznoprawnych opierając się przy tym na kompletnym materiale dowodowym, dając pełny obraz sytuacji finansowej strony i możliwości uregulowania przez nią zaległego zobowiązania, a nadto szczegółowo uzasadnił swoje stanowisko w zakresie odmowy umorzenia przedmiotowej zaległości. Organ odwoławczy podkreślił, że aprobuje pogląd o dobrej sytuacji finansowej Fundacji i jej zdolności do regulowania zobowiązań. W sytuacji finansowej Fundacji nie zaszły bowiem żadne nadzwyczajne okoliczności i nie wystąpiły żadne losowe wypadki, które mogłyby wskazywać na brak możliwości uregulowania przez Fundację jej zobowiązań, a więc trudno mówić o rozpatrywaniu "ważnego interesu" przemawiającego za uwzględnieniem wniosku Fundacji. O dobrej sytuacji finansowej Fundacji świadczy to, że kolejno w latach 2011, 2012 i 2013 uzyskiwała ona dodatni wynik finansowy, a nadwyżkę przychodów nad kosztami przeznaczała co roku na przychód roku następnego. W odniesieniu do przesłanki "interesu publicznego" Kolegium akceptując w tym zakresie stanowisko organu pierwszej instancji podkreśliło, że w interesie publicznym leży przede wszystkim doprowadzenia do sytuacji, w której zobowiązany zrealizuje ciążące na nim obowiązki wobec podmiotu publicznego, szczególnie gdy okoliczności sprawy wskazują, że ma ku temu odpowiednie środki i możliwości. Następnie Kolegium odniosło się do poszczególnych zarzutów podniesionych w odwołaniu uznając je za niezasadne. W skardze na powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie w całości, Fundacja powtórzyła zarzuty i argumenty podniesione w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało swoje stanowisko. Sąd zważył, co następuje. Skarga jest uzasadniona, bowiem organy naruszyły przepisy prawa materialnego i przepisy procesowe w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej. Oznacza to, iż sąd bada legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia pod kątem jego zgodności z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Na wstępie należy stwierdzić, że poza sporem jest to, że kwoty dotacji podlegające zwrotowi są środkami publicznymi stanowiącymi dochody budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a właściwe organy mogą na wniosek zobowiązanego udzielać ulg w spłacie zobowiązań z tytułu zwrotu takich dotacji, w tym ulg polegających na umorzeniu kwoty dotacji podlegającej zwrotowi. W sprawach takich stosuje się m.in. art. 67 a §1 Ordynacji podatkowej, który określa przesłanki uwzględnienia wniosku o umorzenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi, a nie zwróconej we właściwym terminie. Te kwestie prawne zostały właściwie naświetlone w decyzjach wydanych w tej sprawie z powołaniem na odpowiednie przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.) w zw. z art. 67 a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Przesłanki umorzenia zaległości stanowiących należności budżetowe, w związku z odpowiednim stosowaniem art. 67 a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej: "ważny interes podatnika (zobowiązanego)" i "interes publiczny" należą do kategorii pojęć nieostrych, niedookreślonych, a więc takich, które wymagają każdorazowej oceny na tle okoliczności faktycznych danej sprawy, a ocena ich zaistnienia winna być dokonywana w oparciu o kryteria obiektywne, a nie subiektywne przekonanie podatnika (zobowiązanego) lub organu. Pomimo trudności w sformułowaniu generalnej, uniwersalnej definicji tych pojęć, pojęcie "ważny interes podatnika (zobowiązanego)" rozumiane jest zwykle jako sytuacja, w której z powodu w zasadzie nadzwyczajnych przypadków losowych lub szczególnego splotu okoliczności nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowej (innej należności budżetowej), "interes publiczny" zaś jako dążenie do sytuacji, w której podatnicy (zobowiązani) regulują swoje zobowiązania w całości i terminowo, to dbałość o interes Skarbu Państwa, rozumiany jako konieczność zapewnienia stałych dochodów państwa, a więc i możliwości realizacji zadań ogólnospołecznych, ale także jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej ( Ordynacja Podatkowa Komentarz, Cezary Kosikowski, Leonard Etel, Jacek Brolik, Rafał Dowgier, Piotr Pietrasz, Mariusz Popławski, Sławomir Presnarowicz, Wojciech Stachurski, wydanie 5, Wolters Kluwer Business, Warszawa 2013 str.294-295 ). W orzecznictwie wskazuje się, że owymi wartościami wspólnymi tworzącymi "interes publiczny" są sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego ( wyrok WSA w Białymstoku z dnia 6 lipca 2010 roku, I SA/Bk 156/10, LEX 590320 ). W interesie publicznym leży, by podatnicy przestrzegali przepisy podatkowe, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania. Istnieje zatem konieczność wyważenia interesu podatnika i interesu publicznego, a umorzenie zaległości podatkowej jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania może być stosowane w szczególnie uzasadnionych wypadkach i nie może mieć charakteru powtarzalnego. Oceniając sytuację podatnika organy podatkowe winny bowiem mieć także na uwadze interes budżetu państwa, a przerzucanie ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej na ogół podatników pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym. Jakkolwiek wyżej zaprezentowane rozumienie pojęcia "ważnego interesu podatnika" co do zasady nie jest w orzecznictwie kwestionowane, to jednak należy mieć na uwadze, że ograniczenie tej definicji wyłącznie do nadzwyczajnych, nieprzewidywalnych zdarzeń losowych, mających bezpośredni wpływ na sytuację podatnika (zobowiązanego), byłoby zbyt daleko idące. Interes podatnika, w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3, co także podkreśla się w orzecznictwie i w piśmiennictwie, należy widzieć szerzej, mając na względzie nie tylko sytuacje nadzwyczajne, lecz także normalną sytuację ekonomiczną, w której aktualnie znajduje się podatnik (zobowiązany). Przesłanką podjęcia decyzji w sprawie umorzenia zaległości podatkowej jest sytuacja podatnika istniejąca w chwili podejmowania decyzji o umorzeniu, a nie zdarzenia wcześniejsze, z okresu prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA w Krakowie z dnia 3 lipca 1997 r., I SA/Kr 1161/96, POP 2000, z. 6, poz. 166). Przesłanka ważnego interesu podatnika w umorzeniu zaległości nie może być oceniana przez pryzmat nawet najistotniejszych interesów innego podmiotu. Umorzenie zaległości musi być oparte na okolicznościach dotyczących podmiotu, który wystąpił o zastosowanie tego rodzaju ulgi (wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2005 r., III SA/Wa 1471/04, LEX nr 831279) (zob. teza 19 do art. 67a, Babiarz S., Dauter B., Gruszczyński B., Hauser R.M., Kabat A., Niezgódka-Medek M. Ordynacja Podatkowa-Komentarz, Wolters Kluwer 2015, wydanie IX). Charakter zaskarżonej decyzji (decyzja o charakterze uznaniowym) powoduje, że przedmiotem sądowej kontroli jest przede wszystkim prawidłowość przeprowadzonego postępowania, a więc sprawdzenie czy organy wyczerpująco i w pełni wyjaśniły wszystkie istotne okoliczności sprawy, czy prawidłowo oceniły zebrany materiał dowodowy, a następnie czy prawidłowo zastosowały prawo materialne (spełnienia przesłanek zastosowania lub odmowy zastosowania ulgi) i w końcu, czy prawidłowo uzasadniły decyzję. Należy wskazać, że nawet ustalenie w toku postępowania istnienia ważnego interesu podatnika (zobowiązanego) oraz interesu publicznego nie oznacza jeszcze, że organ będzie zobowiązany do zastosowani ulgi, skoro w sprawach tego rodzaju ma zastosowanie tzw. uznanie administracyjne, które jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych zaistnienia sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Oczywiście owo uznanie administracyjne nie będzie miało zastosowania wówczas, gdy wyniki postępowania nie pozwolą na stwierdzenie istnienia jednej z dwóch albo obu przesłanek łącznie, o których mowa w art.67a Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy, choć rzeczywiście bogaty, nie został właściwie rozpatrzony i oceniony, co uzasadnia postawienie zarzutu naruszenia art. 77 §1 i art. 80 k.p.a. Organy niedostatecznie wzięły bowiem pod uwagę specyficzną sytuację zobowiązanej Fundacji, która nie jest podmiotem gospodarczym działającym w celu osiągnięcia zysku i nie opiera swej działalności na wypracowanych przez siebie dodatnich wynikach bilansowych, ale środki na działalność pozyskuje z zewnątrz, głównie w formie dotacji i darowizn, co zresztą zostało w decyzji Marszałka Województwa podkreślone, i pozyskane w ten sposób środki przeznacza na cele statutowe, a przede wszystkim na realizację konkretnych zadań objętych konkretnymi umowami. Wobec powyższego, do stwierdzenia, że za uwzględnieniem wniosku Fundacji nie przemawia jej ważny interes nie jest wystarczające argumentowanie, że Fundacja nie ma problemów z bieżącą spłatą zobowiązań, że posiadała i posiada nadal zdolność do ich regulowania, że uzyskiwała dodatni wynik finansowy z działalności statutowej, jak i z działalności ogółem, że nie nastąpiło ryzyko zaprzestania działalności i utraty płynności finansowej, że sytuacja Fundacji nie uległa pogorszeniu i nadal prowadzi ona działalność kulturalno-artystyczną. Okoliczności wskazują bowiem na to, że Fundacja nadal prowadzi działalność statutową i tym samym reguluje zobowiązania wynikające z tej działalności, bo nadal uzyskuje z zewnątrz środki finansowe na ten cel, a więc przede wszystkim dotacje z budżetu państwa i z budżetów samorządowych oraz w mniejszym zakresie darowizny od innych podmiotów. Środki te mogą być jednak przeznaczane na ściśle określone wydatki związane z realizacją konkretnych działań, do których Fundacja się zobowiązała. Przeznaczenie ich na spłatę zaległego zobowiązania będzie oznaczało, że zabraknie środków na realizację bieżących zadań, których koszt został przecież skalkulowany, i których realizacji oczekują od Fundacji jednostki dotujące i darczyńcy. Oznaczałoby to także powstanie następnych zadłużeń z tytułu przeznaczenia dotacji na cele niezgodne z jej przeznaczeniem. Z ustaleń organów wynika też, że Fundacja w zasadzie nie ma własnego majątku trwałego o istotnej wartości, który mógłby być pokryciem zadłużenia. Należałoby zatem wyjaśnić, czy, a jeżeli tak, to jakimi środkami dysponuje Fundacja, które mogłyby być przeznaczone na spłatę przedmiotowego zadłużenia. Wyjaśnienia i jasnego uzasadnienia wymaga też to, w jakiej wysokości Fundacja uzyskuje przychody ze sprzedaży książek, biletów, usług promocji i reklamy (wskazano na to w decyzji Marszałka Województwa [...]) i czy takie środki mogą być przeznaczone na spłatę zadłużenia, czy też są to środki pozyskiwane w ramach realizacji konkretnego zadania objętego umową zawartą z jednostką dotującą i mogą być one przeznaczone jedynie na cele związane z tym konkretnym zadaniem. Nie jest też dostateczna argumentacja organów co do braku wystąpienia drugiej przesłanki z art. 67a §1 Ordynacji podatkowej, czyli "interesu publicznego". Co do zasady należy zgodzić się z twierdzeniami organów, że z punktu widzenia interesu publicznego istotne jest, żeby wszyscy zobowiązani spłacali swe długi publiczne, a ciężar z tym związany nie był przenoszony na ogół społeczeństwa. Jednak ta uwaga podnoszona w decyzjach obu organów, poczyniona została z zastrzeżeniem, że dotyczy to sytuacji, gdy podmiot zobowiązany posiada środki na spłatę zobowiązania. Wtedy sytuacja jest jasna. Każdy zobowiązany, mając możliwość spłaty długu, powinien oczywiście to uczynić. W tej jednak sprawie, na co Sąd zwrócił uwagę wcześniej, kwestia możliwości spłacenia zadłużenia przez Fundację nie została dostatecznie wyjaśniona, a co najmniej nie znalazła dostatecznego odzwierciedlenia w uzasadnieniach decyzji. Rozważenie istnienia interesu publicznego w tej sprawie, to także kwestia możliwości dalszego istnienia Fundacji lub jej likwidacji, a tym samym jej roli, dokonań i wartości wnoszonych w życie kulturalne Ł. i województwa. Organy powinny zatem także rozważyć, czy ewentualna strata z powodu zaprzestania działalności Fundacji, w razie ustalenia, że nie jest możliwa spłata przez nią zadłużenia, jest przez nie akceptowana. Nie można też pomijać okoliczności, które spowodowały przedmiotowe zadłużenia z tytułu dotacji do zwrotu. W piśmiennictwie podnosi się, że cyt. "w wypadku decyzji odmownej organ może sięgać do argumentów związanych z genezą zadłużenia podatkowego. Wydaje się, że nie byłaby sprzeczna ani z istotą uznania administracyjnego, ani z konstrukcją art. 67a decyzja odwołująca się w uzasadnieniu do faktu spowodowania powstania na skutek lekkomyślności czy zaniedbań podatnika sytuacji, w której zapłata podatku jest utrudniona bądź nawet niemożliwa" (zob. teza 9 do art. 67a, Babiarz S., Dauter B., Gruszczyński B., Hauser R.M., Kabat A., Niezgódka-Medek M. Ordynacja Podatkowa-Komentarz, Wolters Kluwer 2015, wydanie IX). W ocenie Sądu sięganie do genezy zadłużenia może być w konkretnej sprawie uprawnione także w celu wykazania, że konkretne okoliczności przemawiają za stanowiskiem zobowiązanego. Skarżąca Fundacja wskazała bowiem, że do zadłużenia doszło w znacznej mierze dlatego, że planowana i ujmowana w kalkulacji kosztów dotacja z Ministerstwa Kultury została przyznana bardzo późno i to w kwocie znacznie niższej od oczekiwanej. Było to przyczyną konieczności redukcji wydatków na cały Międzynarodowy Festiwal Muzyczny im. A. R. w Ł. i wpłynęło na obniżenie już przyznanej wysokości dotacji z Województwa [...] (ta była bowiem określona przez procentowy udział w całkowitym koszcie zadania). Wiele zatem wskazuje na to, że do obniżenia dotacji z Województwa [...] nie doszło na skutek lekkomyślności lub niedbalstwa Fundacji, ale z przyczyn trudnych do przewidzenia dla organizatora. Planowanie takiego wydarzenia artystycznego jak wyżej wskazany festiwal pianistyczny z udziałem wielu gwiazd, także światowego formatu, wymaga podejmowania działań wcześniejszych, gdy środki na to są planowane i spodziewane, ale nie są pewne. Ponadto skarżąca wskazała, że wiedząc już, że całkowity budżet festiwalu będzie jednak niższy, dokonywała różnych cięć kosztów oraz próbowała porozumieć się z dotującym co do ograniczenia także zakresu zadania ustalonego w wiążącej ją umowie, ale bezskutecznie. Te okoliczności powinny także zostać przez organy wyjaśnione i rozważone w ramach obu przesłanek umożliwiających udzielenie ulgi. Skoro przedstawiona przez organizatora i zaakceptowana przez jednostkę dotującą kalkulacja kosztów odnosiła się do konkretnego zadania, to ograniczenie tych kosztów, zwłaszcza istotne, w zasadzie powinno oznaczać zmniejszenie zadania. Nie byłoby bowiem zgodne z ogólnymi wartościami takimi, jak np. zaufanie do organów władzy, sprawiedliwość, wymaganie od organizatora wykonania całego zadania, gdy okazuje się, że dysponuje on mniejszym budżetem, niż zaplanowany. Reasumując, należy zgodzić się z zarzutami skargi, że organy dokonały zbyt wąskiej interpretacji art. 67a §1 Ordynacji podatkowej i ocena wyrażona w decyzjach, że za uwzględnieniem wniosku o umorzenia zaległości nie przemawia ani ważny interes zobowiązanej, ani interes publiczny, jest przedwczesna. Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), Sąd orzekł jak w sentencji. E.B.