I SA/Łd 964/07

Dnia 10 października 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak Sędziowie: Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.) Asesor WSA Cezary Koziński Protokolant asystent sędziego Joanna Wegner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2007 roku sprawy ze skargi A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zastosowania zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2002- 2006 uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta Miasta Ł. nr [...] z dnia [...] I SA / Łd 964/07 UZASADNIENI E A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. w odwołaniach od decyzji Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...], określających zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2006, 2005, 2004, 2003 i 2002, znak: [...], [...], [...], [...], zawarła wnioski o wstrzymanie wykonania zaskarżonych decyzji. Strona wniosła o przyjęcie zabezpieczenia, na podstawie art. 224 a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości położonej w Ł. przy ulicy P. nr 121 lub innej nieruchomości wspólnie ustalonej z organem podatkowym. Zastrzegła, iż w przypadku nie zaakceptowania powyższego zabezpieczenia wnosi o wskazanie innej formy zabezpieczenia z form określonych w treści art. 33 d w zw. z art. 224 a § 1 pkt 1 i art. 224 a § 2 Ordynacji podatkowej, którego udzielenie pozwoliłoby na wstrzymanie wykonania zaskarżonych decyzji. Prezydent Miasta Ł. postanowieniem z dnia [...] [...] odmówił zastosowania zabezpieczenia w trybie art. 33 d Ordynacji podatkowej, ponieważ podatnik nie wskazał żadnej formy zabezpieczenia. W uzasadnieniu orzeczenia organ wyjaśnił, iż zgodnie z art. 33 f Ordynacji podatkowej strona może dowolnie wybrać formę lub formy zabezpieczenia spośród wskazanych przez ustawodawcę. We wnioskach zawartych w odwołaniach nie wskazano żadnej formy zabezpieczenia z form określonych w art. 33 d Ordynacji podatkowej. Strona wniosła jedynie o wskazanie przez organ podatkowy innej formy zabezpieczenia z form określonych w art. 33 d. Wystąpiła również o wpis do hipoteki przymusowej. Jednakże w tym zakresie wybór nie należy do podatnika. Skoro ustawodawca dał pierwszeństwo podatnikom w wyborze formy zabezpieczenia, a podatnik nie skorzystał z żadnej formy wymienionej w art. 33 d Ordynacji podatkowej, to wniosek nie mógł być uwzględniony. A Spółka z o.o. w Ł. wniosła zażalenie na powyższe postanowienie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł., żądając jego uchylenia. Wyjaśniła, iż wskazała na możliwość wyboru przez organ formy zabezpieczenia, choć preferuje jako zabezpieczenie przyjęcie depozytu w gotówce. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. postanowieniem z dnia [...] [...] utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu swego orzeczenia organ odwoławczy stwierdził, że strona we wniosku zażądała kolejno: przyjęcia zabezpieczenia, o którym mowa w art. 224 a § 1 pkt 2 (ustanowienie hipoteki przymusowej), ewentualnie wskazanie przez organ podatkowy innej formy zabezpieczenia z art. 33 d. Wybór pierwszego sposobu zabezpieczenia (hipoteka) jest niezależny od woli podatnika, bowiem zabezpieczenie rzeczowe jest ustanawiane w interesie fiskalnym i można je zastosować bez wniosku podatnika. Ustanowienie hipoteki nie mieści się także w katalogu wskazanym w art. 33 d Ordynacji podatkowej, który dotyczy trybu zabezpieczenia na wniosek. Podatnik zdawał sobie z tego sprawę, formułując w odwołaniu wniosek alternatywny o zabezpieczenie w trybie art. 33 d powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego może mieć formę – w zależności od żądania wniosku podatnika: gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej, poręczenia banku, czeku potwierdzonego przez krajowy bank wystawcy czeku, zastawu rejestrowego na prawach z papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski - według ich wartości nominalnej, depozytu w gotówce. Organ odwoławczy podzielił pogląd organu I instancji, że we wniosku o zabezpieczenie powinien być wskazany sposób zabezpieczenia. Wynika to ze sformułowania przepisu "(...) przyjęcie przez organ podatkowy, na wniosek strony, zabezpieczenia wykonania zobowiązania określonego w decyzji o zabezpieczeniu wraz z odsetkami za zwłokę, w formie". Nie chodzi tu zatem jedynie o wniosek o przyjęcie zabezpieczenia, lecz o wniosek o przyjęcie zabezpieczenia w określonej przez podatnika formie. Wybór formy zabezpieczenia w trybie art. 33 d ustawy nie może być pozostawiony organowi podatkowemu, gdyż to nosiłoby znamiona arbitralnej decyzji, niezależnej od wyrażonej we wniosku woli strony. Podatnik oświadczył co prawda, że poczynił kroki w celu zaproponowania organowi podatkowemu depozytu w gotówce, jednak w aktach nie ma śladu takiego posunięcia w postaci wniosku pisemnego, czy też protokołu ustnie wniesionego podania. Strona wniosła skargę na postanowienie organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł., zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego, a w szczególności: - art. 224 a § 1 pkt 1 w zw. z art. 33 d pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przyjęcia na wniosek strony zabezpieczenia wykonania decyzji wraz z odsetkami za zwłokę poprzez przyjęcie depozytu w gotówce, - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolne uznanie, iż podatnik nie wskazał żadnej formy zabezpieczenia, - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych. Skarżąca zażądała uchylenia w całości zaskarżonego postanowienia, jak i postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu skargi podniosła, iż organ podatkowy wydając zaskarżone postanowienie nie tylko dopuścił się błędnej wykładni rozszerzającej przepisu art. 224 a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ale również błędnie zinterpretował wolę skarżącego odnośnie wskazania sposobu zabezpieczenia. Organ w sposób dowolny przyjął, iż przepis art. 224 a § 1 pkt 1 nakłada na podatnika obowiązek wskazania konkretnego jednego zabezpieczenia w celu wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Przepis ten zdaniem skarżącej mówi wyłącznie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji w związku z przyjęciem przez organ podatkowy na wniosek strony zabezpieczenia. Z powyższego wynika, iż chodzi w tym przepisie o zwrócenia się przez stronę o przyjęcie zabezpieczenia określonego w treści art. 33 d Ordynacji podatkowej, a nie wskazanie konkretnego jednego zabezpieczenia. Przepis ten dopuszcza nawet łączne ustanowienie kilku form zabezpieczenia z przewidzianych w art. 33 d Ordynacji podatkowej. Skarżący wystąpił do organu podatkowego I instancji z wnioskiem o zabezpieczenie wykonania zaskarżonej decyzji proponując nie tylko ustanowienie hipoteki na wskazanych nieruchomościach, ale przede wszystkim prosząc o wybór sposobu zabezpieczenia spośród form przewidzianych w art. 33 d Ordynacji podatkowej. Oferował tym samym gotowość ustanowienia zabezpieczenia w każdej z form określonych treścią art. 33 d Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe obu instancji wadliwie oceniły wniosek skarżącego, nie próbując nawet wyjaśnić sprawy w toku postępowania. Organy podatkowe mając wątpliwości mogły zwrócić się w toku postępowania do skarżącego o wskazanie jednej z wybranych przez niego form. Organy te jednak nie podjęły w tym celu jakiegokolwiek działania, choć skarżący podjął w tym zakresie inicjatywy – wizyta w organie I instancji, jak i wskazanie konkretnej formy zabezpieczenia w treści zażalenia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, prosząc o potraktowanie uzasadnienia zaskarżonego postanowienia jako integralną część odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w całości lub w części następuje w myśl art. 224 a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w razie przyjęcia na wniosek strony zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33d tej ustawy. Zgodnie z art. 33 f Ordynacji podatkowej strona może dowolnie wybrać formę lub formy zabezpieczenia. Skarżąca spółka wnosząc o wstrzymanie zaskarżonych decyzji wskazała jako formę zabezpieczenia ustanowienie hipoteki przymusowej. Jednocześnie wniosła, by organ w razie nie zaakceptowania tej formy wskazał inny sposób zabezpieczenia określony w art. 33 d. Organy obu instancji prawidłowo przyjęły, iż w sprawie nie może mieć zastosowania zabezpieczenie w formie ustanowienia hipoteki przymusowej, bowiem powyższy sposób zabezpieczenia jest niezależny od woli podatnika. W myśl art. 224 a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zabezpieczenie wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji przez ustanowienie hipoteki nie następuje na wniosek strony (w przeciwieństwie do zabezpieczenia określonego w punkcie 1). Organy obu instancji nie podjęły jednak żadnych działań zmierzających do ustalenia jakiej formy zabezpieczenia, określonej w art. 33 d, domaga się wnioskodawca. Uznały, ze nie skorzystał on z żadnej formy wymienionej w art. 33 d, a zatem jego wniosek nie zasługuje na uwzględnienie. Organ odwoławczy stwierdził, iż wybór formy zabezpieczenia w trybie art. 33 d Ordynacji podatkowej nie może być pozostawiony organowi, gdyż to nosiłoby znamiona arbitralnej decyzji, niezależnej od wyrażonej we wniosku woli strony. Faktycznie art. 33 f Ordynacji podatkowej przyznaje stronie uprawnienie dowolnego wyboru formy lub form zabezpieczenia, o których mowa w art. 33 d. Jednakże nie można z treści tego przepisu wywodzić, iż brak precyzyjnego sformułowania wniosku skutkuje jego nieuwzględnieniem i zwalnia organ podatkowy z obowiązku podjęcia działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy. Organ odwoławczy, podobnie jak organ I instancji, nie ustaliły jaka jest faktyczna wola wnioskodawcy. W szczególności budzi zastrzeżenia brak inicjatywy organu odwoławczego, który po otrzymaniu zażalenia strony nie dostrzegł, iż w uzasadnieniu zażalenia zawarty został wniosek strony o przyjęcie depozytu w gotówce. Powyższa forma zabezpieczenia jest wyraźnie wskazana w art. 33 d pkt 6 Ordynacji podatkowej. Jeśli wniosek ten w ocenie organu nie był sformułowany precyzyjnie, to obowiązkiem organu było wezwanie strony do jednoznacznego określenia wnioskowanej formy zabezpieczenia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wyjaśniając tej kwestii naruszyło przepisy art. 121 § 1 i 2 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1c/ w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta Miasta Ł. Organ podatkowy ponownie rozpoznając sprawę wezwie stronę do jednoznacznego wskazania o zastosowanie jakiej formy / form/ zabezpieczenia, przewidzianych w art. 33 d Ordynacji podatkowej, wnioskuje. A.B.