I SA/Łd 990/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. oraz dokonania zabezpieczenia na majątku Skarżącego kwoty na poczet przedmiotowego zobowiązania wraz z odsetkami za zwłokę. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. o dokonaniu zabezpieczenia na majątku J. G. zobowiązania w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. wraz z odsetkami, w łącznej kwocie 151 772 zł. jednocześnie organ pierwszej instancji określił J. G. przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku VAT za III kwartał wraz z odsetkami 2014 r., w łącznej w kwocie 2 078 551 zł. Podatnik złożył odwołanie od w/w decyzji organu pierwszej [...]r., domagając się jej uchylenia w całości i o umorzenia postępowania na podstawie art. 226 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz bezzwłoczne uchylenie rygoru natychmiastowej wykonalności kwestionowanej decyzji. Zarzucił naruszenie: - art. 33 o.p., poprzez orzeczenie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, w sytuacji braku spełnienia przesłanek z art. 122 o.p. i uznanie tylko tych dowodów, które świadczą na niekorzyść podatnika, a pomijają dowody przemawiające przeciwko orzeczeniu zabezpieczenia; - art. 123 o.p., poprzez pozbawienie podatnika czynnego udziału w każdym stadium postępowania, w szczególności nie poinformowania o wszczęciu postępowania kontrolnego i pozbawienia możliwości wypowiedzenia się, co do zgromadzonego materiału dowodowego; - art. 124 o.p., poprzez nienależyte wyjaśnienie przesłanek orzeczenia o zabezpieczeniu; - art. 165b o.p., poprzez zaniechanie wezwania podatnika do korekty deklaracji podatkowej i niezgodne z prawem wszczęcie postępowania kontrolnego; - art. 210 o.p., poprzez brak właściwego uzasadnienia decyzji pod względem faktycznym oraz prawnym. W uzasadnieniu odwołania wskazał m.in., że w jego ocenienie zostały spełnione przesłanki z art. 33 § 1 o.p., w szczególności te dotyczące trwałego nieuiszczania wymaganych zobowiązań lub zbywania majątku. Podatnik dodał, że nie podejmuje ani nie podejmował żadnych czynności polegających na zbywaniu majątku w celu udaremnienia egzekucji, wręcz przeciwnie, dokonał nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w P., co zostało potwierdzone przez organ w uzasadnieniu decyzji. Wyjaśnił, że jego zaleganie w zobowiązaniach finansowych, nie ma charakteru trwałego. Oświadczył, że jest gotów uregulować wszelkie zobowiązania wobec urzędu skarbowego, a wszelkie zaległości mają charakter tymczasowy, związany z faktem zablokowania rachunku bankowego przez Prokuraturę Okręgową w S.. Zdaniem podatnika owo zabezpieczenie kont bankowych zostało dokonane bezprawnie i wbrew przesłankom dotyczącym stosowania zabezpieczenia majątkowego. W uzasadnieniu wskazanej na wstępie decyzji z dnia [...] r. organ odwoławczy wyjaśnił, że podatnik wykazał dochód (przychód-koszty) za lata: 2011 r. (6 057,62 zł - PIT-40); 2012 r. (3 177,30 zł - PIT-37); 2013 r. (1 661 257,61 zł -PIT-36). Ciążące na podatniku zaległości (objęte postępowaniami egzekucyjnymi) przedstawiały się zaś następująco: 1. Na dzień 19 grudnia 2014 r. - z tytułu podatku VAT, w łącznej kwocie 2 807 754,14 zł (należność główna, odsetki za zwłokę, koszty egzekucyjne, koszty upomnienia); - z tytułu należności wobec Powiatowej Stacji Sanitarno-Epidemiologicznej w P., w łącznej kwocie 84 497,76 zł (należność główna, odsetki za zwłokę, koszty egzekucyjne, koszty upomnienia). Zatem łączna wysokość zaległości stanowiła kwotę 2 898 251,90 zł, tj. wyższą o 1 236 994,29 zł, od uzyskanego przez J. G. dochodu w 2013 roku. 2. Na dzień 26 maja 2015 r. - z tytułu podatku VAT, w łącznej kwocie 2 109 618,29 zł (należność główna, odsetki za zwłokę, koszty upomnienia); - z tytułu należności wobec [...] Urzędu Wojewódzkiego w Ł., w łącznej kwocie 2 271 zł (należność główna, koszty egzekucyjne); - z tytułu należności wobec Powiatowej Stacji Sanitarno-Epidemiologicznej w P., w łącznej kwocie 87 268, 17 zł (należność główna, odsetki za zwłokę, koszty egzekucyjne, koszty upomnienia); - z tytułu należności wobec Powiatowej Stacji Sanitarno-Epidemiologicznej w P., w łącznej kwocie 65 918,66 zł (należność główna, odsetki za zwłokę, koszty egzekucyjne, koszty upomnienia); - z tytułu należności wobec [...] Urzędu Wojewódzkiego w W. , w łącznej kwocie 636 zł (należność główna, koszty egzekucyjne). Zatem stan zaległości podatnika (objętych postępowaniami egzekucyjnymi) - na dzień 26 maja 2015 r., w porównaniu do stanu z dnia 19 grudnia 2014 r. - uległ niewielkiej zmianie. Co prawda wysokość zaległości się zmniejszyła (o 632 539,78 zł), jednak pojawili się nowi wierzyciele: [...] Urząd Wojewódzki w Ł., Powiatowa Stacja Sanitarno-Epidemiologiczna w P., [...] Urząd Wojewódzki w W. . Ponadto, w złożonym w dniu 30 kwietnia 2015 r. zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2014 r. (PIT-36), podatnik wykazał podatek do zapłaty w wysokości 5 405 528 zł i nie dokonał wpłaty na jego poczet. Z dokonanych ustaleń wynika, że w dniu 6 maja 2015 r. podatnik złożył wniosek (art. 67a §1 pkt 2 o.p.) o rozłożenie na raty zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT za 2014 r., które na dzień 26 maja 2015 r. wynosiły 5 355 528 zł plus odsetki za zwłokę w wysokości 30 519 zł, który jest rozpatrywany. Powyższe okoliczności, zdaniem organu świadczą o trwałym zaleganiu K. G. ze spłatą należności wobec Skarbu Państwa i stanowią, podstawę do stwierdzenia, że spłata przyszłego zobowiązania w podatku VAT za III kwartał 2014 r. może nie zostać zrealizowana, w szczególności w kontekście wielu zobowiązań podatnika. Dalej wskazano, że podatnik posiada majątek o wartości 99 000 zł, w postaci spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w P. . Innych składników majątkowych (ruchomych bądź nieruchomych) nie ustalono. Zatem łączna wartość ujawnionego majątku (99 000 zł) nie daje podstaw do uchylenia zabezpieczenia przyszłego zobowiązania wraz z odsetkami w przybliżonej kwocie 151 772 zł. Istnieje zatem ryzyko nieuregulowania przyszłego zobowiązania przez podatnika. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wyjaśnił, że na zasadność wydania skarżonej decyzji miały wpływ także ustalenia z kontroli prowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. . Wynika z nich, że J. G. zaniżył obrót, a tym samym kwoty podatku należnego VAT za III kwartał 2014 r. z prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży przez internet produktów drogeryjnych i perfum, artykułów na prezent, ozdób, nasion, kwiatów, roślin i środków piorących W trakcie postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku VAT za II i III kwartał 2014 r. podatnik nie przedłożył kompletu dokumentów źródłowych na podstawie których sporządził deklaracje VAT-7 oraz nie udostępnił kompletu informacji o posiadanych rachunkach bankowych. Nadto do akt postępowania włączono materiał dowodowy pozyskany z Prokuratury Okręgowej w S. w sprawie o sygn. [...] w postaci dokumentacji bankowej prowadzonej dla J. G. przez A S.A oraz B S.A. Organ dokonał analizy przepływu środków pieniężnych pod kątem operacji wskazujących na wykorzystywanie tych rachunków w sposób ciągły i zorganizowany w prowadzonej działalności gospodarczej za II i III kwartał 2014 r. Wyliczenia w zakresie sprzedaży netto oraz podatku należnego VAT za II i III kwartał 2014 r. porównano z wartościami wykazanymi przez kontrolowanego w deklaracjach podatkowych i ustalono, że w deklaracji VAT-7K za III kwartał 2014 r. podatnik zaniżył podatek należny. Organ przedstawił wyliczenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. oraz przybliżonej kwoty zaległości podatkowej wraz należnymi odsetkami za zwłokę, wyliczonymi na dzień wydania zaskarżonej decyzji i określił przybliżoną kwotę przedmiotowego zobowiązania w wraz z odsetkami za zwłokę, wyliczonymi na dzień wydania decyzji. Końcowo podkreślił, że stan faktyczny sprawy, odniesiony do treści art. 33 o.p., dawał, wbrew twierdzeniu podatnika, dostateczne podstawy do przyjęcia, że została spełniona przesłanka istnienia uzasadnionej obawy niewykonania przez stronę zaległości podatkowych. Ustalenie istnienia uzasadnionej obawy poprzedzone zostało szczegółową analizą sposobu prowadzenia działalności gospodarczej oraz analizą finansową podatnika. W konsekwencji podzielono stanowisko, iż w realiach niniejszej sprawy zachodzi uzasadniona obawa niewykonania przyszłego zobowiązania w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r., a tym samym wystąpiła przesłanka dokonania zabezpieczenia określona w art. 33 o.p. J. G. zaskarżył powyższą decyzje do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając jej naruszenie: - art. 33 o.p., poprzez orzeczenie zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego wobec skarżącego w sytuacji braku spełnienia przesłanek; - art. 122 o.p., poprzez uznanie tylko tych dowodów, które świadczą na niekorzyść Skarżącego, a pomijając dowody przemawiające przeciwko orzeczeniu zabezpieczenia; - art. 123 o.p., poprzez pozbawienie Skarżącego czynnego udziału w każdym stadium postępowania, w szczególności nie poinformowania o wszczęciu postępowania kontrolnego i pozbawienia możliwości wypowiedzenia się, co do zgromadzonego materiału dowodowego; - art. 124 o.p. poprzez nienależyte wyjaśnienie przesłanek orzeczenia o zabezpieczeniu; - art. 165b o.p., poprzez zaniechanie wezwania skarżącego do korekty deklaracji podatkowej i niezgodne z prawem wszczęcie postępowania kontrolnego; - art. 210 o.p. poprzez brak właściwego uzasadnienia decyzji pod kątem faktycznym oraz prawnym. Ze względu na powyższe zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i o umorzenie postępowania pierwszej instancji w całości na podstawie art. 226 § 1 .o.p. Skarżący podtrzymał zarzuty podniesione w odwołaniu. Podkreślił, że materiał dowodowy nie jest kompletny, gdyż skarżący został pozbawiony możliwości udziału w postępowaniu. Tym samym nie mógł składać oświadczeń i wypowiadać się, co do zgromadzonych dowodów. Organ podatkowy nie poinformował skarżącego o możliwości zaznajomienia się z materiałem dowodowym i złożenia własnych wniosków. Niekompletność materiału dowodowego, za którą odpowiedzialność ponosi organ, przełożyła się wydanie rozstrzygnięcia bez odpowiednich podstaw faktycznych i prawnych, godzącą w interesy skarżącego. Organ, zdaniem skarżącego, wyjątkowo pobieżnie ocenił zgromadzony materiał dowodowy, co znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu decyzji. Organ argumentuje swoje rozstrzygnięcie bez odpowiedniego zagłębienia się materię zabezpieczenia, a skupiając się na okolicznościach nie mających znaczenia dla przedmiotowej sprawy. Nadto organ zaniechał wezwania skarżącego w trybie art. 165b o.p. do korekty deklaracji podatkowej, po stwierdzeniu nieprawidłowości w wyliczeniu należnego podatku. organu jest niedopuszczalna w świetle przepisów obowiązującego prawa. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko wyrażonej w treści zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 33 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika (...), jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Analizując treść cytowanego przepisu stwierdzić należy, że ustawodawca podatkowy nie definiując przesłanki zabezpieczenia w postaci niewykonania zobowiązania podatkowego jako jej przykład wskazał trwałe nieuiszczanie zobowiązań publicznoprawnych przez podatnika. Trwałe nieuiszczanie zobowiązań wystąpi wtedy, kiedy wierzyciel będzie zmuszony prowadzić egzekucję zaległości podatkowych lub opóźnienie w ich regulowaniu będzie przekraczało okres kilku miesięcy. Nie bez wpływu na ocenę tej przesłanki będzie kondycja finansowa podatnika, w tym wywiązywanie się z innych ciążących na nim zobowiązań nie tylko podatkowych. Ustawodawca odniósł bowiem pojęcie trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych (vide: B. Dauter, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LexisNexis 2011r., s. 257). Z przedstawionym wyżej poglądem doktryny sąd I instancji zgadza się w całej rozciągłości. Przenosząc powyższe wywody o charakterze ogólnym do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy podnieść należy, że organy podatkowe trafnie uznały, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania przez skarżącego zobowiązania w podatku VAT za III kwartał 2014 r. Jak wykazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na dzień 26 maja 2015 r. skarżący zalegał w podatku VAT za luty 2013 r. i wrzesień 2014 r. wraz z odsetkami na łączną kwotę 2 109 606,50 zł, zaś w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2014 r. wraz z odsetkami na łączną kwotę 5 386 047 zł. Tak więc zaległość w podatku VAT za luty 2013 r. ma charakter ponad roczny, a nie kilkumiesięczny, który już pozwala zakwalifikować ją jako trwałą w rozumieniu art. 33 § 1 o.p. Jednocześnie skarżący był obciążony innymi zaległościami o charakterze publicznoprawnym, w tym należnościami na rzecz [...] Urzędu Wojewódzkiego na kwotę 2 271 zł, Powiatowej Stacji Sanitarno-Epidemiologicznej w P. na łączną kwotę 87 268,17 zł, Powiatowej Stacji Sanitarno-Epidemiologicznej w P. na łączną kwotę 65 918,66 zł. W tej sytuacji uzasadniona jest teza organów podatkowych, iż skarżący trwale nie reguluje wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych. Faktem jest, co zaakcentowano w skardze, że w stosunku do stanu na dzień 19 grudnia 2014 r. skarżący zmniejszył obciążającą go zaległość podatkową o kwotę 632 539,78 zł. Nie zmienia to jednak istoty to jest ciągłego występowania zaległości publicznoprawnych, w tym podatkowych i to w znacznych wysokościach. Nie ma też istotnego znaczenia również akcentowana w skardze deklarowana gotowość skarżącego do uregulowania całości wymagalnych należności podatkowych. Zgodnie z art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Zatem owa gotowość jest w istocie obowiązkiem skarżącego, którego nie realizuje. W tej sytuacji samo deklarowanie chęci uregulowania należności, bez urzeczywistnienia tego obowiązku, nie zasługuje na aprobatę i nie ma wpływu na istnienie przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązań i z całą pewnością nie może być traktowane jako wyraz dobrej woli skarżącego. Podobnie zresztą ocenić należy argument, że trwanie zaległości ma charakter tymczasowy, związany z blokadą kont bankowych skarżącego przez prokuraturę tytułem zabezpieczenia majątkowego. Zgodnie z art. 291 § 1 kpk w razie zarzucenia oskarżonemu popełnienia przestępstwa, za które można orzec grzywnę lub świadczenie pieniężne albo w związku z którym można orzec przepadek lub środek kompensacyjny, może z urzędu nastąpić zabezpieczenie wykonania orzeczenia na mieniu oskarżonego ( ...), jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że bez takiego zabezpieczenia wykonanie orzeczenia w zakresie wskazanej kary, świadczenia pieniężnego, przepadku lub środka kompensacyjnego będzie niemożliwe albo znacznie utrudnione. Niezależnie od tego, czy, jak twierdzi strona skarżąca, zabezpieczenie to zastosowano bezprawnie i wbrew ustawowym przesłankom faktem pozostaje, że w dacie wydawania zaskarżonej decyzji regulowanie należności z zajętych rachunków bankowych było niemożliwe, a twierdzenie, że owa niemożność miała charakter przejściowy była raczej wyrazem życzeń strony a nie faktów procesowych. Wbrew stanowisku skargi organ prawidłowo ustalił stan majątkowy skarżącego. Wykazał, na podstawie dostępnych danych, że jest właścicielem lokalu mieszkalnego w P. nabytego w styczniu 2014 r. za 99 000 zł. Innego majątku skarżący nie wskazał, czym sam uniemożliwił jego ustalenie w wyższej wysokości. Nie jest zasadny zarzut braku poinformowania skarżącego o możliwości zaznajomienia się z materiałem dowodowym. Zgodnie z art. 200 § 2 punkt 2 o.p. w sprawach dotyczących zabezpieczenia organ nie wyznacza stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, wobec czego powyższy zarzut jest bezpodstawny. Nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 165b o.p. gdyż przepis ten, wbrew stanowisku skargi, nie przewiduje wzywania podatnika przez organ podatkowy do złożenia korekty deklaracji podatkowej. Nie ma podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia art. 122, art. 123 i art. 124 o.p. Zdaniem sądu I instancji organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji należycie wyjaśnił przesłanki jej wydania. Jak wskazano wyżej skarżący nie był pozbawiony czynnego udziału w sprawie gdyż etap, na którym znajdowała się sprawa podatkowa to jest wydawanie decyzji w przedmiocie zabezpieczenia nie zobowiązywał organu do stosowania wymogów art. 200 § 1 o.p. Wbrew stanowisku skargi organ dokonał oceny wszystkich dowodów ujawnionych w sprawie. Bynajmniej nie pominął dowodów przemawiających przeciwko zabezpieczeniu, lecz po ocenie dowodów doszedł do uprawnionego przekonania o konieczności dokonania zabezpieczenia, określając nadto przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku VAT za III kwartał 2014 r., uwzględniając kwotę zaniżonego podatku VAT za ten okres rozliczeniowy. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji. mko