I SA/Łd 991/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie Sędzia NSA Bogdan Lubiński Asesor WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Protokolant asystent sędziego Arkadiusz Widawski po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 7 grudnia 2007 r. przy udziale --- sprawy ze skargi W. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia łącznego zobowiązania podatkowego za lata 1998-2003 oddalono skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T. decyzją z dnia [...]r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Z. z dnia [...]r., znak: [...] odmawiającą W. G. umorzenia zaległego łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie 3.496,30 zł wraz z odsetkami w kwocie 4.999,00 zł. W uzasadnieniu decyzji, po szczegółowym przedstawieniu stanu faktycznego sprawy oraz argumentacji decyzji pierwszoinstancyjnej oraz wnioskodawcy, organ odwoławczy stwierdził, iż rozpatrując odwołanie nie jest związany treścią zaskarżonej decyzji, ani też granicami odwołania, lecz ma obowiązek dokonać merytorycznej i formalnoprawnej oceny zasadności podjętego rozstrzygnięcia. Wyjaśnił, iż w przedmiocie umorzenia łącznego zobowiązania pieniężnego W. G. toczyło się już postępowanie przed organami podatkowymi zakończone ostateczną decyzją organu l instancji z dnia 27 lipca 2006 r. odmawiającą umorzenia tego zobowiązania. Powołując wyrok NSA z dnia 18 lutego 2000 r., sygn. akt III SA 398/99, Temida, Sopot 2003, podniósł jednak, iż odmowa umorzenia zaległości podatkowych nie stwarza stanu res iudicata i można żądać umorzenia zaległości podatkowej tak długo, jak długo zaległość ta istnieje. Zauważyło nadto, iż w kolejnym wniosku z dnia 2 lutego 2007r. o umorzenie zaległego łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 1998, 2000, 2001, 2003 W. G. wskazała, że nie jest w stanie uregulować zaległych podatków. Skutki transformacji ustrojowej, niekorzystna polityka finansowa państwa, czyli warunki niezależne od niej, ogromne zadłużenie z tytułu zaciągniętego w latach dziewięćdziesiątych kredytu rolnego spowodowały, że znalazła się razem z mężem w trudnej sytuacji życiowej, której nie mogła przewidzieć i której nie mogła zapobiec. Wskazała również, iż ze względu na choroby nie byli w stanie prowadzić gospodarstwa i musieli przekazać je synowi. Utrzymuje się z emerytury w kwocie 477 zł. Ponosi koszty leczenia. Odnosząc się do powyższego SKO w P. T. wskazało, iż materialnoprawną podstawę orzekania w sprawie umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę stanowi przepis art. 67a § 1 pkt. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przepis ten wskazuje przesłanki, w oparciu o które powinny być rozpatrywane wnioski o zastosowanie ulg podatkowych. Umorzenie zaległości podatkowych, jak i powstałych od nich odsetek, jest jednak, co podkreślił organ odwoławczy, instytucją prawną o charakterze wyjątkowym, która nie może być stosowana w sposób powszechny, gdyż zasadą obowiązującą w prawie podatkowym jest regulowanie wszystkich zobowiązań podatkowych w terminach ustawowo określonych. Dodał też, iż konstrukcja wskazanego wyżej przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oparta została na zasadzie uznania administracyjnego, co oznacza, że organ podatkowy może, ale nie musi, umorzyć zaległości podatkowej. Nie oznacza to jednak dowolności rozstrzygnięcia. Uprawnienie organu administracji publicznej do wydania decyzji uznaniowej nie zwalnia go z obowiązku zbadania, czy w rozpatrywanej sprawie zachodzą przewidziane ustawą okoliczności uzasadniające zastosowanie żądanej ulgi. Właściwa ocena występowania, bądź braku rzeczowych przesłanek w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po dokładnym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej). Na organie podatkowym ciąży obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, na podstawie którego ocenić można, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej). Zaniechanie przez organ podatkowy wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych powoduje, że wydana decyzja nie ma charakteru uznaniowego, lecz jest rozstrzygnięciem dowolnym. SKO w P. T. wskazało wyrażany w orzecznictwie sądowym pogląd, w myśl którego o ważnym interesie podatnika uzasadniającym umorzenie zaległości podatkowych można mówić w przypadku znacznego obniżenia zdolności płatniczej podatnika, zagrożenia w istotny sposób warunków jego egzystencji. Pojęcie "interes podatnika" czy "interes publiczny" należy, zdaniem tego Kolegium, odnieść przede wszystkim do sytuacji materialno-bytowej w jakiej znalazł się zobowiązany, sytuacja jest zaś wyjątkowa, gdy podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Nie bez znaczenia dla rozpatrywanej sprawy jest także przyczyna powstania zaległości. Organ odwoławczy podniósł nadto, iż zaskarżona decyzja została wydana po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego z udziałem strony, w toku którego W. G. przedstawiła zaświadczenie lekarskie o przewlekłej chorobie i konieczności stałego leczenia, fakturę za energię elektryczną i telefon, zaś do odwołania załączyła zawiadomienie Banku BGŻ z dnia 22 stycznia 2007r. o zamiarze sprzedaży do funduszu sekurytyzacyjnego wierzytelności należnych temu bankowi i wezwanie męża – C. G. do zapłaty wierzytelności z tytułu umowy o kredyt ze środków "Europejskiego Funduszu Rozwoju Wsi Polskiej - Counterpart Fund" z dnia 20 kwietnia 1990r., które na dzień 31 grudnia 2006r. wynosiły 268.954,68 zł oraz zawiadomienie z dnia 22 stycznia 2007r. i wezwanie do zapłaty wierzytelności w łącznej kwocie 473.051,87 zł należnych Bankowi Gospodarki Żywnościowej z tytułu umowy o kredyt długoterminowy. Zauważył, iż organ podatkowy I instancji ustalił, iż W. G. utrzymuje się z emerytury w kwocie 495,89 zł. Nie posiada oszczędności, ma natomiast wraz z mężem zadłużenie w kwocie ok. 500.000 zł wraz z odsetkami. Leczy się prywatnie w Spółdzielni Lekarskiej w P., a na zakup leków wydaje miesięcznie ok. 30 zł. W. G. mieszka wraz z mężem w budynku mieszkalnym należącym do syna, z tym że państwo G. zajmują parter tego budynku o powierzchni ok. 80 m2 (trzy pokoje, kuchnia, łazienka). W. G. reguluje rachunki za telefon (miesięcznie ok. 50 zł), gaz (miesięcznie 70 zł) i energię elektryczną (100 zł za dwa miesiące). Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T. stwierdziło, iż trudna sytuacja, w jakiej znajduje się obecnie W. G., nie może być jednak automatyczną podstawą do umorzenia zaległych podatków. Argumentem przemawiającym za umorzeniem przedmiotowej zaległości nie może być podnoszona przez W. G. okoliczność, iż na niej i na mężu ciąży kredyt zaciągnięty w latach dziewięćdziesiątych, który na skutek niekorzystnej polityki finansowej państwa, zmuszeni są spłacać w kwocie 10 razy większej. Z nadzwyczajnego charakteru ulg podatkowych wynika, że stanowić mogą one incydentalną pomoc w stabilizowaniu sytuacji finansowej. Powołując wyrok NSA O/Z w Łodzi z dnia 3 kwietnia 2003r., sygn. akt I SA/Łd 1734/01, niepublikowany, Kolegium stwierdziło, iż również stan zdrowia podatnika nie może stanowić wystarczającej przesłanki do umorzenia zaległości. Umorzenie zaległości podatkowych stawiałoby podatnika w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do innych podmiotów regulujących obciążenia publicznoprawne. Podniosło, iż rozgraniczenie sprzecznych interesów osoby ubiegającej się o ulgę i budżetu Gminy oraz danie priorytetu jednemu z nich, na tle okoliczności konkretnej sprawy, jest istotą uznania administracyjnego, przewidzianego w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA O/Z w Łodzi z dnia 16 września 2003r., sygn. akt I SA/Łd 603/02, niepublikowany). Powołał wyrok z dnia 17 września 2003r., sygn. akt l SA/Łd 588-589/02, niepublikowanym, w którym Sąd stwierdził, iż "zgodnie bowiem z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, każdy obowiązany jest ponosić ciężary i świadczenia publiczne. Tylko zatem nadzwyczajne okoliczności uzasadniają zastosowanie ulgi, o jakiej mowa w art. 67 Ordynacji podatkowej. Okoliczności takiej nie stanowi wyłącznie trudna sytuacja materialna podatnika, jeżeli jednocześnie nie była ona skutkiem losowych zdarzeń, niezależnych od niego, którym nie mógł on zapobiec". Zaciągając kredyt w banku państwo G., co podkreślił organ odwoławczy, musieli liczyć się z koniecznością jego spłaty, wraz z odsetkami. Umorzenie zaległości podatkowych z powodu zadłużenia kredytowego oznaczałoby w istocie przerzucanie na społeczność lokalną skutków ryzyka ekonomicznego związanego z koniecznością spłaty kredytu w sytuacji, gdy nastąpiło pogorszenie sytuacji materialnej kredytobiorcy i trudności z wywiązaniem się z terminów spłat rat kredytu. Jednocześnie zauważył, iż W. G. doprowadziła do kumulacji zaległości podatkowych, nie regulując należnych zobowiązań podatkowych w ustawowych terminach, zaś konieczność ponoszenia opłat za gaz, energię elektryczną, telefon nie jest czymś wyjątkowym, koszty te ponoszone są bowiem w każdym gospodarstwie domowym. W skardze na powyższą decyzję W. G. wniosła o jej uchylenie i umorzenie zaległego zobowiązania podatkowego za lata 1998 – 2003. W uzasadnieniu skargi podniosła, iż SKO w P. T. nie wyciągnęło prawidłowych wniosków dotyczących jej sytuacji majątkowej i zdrowotnej. Wyjaśniła, iż gehenna jej rodziny trwa od 1990r., kiedy to Barcelowicz wprowadził horrendalne odsetki od kredytów. Z tego powodu popadli w ogromne długi, które zgodnie z załączonym do akt sprawy pismem BGŻ z dnia 22 stycznia 2007r. wynoszą 473.051,87 zł. Podniosła, iż ma też inne zadłużenia. Od 1990r. rosła, zdaniem skarżącej, "spirala" zadłużeń, narastały dodatkowe koszty sądowe i egzekucyjne, zastraszająco zwiększały się odsetki ustawowe i karne od kredytów. To niezapłacone nie z jej winy stare kredyty spowodowały niemożność zapłaty zobowiązań podatkowych wobec Gminy Z. za kolejne lata. Podniosła, iż ciągłe stresy, sprawy sądowe, "najścia na dom komorników" spowodowały, iż jest poważnie chora i stan jej zdrowia pogarsza się. Oświadczyła, że nie ma żadnych źródeł utrzymania oprócz emerytury rolniczej w kwocie 496 zł, a mąż jest rencistą rolniczym, bardzo poważnie chorym. Podniosła, iż syn, któremu przekazała gospodarstwo, ma obecnie sprawy sądowe jako dłużnik rzeczowy za hipoteki obciążające to gospodarstwo. Zauważyła, iż jej sytuacja zdrowotna i jej męża od czasu złożenia odwołania pogorszyła się, zaś syn nie zebrał plonów z sadu w ubiegłym roku, bo była susza i gmina stwierdziła u niego klęskę nieurodzaju, w tym roku z kolei kwiaty na drzewach w sadzie przemarzły i znowu wystąpiły znaczne straty. Syn nie ma jej z czego pomagać. Jej zdaniem, Burmistrz ani Kolegium nie zajęli się sumiennie zarzutem przedawnienia tych roszczeń. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T. wniosło o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa). Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną przez W. G. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. T. z dnia [...]r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Z. z dnia 20 marca 2007 r., znak: Fn.31132-6/2007 odmawiającą umorzenia łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie 3.496,30 zł wraz z odsetkami w kwocie 4.999,00 zł, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z póź, zm.), zwanej dalej Op, które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy, w szczególności zaś stanowiącego podstawę prawną zaskarżonej decyzji art. 67a § 1 pkt 3. Stosownie do tego przepisu organ podatkowy, na wniosek podatnika, z wyjątkiem niemających jednak zastosowania w tej sprawie sytuacji określonych w art. 67b Op., w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę promulgacyjną. Uregulowana w tym przepisie instytucja umorzenia zaległości podatkowej oparta jest na uznaniu administracyjnym, na co wskazuje zwrot "organ podatkowy (...) może". Istotą uznania jest zaś rozgraniczenie sprzecznych interesów, a mianowicie interesu podatnika ubiegającego się o ulgę oraz interesu budżetu państwa, i danie priorytetu jednemu z nich na tle okoliczności faktycznych danej sprawy. Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych lub szczególnego splotu okoliczności nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowej, interes publiczny zaś to dążenie do sytuacji, w której podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe w całości i terminowo, to dbałość o interes Skarbu Państwa, rozumiany jako konieczność zapewnienia stałych dochodów państwa, a więc i możliwości realizacji zadań ogólnospołecznych. W interesie publicznym leży też by podatnicy przestrzegali przepisy podatkowe, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania. Interes podatnika nie może pozostawać w kolizji z interesem publicznym, umorzenie zaległości podatkowej jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania może bowiem być stosowane w szczególnie uzasadnionych wypadkach. Oceniając sytuację podatnika organy podatkowe winny mieć na uwadze interes budżetu państwa, w sprzeczności z tym interesem zaś byłoby przerzucanie ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej na ogół podatników. Nadmienić należy nadto, że ustawodawca pozostawił organowi podatkowemu swobodę w stosowaniu analizowanej instytucji nawet wówczas, gdy zachodzą przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Uznaniowość decyzji polega na tym, że to do organu podatkowego należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy, a sądowa kontrola legalności aktów administracji opartych na uznaniu ma charakter ułomny. Z woli ustawodawcy obejmuje ona jedynie przestrzegania przez organy podatkowe procedury normowanej przez Ordynację podatkową, w tym w szczególności kompletność materiału dowodowego oraz prawidłowość jego oceny w myśl wskazań zasady swobodnej oceny dowodów obowiązującej w postępowaniu podatkowym. Innymi słowy sąd administracyjny jest uprawniony jedynie do kontrolowania trybu postępowania prowadzącego organ podatkowy do wydania decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej. Sąd ten nie może natomiast kwestionować rozstrzygnięcia merytorycznego zawartego w zaskarżonej decyzji, będącego wynikiem dokonanego przez organ wyboru, jego celowości i słuszności. Poza polem rozważań sądu pozostaje więc rzecz najistotniejsza dla podatnika, tj. ocena niedookreślonych przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, których znaczenie jest każdorazowo ustalane przez organ podatkowy. Jeśli zatem sąd nie dopatrzy się uchybień organów w sposobie procesowania i oparcia rozstrzygnięcia o kompletne dowody (w dacie wydania zaskarżonej decyzji) to nie ma podstaw prawnych do eliminowania decyzji z obrotu prawnego. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe, wbrew zarzutom W. G., po opisaniu aktualnej sytuacji finansowej i zdrowotnej skarżącej, wyciągnęły, zdaniem Sądu, prawidłowe wnioski, na co wskazuje zarówno uzasadnienie decyzji obu instancji, jak i zgromadzony w sprawie z zachowaniem reguł postępowania kompletny materiał dowodowy. Przede wszystkim podnieść należy, iż organ pierwszej instancji zwrócił uwagę na istotne dla rozpoznania sprawy umorzenia zaległości okoliczności faktyczne dotyczące sytuacji rodzinnej, zdrowotnej i majątkowej rodziny skarżącej, w uzasadnieniu decyzji z dnia [...]r. znak [...], po zdefiniowaniu pojęć ważny interes podatnika i interes społeczny, podniósł wszak, iż państwo G., co wynika z protokołu oględzin i przesłuchania z dnia 28 lutego 2007r., zajmują trzy pokoje, kuchnię i łazienkę w domu przekazanym wraz z gospodarstwem synowi, a mieszkanie wyposażone jest w podstawowy sprzęt - meble, telewizor kolorowy, lodówkę, pralkę automatyczną. Nadto budynek ten posiada centralne ogrzewanie i wodę bieżącą. Koszty związane z utrzymaniem domu (opłaty za gaz, telefon wynoszą ok. 120 zł miesięcznie, opłata za energię elektryczną wynosi ok. 100 zł za dwa miesiące) są pokrywane przez W. G., która posiada dochód miesięczny w postaci emerytury w kwocie 495,89 zł. Jest osobą schorowaną, korzysta z usług prywatnej przychodni w P. oraz Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej MEDYK w Z., a miesięczny koszt leków to kwota 30 zł. Organ podatkowy pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej nie pominął też tak istotnej okoliczności, jak to, iż państwo G. w dniu 27 marca 2003r., a więc w sytuacji, gdy ciążyły na nich zobowiązania z tytułu zaciągniętego kredytu bankowego w 1990r., jak i inne publicznoprawne, przekazali synowi w drodze darowizny, a więc nieodpłatnie, gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 32,40 ha wraz z budynkami, z jednoczesnym zapisem w akcie notarialnym, że J. G. nie przejmuje żadnych długów darujących i wszystkie długi będą spłacać darujący. Tym oświadczeniem państwo G. zobowiązali się do spłaty należnego długu. Wskazał również, iż W. G. w latach ubiegłych nie regulowała na bieżąco zobowiązań podatkowych. Słuszne są zatem rozważania organu podatkowego I instancji, według którego okoliczność dotycząca przekazania w formie darowizny gospodarstwa rolnego nie może uzasadniać umorzenia zaległego podatku, bowiem podatnik uszczuplił swój majątek (nieodpłatnie), a tym samym zmniejszył możliwość zapłacenia podatku, przenoszenie w czasie zadłużenia na lata następne, gdzie sytuacja materialna uległa zmianie, jak również przekazanie synowi całego majątku, było świadomym czynem podatnika. Z kolei okoliczności podnoszone we wniosku, a przede wszystkim stan zdrowia i koszty związane z leczeniem chorób, które wymagają stałej diagnostyki lekarskiej, jak zasadnie wywiódł organ, nie mogą stanowić podstawy umorzenia zaległości podatkowych. Stan zdrowia wielu osób wymaga bowiem leczenia i ponoszenia niekiedy dużo większych kosztów niż te, które ponosi W. G. W ocenie Sądu, słusznie organ przyjął, iż posiadane środki nie pozbawiają W. G. możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych, tym bardziej że, co należy podkreślić, korzysta ona, pomimo formalnie wykazanego niskiego dochodu, z kosztownych prywatnych usług medycznych nawet poza własną gminą, z czym z kolei wiążą się dodatkowe koszty, tj. koszty dojazdu. Zwrócić nadto uwagę należy na to, iż do protokołu przesłuchania skarżąca zeznała, iż pomaga synowi w gospodarstwie, choć, jak sama stwierdziła, jest bardzo chora i z tego powodu zmuszona była przekazać gospodarstwo synowi. Także Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T., uznając decyzję o odmowie umorzenia zaległości podatkowej za zasadną, stwierdziło, iż trudna sytuacja, w jakiej znajduje się obecnie W. G., a będąca jej zdaniem skutkiem transformacji ustrojowej, niekorzystnej polityki finansowej państwa, a więc okoliczności niezależnych od niej, których nie mogła przewidzieć i którym nie mogła zapobiec, ogromnego zadłużenia z tytułu zaciągniętego w latach dziewięćdziesiątych kredytu rolnego, choroby powodującej konieczność przekazania gospodarstwa synowi, pobierania niskiej emerytury (tj. w kwocie 477 zł) nie mogą być automatyczną podstawą do umorzenia zaległych podatków. Zasadnie organ odwoławczy wywodził, iż ulgi z uwagi na ich nadzwyczajny charakter stanowić mogą incydentalną pomoc w stabilizowaniu sytuacji finansowej, zaś stan zdrowia podatnika nie może stanowić wystarczającej przesłanki do umorzenia zaległości, umorzenie zaległości podatkowych stawiałoby bowiem podatnika w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do innych podmiotów regulujących obciążenia publicznoprawne. Organ podatkowy nie pominął też, co należy podkreślić, oceny podnoszonej przez skarżącą, a zaistniałej w dniu 20 kwietnia 1990r., tj. kilka lat przed powstaniem spornego obowiązku podatkowego, okoliczności zaciągnięcia kredytu i rosnących od tego kredytu ogromnych odsetek. Zasadnie uznał on, iż okoliczność ta nie może być argumentem przemawiającym za umorzeniem przedmiotowej zaległości. Każdy obowiązany jest bowiem ponosić ciężary i świadczenia publiczne. Słusznie organ ten przyjął, iż trudna sytuacja materialna podatnika nie stanowi okoliczności nadzwyczajnej, jeżeli jednocześnie nie była ona skutkiem losowych zdarzeń, niezależnych od niego, którym nie mógł on zapobiec. Nie stracił też z pola widzenia i tej istotnej okoliczności, że państwo G. zaciągając kredyt w banku powinni liczyć się z koniecznością jego spłaty, wraz z należnymi odsetkami. Umorzenie zaległości podatkowych z powodu zadłużenia kredytowego oznaczałoby w istocie przerzucanie na społeczność lokalną skutków ryzyka ekonomicznego związanego z koniecznością spłaty kredytu w sytuacji, gdy nastąpiło pogorszenie sytuacji materialnej kredytobiorcy i trudności z wywiązaniem się z terminów spłat rat kredytu. Nie bez znaczenia miała też podniesiona przez organ odwoławczy okoliczność, iż W. G. doprowadziła do kumulacji zaległości podatkowych, nie regulując należnych zobowiązań podatkowych w ustawowych terminach. Z kolei wskazaną przez skarżącą okoliczność ponoszenia opłat za gaz, energię elektryczną, telefon organ zasadnie nie uznał za wyjątkową, koszty te ponoszone są bowiem w każdym gospodarstwie domowym. Dokonana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T., jak i organ pierwszej instancji, ocena okoliczności sprawy nie budzi zastrzeżeń Sądu, stosownie bowiem do art. 191 Op organy te oceniły wszystkie okoliczności sprawy zarówno podniesione przez skarżącą, a także uwzględnione z urzędu, a ocena ta została dokonana na podstawie całego materiału dowodowego sprawy, nadto jest ona prawidłowa, logiczna i konsekwentna. Analiza akt administracyjnych nie pozwala, w ocenie Sądu, postawić organom podatkowym zarzutu naruszenia w niniejszej sprawie przepisów dotyczących zasad przeprowadzania postępowania wyjaśniającego, wyrażonych w szczególności w art. 122, art. 187 § 1, art. 192 i art. 200 § 1 Op. Postępowanie to organy podatkowe przeprowadziły w sposób wszechstronny, nie tylko wyjaśniając podnoszone przez skarżącą okoliczności, ale także uwzględniając z urzędu znane im inne mające znaczenie dla wyniku sprawy okoliczności. W. G. miała także możliwość brania czynnego udziału w postępowaniu, o czym świadczą chociażby protokoły oględzin i przesłuchania strony z dnia 28 lutego 2007r. czy pismo SKO w P. T. z dnia [...] r., zawiadamiające o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy i wypowiedzenia się co do tego materiału. Miała więc zapewnioną, stosownie do art. 123 § 1 Op, możliwość skutecznej obrony jej interesów, od niej zatem zależało, w jaki sposób będzie tych interesów bronić, tj. czy przedstawi dowody na podnoszone przez nią okoliczności braku możliwości wykonania zobowiązania podatkowego oraz stanu zdrowia. W jej interesie było współdziałanie z organami podatkowymi i wykazywanie jej interesu, który to interes przemawiałby za pozytywnym rozpoznaniem jej wniosku o umorzenie zobowiązania podatkowego za rok 1998 - 2003. Nie bez znaczenia dla postawy strony w sprawie ma też okoliczności, że W. G. po otrzymaniu zawiadomienia w sprawie zapoznania się z materiałem dowodowym i złożenia wyjaśnień, nie dokonała w sprawie wskazanej czynności. Zauważyć nadto należało, iż zaskarżona decyzja, podobnie jak decyzja Burmistrza Z. z dnia [...] r., znak: [...], zawiera elementy określone w art. 210 § 1 Op, a w jej uzasadnieniu organ podatkowy, stosownie do § 4 tegoż przepisu, przedstawił stan faktyczny sprawy, dokonał wykładni przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Op oraz analizy wszystkich okoliczności sprawy w świetle przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 Op, ustosunkowując się, co wskazano wyżej, do wszystkich podnoszonych przez stronę argumentów, podnosząc nadto inne okoliczności sprawy znane organowi z urzędu oraz wskazując przesłanki i motywy odmownego rozpoznania żądania strony. Rozstrzygnięcie sprawy stanowi logiczną konsekwencję ustalonego w postępowaniu stanu faktycznego i jego ocenę w świetle obowiązujących przepisów prawnych. Dodatkowo podnieść należy, iż argumentacja skargi co do okoliczności klęski żywiołowej nie mogła mieć wpływu na ocenę sytuacji materialnej skarżącej, skoro przekazała ona gospodarstwo synowi oraz prowadziła wraz z mężem odrębne gospodarstwo domowe, utrzymując się z emerytury. Co najwyżej więc obniżenie dochodu wskutek klęski mogło dotknąć syna skarżącej i spowodować pogorszenie jego sytuacji materialnej. W niniejszej sprawie sytuacja materialna syna nie była jednak przedmiotem analizy. Z kolei zarzut przedawnienia zobowiązania zdaje się być wynikiem nieporozumienia, skarżąca wnosząc o umorzenie zaległości, a następnie popierając to żądanie, przyznała, iż nie nastąpiło w sprawie przedawnienie. Mając na uwadze fakt, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Burmistrza Z. z dnia [...] r., znak: [...] są zgodne z przepisami prawa oraz nie dostrzegając z urzędu uchybień mogących mieć czy też mających wpływ na rozstrzygnięcie, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd skargę oddalił. M.Ko.