I SA/Łd 993/08

Dnia 24 września 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska po rozpoznaniu w dniu 24 września 2008 roku na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w S. na czynności Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. postanawia: odrzucić skargę. W dniu 18 czerwca 2008 r. A S.A. z siedzibą w S. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na działanie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. polegające na naruszeniu art. 234a w związku z art. 120 Ordynacji podatkowej (dalej O.p.). W uzasadnieniu podniesiono, iż przed tutejszym Sądem toczy się postępowanie w sprawie ze skargi Spółki na decyzję kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...]. Zdaniem strony oznacza to, iż akt wydany przez organ II instancji jest nieprawomocny i nie wywołuje żadnych skutków prawnych. Z powyższego skarżąca wysnuła wniosek, iż w obrocie prawnym nadal istnieje decyzja organu I instancji - Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. W tej sytuacji, prowadzenie postępowania przez organ I instancji narusza, zdaniem Spółki, wyrażoną w art. 120 O.p. zasadę praworządności. Skarżąca powołała art. 234a O.p., który stanowi, iż organ odwoławczy zwraca akta sprawy organowi I instancji nie wcześniej niż po upływie terminu do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Z powyższego zapisu strona wywodziła, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie był uprawniony prowadzić postępowanie kontrolne w sytuacji, gdy akta administracyjne sprawy przekazane zostały Sądowi. W ocenie skarżącej do czasu rozpoznania skargi przez Sąd organ I instancji nie powinien dokonywać czynności procesowych w sprawie. W konkluzji Spółka domagała się stwierdzenia bezskuteczności czynności dotychczas podjętych przez organ oraz stwierdzenia, iż zostały one podjęte bez podstawy prawnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie na podstawie art. 58 § 1 w związku z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. wskazując, iż właściwość sądów administracyjnych nie obejmuje badania zgodności z prawem poszczególnych czynności dowodowych w toczącym się postępowaniu kontrolnym. Ocena skuteczności takich czynności następuje po zakończeniu postępowania, nie zaś w jego trakcie. Zarządzeniem z dnia 4 sierpnia 2008 r. strona skarżąca wezwana została do usunięcia braków formalnych skargi przez określenie przedmiotu zaskarżenia. W odpowiedzi na wezwanie strona załączyła wykaz czynności podjętych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, które zdaniem Spółki dokonane zostały z naruszeniem art. 234a O.p. w związku z art. 120 O.p., a na które składały się czynności związane z przesunięciem terminu zakończenia sprawy i wskazaniem nowego terminu (pismo z dnia 21 marca 2008 r., z dnia 23 kwietnia 2008 r., 21 maja 2008 r. i 21 lipca 2008 r.) oraz przesłuchaniem świadków (pismo z dnia 30 kwietnia 2008 r., 12 czerwca 2008 r. i 11 lipca 2008 r.) Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga wniesiona przez A S.A. jest niedopuszczalna, a skutkiem procesowym złożenia takiego pisma jest jego odrzucenie. W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, iż zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) do kompetencji sądów administracyjnych należy przede wszystkim sprawowanie wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Zakresem tej kontroli objęte zostało orzekanie w sprawie skarg na akty administracyjne lub czynności z zakresu administracji publicznej, enumeratywnie wymienione w art. 3 § 2 p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca podała, iż przedmiotem skargi są czynności podjęte przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., wynikające z załączonych do skargi pism organu skierowanych do strony, którymi zawiadamiano o zmianie terminu zakończenia postępowania oraz o planowanym przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadków. Należy zwrócić uwagę, iż ani czynności podjęte na podstawie przedmiotowych pism, ani też same pisma wskazane przez stronę nie podlegają zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Wyjaśnienia wymaga to, iż stosownie do treści art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. skarga do sądu służy na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Taka formuła przepisu nie oznacza jednak, iż skardze do sądu administracyjnego podlegają wszelkie czynności podejmowane przez organy administracji publicznej, bowiem nie wszystkie te czynności mają charakter czynności z zakresu administracji publicznej, a tylko takie posiadają przymiot zaskarżalności. W doktrynie (por. J. Świątkiewicz, "Komentarz do ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym", Warszawa 1995, s. 52 oraz J.P. Tarno, "Postępowanie przed sądami administracyjnymi...", s. 22) oraz w orzecznictwie (por. post. NSA z dnia 16 września 2004 r., OSK 247/04, ONSA WSA 2004, nr 2, poz. 30, s. 27) przyjmuje się, że w wyjaśnianym przepisie chodzi o akty i czynności podejmowane w sprawach indywidualnych, a więc w stosunku do konkretnych podmiotów. Co więcej z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. wynika, że wymienione akty i czynności muszą mieć charakter publicznoprawny. Treść analizowanego przepisu wskazuje także, że akt lub czynność musi dotyczyć uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Konieczne więc jest odniesienie takiego aktu lub czynności do przepisu prawa powszechnie obowiązującego, który określa uprawnienie lub obowiązek. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony jest pogląd, iż przez akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., należy rozumieć głównie działania materialno-techniczne, wywołujące określone skutki, dotyczące stwierdzenia lub uznania uprawnienia lub obowiązku wynikającego z przepisu prawa (por. uchwała NSA z dnia 8 września 2003r., sygn. akt OPS 2/03, ONSA z 2004r. Nr 1 poz. 5, postanowienie NSA z dnia 12 marca 1998r., sygn. akt II SA 1247/97, OSP z 1999 r. z. 2 poz. 25). Mając na uwadze zaprezentowane stanowisko uznać należy, iż ani zawiadomienie o zmianie terminu zakończenia postępowania kontrolnego, ani też sam, wynikający z tego zawiadomienia, fakt prowadzenie postępowania, jak również dokonywanie czynności dowodowych w sprawie, nie należą do czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Jak słusznie podniósł organ w odpowiedzi na skargę, wymienione czynności stanowią jedynie element postępowania podatkowego. Ich wadliwość może być podnoszona wyłącznie w odwołaniu od decyzji wydanej w następstwie przeprowadzonego postępowania, a dalej w skardze do sądu administracyjnego. Zatem dopiero w odwołaniu, a później w ewentualnej skardze, strona skarżąca będzie mogła kwestionować zgodność z prawem wskazanych w przedmiotowej skardze czynności procesowych podjętych przez organ. W tym stanie rzeczy wniesiona skarga jest niedopuszczalna, w związku z czym podlega ona odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. JZ