I SAB/Łd 12/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi A. M. na przewlekłość postępowania i bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w przedmiocie niezakończenia w terminie postępowania podatkowego dotyczącego odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. 1. stwierdza, że Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. dopuścił się przewlekłości w rozpatrzeniu odwołania skarżącego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. nr [...]; 2. stwierdza, że przewlekłe prowadzenie postępowania odwoławczego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. nie miało miejsca z rażącym naruszeniem prawa; 3. oddala skargę w pozostałym zakresie; 4. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SAB/Łd 12/16 UZASADNIENIE A.M. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na bezczynność i przewlekłość postępowania Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w związku z niezakończeniem w terminie postępowania podatkowego dotyczącego rozpatrzenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie odmowy uchylenia własnej decyzji z dnia [...] r. dotyczącej zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. W powyższej skardze podniesiono następujące zarzuty: – bezczynność oraz przewlekłość postępowania Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w związku z niezakończeniem w terminie postępowania podatkowego dotyczącego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r., a przez to naruszenie art. 125 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej jako O.p.) mówiącego o szybkim i wnikliwym działaniu organów podatkowych; – naruszenie art. 139 § 3 O.p. poprzez niezałatwienie sprawy w prowadzonym postępowaniu odwoławczym w ustawowym terminie 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy. W uzasadnieniu wniesionej skargi podniesiono, że realizując wynikający z art. 52 ppsa obowiązek wyczerpania środków zaskarżenia przysługujących przed organem właściwym w sprawie, w dniu 26 września 2016 roku strona złożyła ponaglenie na niezakończenie w ustawowym terminie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. postępowania podatkowego dotyczącego rozpatrzenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. nr [...], co skutkuje dopuszczalnością wniesienia skargi do sądu administracyjnego zgodnie z art. 52 § 1 i § 2 ppsa. W skardze stwierdzono, że przesłanka wynikająca z art. 200 ustawy O.p. nie może być podstawą do przedłużenia terminu postępowania. Podniesiono, że wskazanie nowego terminu załatwienia sprawy musi być oparte na racjonalnych przesłankach i podstawach gwarantujących efektywną (skuteczną) realizację obowiązku rozstrzygnięcia sprawy przez organ administracji we wskazanym nowym terminie. W przedmiotowej sprawie ową przyczyną była "konieczność zagwarantowania stronie możliwości zrealizowania uprawnień wynikających z art. 200 § 1 O.p." Nie sposób zatem obronić tezę, że z racji faktu, że przyczyną wyznaczenia nowego terminu załatwienia sprawy jest zapewnienie stronie możliwości skorzystania z przysługującego jej prawa, to jest to przyczyna niezależna od organu, która wypełnia przesłankę z art. 139 § 4 O.p. Następnie podniesiono, że przeszkody dla załatwienia sprawy w terminie muszą istnieć realnie i pojawić się w czasie jej prowadzenia. Wskazano przy tym, że z analizy dostępnych dla strony dokumentów dokumentujących przebieg postępowania organ od momentu otrzymania odwołania do dnia wydania postanowienia o wyznaczeniu terminu do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym (5 września 2016 r.) oraz wydanego kilka dni później (13 września 2016 r.) postanowienia o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy, nie podjął żadnych czynności zmierzających do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Podsumowując powyższe podniesiono, że zupełnie nieprzystający do rzeczywistości powód oraz długość przedłużenia postępowania, brak działań organu zmierzających do merytorycznego rozpatrzenia sprawy oraz nieuzasadnione przekroczenie ustawowego terminu wskazują na zasadne zarzuty rażącej bezczynności oraz rażącej przewlekłości postępowania prowadzonego przez DIS w L. W związku z powyższym wniesiono o : (1) stwierdzenie, że w niniejszej sprawie nastąpiła bezczynność oraz przewlekłość postępowania Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. oraz miały one charakter rażącego naruszenia prawa; (2) zobowiązanie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. do zakończenia przedmiotowej sprawy i wydania rozstrzygnięcia w wyznaczonym przez Sąd terminie; (3) przeprowadzenie rozprawy; (4) zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa świadczonego przez doradcę podatkowego, stosownie do norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w Ł. stwierdzono, że w okresie od grudnia 2004 r. do stycznia 2006 r. A.M. odliczył podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Spółkę "A" i Spółkę "B", które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Mając na względzie ujawnione nieprawidłowości Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. wydał decyzję z dnia [...] r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r., która została doręczona zastępczo za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 14 grudnia 2010 r. Powyższa decyzja stała się ostateczna. Pismem z dnia 16 marca 2011 r. pełnomocnik strony wystąpił do organu podatkowego I instancji z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...]r. oraz o uchylenie tego rozstrzygnięcia i umorzenie postępowania w sprawie, jako podstawę wznowienia wskazując wyrok TSUE z dnia 22 grudnia 2010 r. o sygnaturze C-438/09. Niezależnie od powyższego wniosku, w dniu 31 sierpnia 2012 r. pełnomocnik strony złożył w tej samej sprawie wniosek z dnia 29 sierpnia 2012 r. o wznowienie postępowania ze względu na wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r, w sprawach połączonych o sygnaturach C-80/11 i C-142/11. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. rozpatrzył łącznie obydwa wnioski - decyzją z dnia [...] r. i odmówił uchylenia własnej decyzji z dnia [...]r., uznając, że w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały wskazane przez stronę przesłanki uzasadniające jej uchylenie. Strona nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem zaskarżyła powyższą decyzję do organu drugiej instancji. Decyzja powyższa została utrzymana w mocy przez organ drugiej instancji decyzją z dnia [...] r. Strona nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem zaskarżyła powyższą decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w wyniku czego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 5 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1358/13, oddalił skargę A.M. (wyrok prawomocny od dnia 6 maja 2014 r.). W dniu 29 kwietnia 2014 r. wpłynął do Urzędu Skarbowego w Ł. wniosek z dnia 25 kwietnia 2014 r. złożony przez pełnomocnika strony o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...]r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. We wniosku wskazano na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 13 lutego 2014 r. o sygn. akt C-18/13. Dodatkowo pismem z dnia 11 czerwca 2014 r. strona złożyła w Urzędzie, w tej samej sprawie, kolejny wniosek o wznowienie postępowania podatkowego, tym razem opierający się na postanowieniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 lutego 2014 r., sygn. akt C-33/13. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. rozpatrzył łącznie obydwa wnioski i decyzją z dnia [...] r. odmówił uchylenia własnej decyzji z dnia [...] r., pomimo stwierdzenia istnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem w wyniku uchylenia ww. decyzji mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Strona nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem zaskarżyła powyższą decyzję do organu II instancji. Decyzja powyższa została utrzymana w mocy przez organ drugiej instancji decyzją z dnia [...]r. Z uwagi na powyższe strona złożyła skargę na ww. decyzję organu odwoławczego, w wyniku czego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 674/15, uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. Wyrok ten stał się prawomocny od 5 listopada 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2015 r., decyzją z dnia [...] r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W dniu 22 grudnia 2015 r. wpłynął kolejny wniosek (z dnia 16 grudnia 2015 r. o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego wydaniem ostatecznej decyzji przez organ podatkowy I instancji w dniu [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r., który jest przedmiotem niniejszego postępowania. Strona ponownie wniosła o uchylenie powyższej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Uzasadniając złożony wniosek strona wskazała na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 22 października 2015 r., sygn. akt C-277/14, który jej zdaniem ma istotny wpływ na treść decyzji ostatecznej z dnia [...] r. wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił uchylenia decyzji z dnia [...] r. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pełnomocnik podatnika złożył odwołanie od powyższego rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu odwołania zarzucił organowi podatkowemu naruszenie przepisów: art. 245 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej (dalej O.p.), art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., art. 240 § 1 pkt 11 w związku z art. 121 § 1 O.p., art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 O.p., art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Odwołanie wpłynęło do organu II instancji w dniu 14 lipca 2016 r., zatem termin ustawowy do rozpatrzenia sprawy upływał 14 września 2016 r. Postanowieniem z dnia [...] r., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do zapoznania się z materiałem zebranym w sprawie. Następnie postanowieniem z dnia [...] r. organ II instancji poinformował stronę o niezałatwieniu odwołania w terminie wskazanym w art. 139 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa i jednocześnie wyznaczył nowy termin do rozpatrzenia sprawy, tj. do dnia [...] r. W dniu [...] r. organ II instancji wydał w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcie. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi. W piśmie procesowym z dnia 18 listopada 2016 r. pełnomocnik strony wniósł uzupełnienie skargi popierając dotychczasowe zarzuty dodatkowo formułując zarzuty wobec decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647, z późn. zm.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Wspomniana kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a. W tym zakresie przedmiotem sądowej kontroli nie jest określony akt lub czynność organu administracji, lecz ich brak w sytuacji, gdy organ miał obowiązek podjąć działanie w danej formie i w określonym przez prawo terminie. Instytucja skargi na bezczynność organu ma na celu ochronę praw strony przez doprowadzenie do wydania w sprawie rozstrzygnięcia lub podjęcia innej czynności dotyczącej uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Z kolei, instytucja skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania chroni stronę przed niepodejmowaniem przez organ w wymaganym terminie czynności procesowych albo podejmowaniem ich w zbyt długich odstępach czasu. Uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, sąd orzeka na podstawie art. 149 § 1 p.p.s.a., według którego: - zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności; - zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa; - stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania. Zgodnie z art. 149 § 1a p.p.s.a., jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, że warunkiem dopuszczalności wniesienia skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest wyczerpanie środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka (art. 52 § 1 p.p.s.a.). Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (art. 52 § 2 p.p.s.a.). Stosownie do art. 52 § 3 i § 4 p.p.s.a. – jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Sąd, po wniesieniu skargi, może uznać, że uchybienie tego terminu nastąpiło bez winy skarżącego i rozpoznać skargę (§ 3). W przypadku innych aktów, jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi i nie stanowi inaczej, należy również przed wniesieniem skargi do sądu wezwać na piśmie właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa. Termin, o którym mowa w § 3, nie ma zastosowania (§ 4). Z treści powyższych regulacji wynika zatem, że skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ można wnosić w każdym czasie, po wyczerpaniu przysługujących stronie środków zaskarżenia lub po złożeniu wezwania do usunięcia prawa. W niniejszej sprawie skarżący, przed wniesieniem skargi do sądu administracyjnego, dopełnił wymogu ww. przepisu, składając w dniu 26 września 2016 r. ponaglenie na niezałatwienie sprawy w ustawowym terminie. Stosownie do powyższego, stwierdzić należało, że skarga wniesiona w rozpoznawanej sprawie, jako dopuszczalna i złożona z zachowaniem wymogu określonego w art. 52 § 1 i 2 p.p.s.a., podlega merytorycznej ocenie. Tytułem wstępu można wskazać, że w orzecznictwie i literaturze przyjmuje się, że bezczynność jest kwalifikowaną formą przewlekłości, gdzie "władza milczy" a sprawa nie jest załatwiana. Natomiast przewlekłość postrzegana jest jako: a) niezałatwienie sprawy w terminie ustawowym przewidzianym dla danego rodzaju sprawy, np. sprawa nie jest załatwiana niezwłocznie; b) nieuzasadnione wyznaczenie dodatkowego terminu załatwienia sprawy; c) niepodjęcie czynności niezbędnej do rozpoznania i załatwienia sprawy, np. stwierdzenia swojej niewłaściwość w sprawie i nieprzekazaniu jej organowi właściwemu; d) podjęcie czynności zbędnej, nawet jeżeli ma ona postać postanowienia, np. wydanie postanowienia o zawieszeniu postępowania mimo braku przesłanek; e) niezastosowanie się do wskazań organu odwoławczego w kwestii okoliczności, które należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, towarzyszących decyzji kasacyjnej; f) niezastosowanie się do oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego – art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (vide - J.P. Tarno. Bezczynność organu a przewlekłe prowadzenie postępowania; s.11-12). Aby ocenić zasadność zarzutów skargi (bezczynności i przewlekłości) według określonych wyżej kryteriów, należy uwzględnić regulacje prawne i procedury w jakich działał organ, którego bezczynność i przewlekłość postępowania jest przedmiotem skargi. Zatem, dokonując załatwienia sprawy organ odwoławczy jest zobowiązany do respektowania art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej i art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy – nie później niż w ciągu 3 miesięcy. Art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi zaś, że o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Jednocześnie organ zobowiązany jest respektować zasady ogólne rządzące postępowaniem określone w treści art. 120-129 Ordynacji podatkowej, w tym w szczególności zasadę praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej), zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa; zasadę budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej), zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; zasadę szybkości postępowania (art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej), zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy należy podkreślić, że przedmiotem kontroli sądowej w niniejszym postępowaniu jest zbadanie czy wystąpiła bezczynność lub przewlekłość postępowania Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. I tak bezczynność, zdaniem Sądu, nie występuje w niniejszej sprawie, bowiem zostało wydane stosowne postanowienie o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy wskazujące przyczynę przedłużenia. Sąd stoi na stanowisku, że wydanie takiego postanowienia powoduje, że nie mamy do czynienia z bezczynnością organu, gdyż o bezczynności organu można mówić w sytuacji, gdy organ nie podejmuje żadnych czynności zmierzających do rozstrzygnięcia sprawy. Jednocześnie, zdaniem Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy organ dopuścił się przewlekłości postępowania. Jak wynika z akt sprawy, jedynymi czynnościami organu odwoławczego podjętymi w terminie wskazanym w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej było wydanie w dniu [...]r. postanowienia o wyznaczeniu stronie - zgodnie z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej - siedmiodniowego terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym i w dniu [...] r. postanowienia o przedłużeniu terminu do załatwienia sprawy z uwagi na konieczność zagwarantowania stronie możliwości zrealizowania uprawnień wynikających z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, brak jest podstaw do usprawiedliwienia zwłoki w wydaniu postanowienia o wyznaczeniu stronie - zgodnie z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej - siedmiodniowego terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym i do przedłużenia z tego powodu terminu do rozpatrzenia sprawy, a w konsekwencji do zwłoki w wydaniu decyzji kończącej postępowanie odwoławcze. W ocenie Sądu istniały zatem przesłanki do stwierdzenia, że organ odwoławczy dopuścił się przewlekłości. Wydał on bowiem decyzję kończącą postępowanie już po wniesieniu skargi do Sądu i po upływie dwóch miesięcy i trzech tygodni od otrzymania odwołania, nie dokonując w tym czasie jakichkolwiek czynności procesowych, za wyjątkiem wyznaczenia stronie terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej oraz poinformowania strony o przedłużeniu terminu do załatwienia sprawy postanowieniem z dnia [...]r. wydanym w trybie art. 140 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie, w opinii Sądu, nie było podstaw do stwierdzenia, że przewlekłość postępowania miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Przemawia za tym zarówno zakres czasowy przekroczenia terminu do załatwienia sprawy, wynoszący trzy tygodnie ponad termin ustawowy, jak i wydanie postanowienia z dnia [...] r. zawiadamiającego podatnika o nowym terminie do załatwienia sprawy. Organ był świadomy pozostawania w zwłoce z załatwieniem sprawy, wobec czego skorzystał z możliwości procesowych wskazanych w art. 140 Ordynacji podatkowej. Opieszałość organu II instancji w prowadzonym postępowaniu odwoławczym była zatem przewlekłością, ale nie stanowiła jednocześnie rażącego naruszenia prawa. Jak wskazuje się w orzecznictwie dla dokonania oceny, czy w sprawie dotyczącej przewlekłości postępowania miało miejsce rażące naruszenie prawa należy uwzględniać stopień przekroczenia ustawowych terminów załatwienia sprawy, okoliczności stanowiące przyczynę zwłoki organu oraz ewentualne czynności podejmowane przez organ. Rażące naruszenie prawa prowadzące do bezczynności organu musi mieć charakter oczywisty oraz wynikać z lekceważącego traktowania skarżącego i obowiązków organu wynikających z ustawy, a te przesłanki w niniejszej sprawie nie zostały wykazane. Nadto, z uwagi na wydanie w dniu [...]r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzji kończącej postępowanie odwoławcze w sprawie, nie było podstaw do uwzględnienia żądania skargi w zakresie zobowiązania organu do zakończenia sprawy i wydania rozstrzygnięcia w zakreślonym terminie. Mając na uwadze powyższe względy Sąd, na podstawie art. 149 § 1 pkt 3 i § 1a oraz art. 151 p.p.s.a. stwierdził przewlekłe prowadzenie postępowania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł, uznał że przewlekłość ta nie miała charakteru rażącego oraz oddalił skargę w pozostałym zakresie, tj. w części dotyczącej bezczynności i zobowiązania organu do zakończenia sprawy i wydania decyzji kończącej postępowanie. Rozstrzygnięcie w zakresie zwrotu kosztów postępowania zapadło w oparciu o art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. P.C.