III SA/Łd 168/17

Dnia 17 marca 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Janusz Furmanek, Sędzia WSA Monika Krzyżaniak, , Protokolant Pomocnik sekretarza Renata Tomaszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2017 roku sprawy ze skargi A. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. - obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania za nieuzasadniony zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz A. W. kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...]r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł na podstawie art. 138 § 1 pkt 1. w zw. z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 17 § 1, art. 18, art. 33 § 1 pkt 1 oraz art. 34 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 599 ze zm.), dalej u.p.e.a., po rozpatrzeniu zażalenia M W na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego [...]z dnia [...]., nr [...] w przedmiocie uznania za nieuzasadniony zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i prawne. W dniu 19 maja 2014r. Poczta Polska S.A. Dyrektor Centrum Obsługi Finansowej wystawił wobec A W tytuły wykonawcze o numerach: od [...] do [...] obejmujące należności z tytułu opłaty abonamentowej rtv za okres od stycznia 2009r. do kwietnia 2014r., które przekazał do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego [...], w celu dochodzenia objętych nimi należności w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zawiadomieniem z dnia 3 czerwca 2014r., nr [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego A W stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego oraz z ubezpieczenia społecznego w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych. Przedmiotowe zawiadomienie wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono zobowiązanemu w dniu 6 czerwca 2014r. Dłużnik zajętej wierzytelności przedmiotowe zawiadomienie otrzymał w dniu 6 czerwca 2014r. Pismem z dnia 12 czerwca 2014r. dłużnik zajętej wierzytelności poinformował organ egzekucyjny, że wysokość świadczenia osiąganego przez A W wynosi 3 521,05 zł miesięcznie, a potrącenie wprowadzone zostało od należności za czerwiec 2014r. W dniu 13 czerwca 2014r. pełnomocnik A W złożył do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego [...] pismo zatytułowane "zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych numerach: od [...] do [...]". Wskazując na zarzut nieistnienia obowiązku, tj. art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. z uwagi na nie doręczenie przez Pocztę Polską S.A. zawiadomienia o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego na podstawie § 5 ust. 2 rozporządzenia Ministra Transportu z dnia 25 września 2007r. w sprawie warunków i trybu rejestracji odbiorników radiofonicznych i telewizyjnych (Dz.U. nr 187, poz. 1342) i tym samym brak skutecznej rejestracji ewentualnego odbiornika rtv (art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005r. o opłatach abonamentowych (Dz.U. nr 85, poz. 728 ze z,.), wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. i odstąpienie od czynności egzekucyjnych na podstawie art. 45 § 1 u.p.e.a. względnie wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutów (art. 35 § 1 u.p.e.a.) Postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego [...] na podstawie art. 56 § 3 u.p.e.a. zawiesił postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w sprawie zgłoszonych zarzutów i wystąpił do Poczty Polskiej S.A. o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów. Pismem z dnia 15 lipca 2014r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w Ł poinformował organ egzekucyjny, że zakończył realizację potrąceń i ostatnia rata w wysokości 710,33 zł zostanie potrącona ze świadczenia przysługującego za lipiec 2014r. Postanowieniem z dnia [...]r. Dyrektor Centrum Obsługi Finansowej Poczty Polskiej S.A. uznał wniesiony zarzut za nieuzasadniony. Odnosząc się do zarzutu nieistnienia obowiązku wskazał, iż w wyniku rejestracji A W otrzymał książeczkę radiofoniczną o numerze Łd10-7473, która służyła do dokonywania opłat z tytułu abonamentu rtv. Z uwagi na zmianę technologii realizacji usługi abonamentu, ustawą z dnia 21 kwietnia 2005r. o opłatach abonamentowych oraz wydanym na jej podstawie rozporządzeniem Ministra Transportu z dnia 25 września 2007r. w sprawie warunków i trybu rejestracji odbiorników radiofonicznych i telewizyjnych, Poczta Polska została zobowiązana do dnia 13 grudnia 2008r. do nadania z urzędu posiadaczom imiennych książeczek indywidualnego numeru identyfikacyjnego i powiadomienia o tym fakcie użytkowników odbiorników radiowych i telewizyjnych. Zawiadomienie o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego abonenta 00044988, stanowiące dowód zarejestrowania odbiornika radiofonicznego/telewizyjnego i zastępujące dowód zarejestrowania odbiorników w formie imiennej książeczki radiofonicznej nr Łd 10-7473, zostało skierowane do zobowiązanego w dniu 24 lipca 2008r. wraz z blankietami wpłat zawierającymi imię i nazwisko abonenta oraz spersonalizowany numer rachunku bankowego dla wpłat rtv. Powyższy fakt, zdaniem wierzyciela, potwierdza przesłany w piśmie z dnia 4 czerwca 2014r. znak: [...] duplikat zawiadomienia o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego użytkownikowi odbiorników radiofonicznych/telewizyjnych. Ponadto wierzyciel zauważył, że zgodnie z ww. rozporządzeniem, nie dokonał powtórnej rejestracji odbiorników rtv, ani nie wzywał dotychczasowych, zarejestrowanych posiadaczy odbiorników do potwierdzenia ich użytkowania. Natomiast korespondencja skierowana do A W, zawierająca zawiadomienie o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego nie została zwrócona do Poczty Polskiej S.A. Ponadto A W nie składał reklamacji lub zarzutu nieotrzymania zawiadomienia o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego, co pozwala w ocenie wierzyciela przyjąć, że została ona skutecznie doręczona zobowiązanemu. Wierzyciel zobowiązany był wyłącznie do powiadomienia o nadaniu numeru identyfikacyjnego zawiadomieniem sporządzonym według wzoru i skoro przepisy ww. rozporządzenia stanowiły o powiadomieniu abonentów, przesłanie zawiadomienia zwykłą przesyłką listową czyniło zadość przepisom rozporządzenia. Nie jest zatem konieczne legitymowanie się przez operatora zwrotnym potwierdzeniem odbioru przesyłki. Na poparcie powyższego stanowiska wierzyciel powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 października 2014r., sygn. akt I SA/Gl 518/14. Ponadto zauważył, że w sprawie rejestracji odbiorników radiofonicznych nie został zobowiązany do wydawania decyzji administracyjnych i dlatego do zawiadomień o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego abonenta nie może mieć zastosowanie art. 39 K.p.a Zauważył również, że w dniu 31 marca 2014r. skierował upomnienie Nr 53729/0801/2014, które zostało doręczone zobowiązanemu w dniu 2 kwietnia 2014r. Brak realizacji zobowiązania z tytułu abonamentu rtv spowodował, że Poczta Polska S.A. tytuły wykonawcze o numerach: od [...] do [...] przekazała do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego[...]. Na powyższe postanowienie A W złożył zażalenie. Postanowieniem z dnia [...]. Dyrektor Centrum Obsługi Finansowej Poczty Polskiej S.A. utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego [...] uznał zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej za niezasadny. W uzasadnieniu postanowienia, organ egzekucyjny odwołując się do treści art. 34 § 1 u.p.e.a. wskazał, że stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów wyrażone w postanowieniu z dnia [...]r. jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Na powyższe postanowienie A W złożył zażalenie, w którym zarzucając naruszenie: - art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego mimo nieistnienia obowiązku z uwagi na niedoręczenie zawiadomienia o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego, co spowodowało brak skutecznej rejestracji ewentualnego odbiornika rtv, wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 w zw. z art. 34 § 4 u.p.e.a. W uzasadnieniu zażalenia podtrzymał argumentację zawartą w piśmie z dnia 12 czerwca 2014r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł utrzymując zaskarżone postanowienie w mocy wskazał, że w analizowanej sprawie, odpisy tytułów wykonawczych z dnia 19 maja 2014r. o nr od [...] do [...] zostały doręczone A W w dniu 6 czerwca 2014r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego. W piśmie z dnia 12 czerwca 2014r. pełnomocnik zobowiązanego zgłosił zarzut nieistnienia obowiązku. Mając na uwadze dyspozycję art. 34 § 1 u.p.e.a. pismem z dnia 25 czerwca 2014r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego [...] wystąpił do wierzyciela, tj. Poczty Polskiej S. A., o zajęcie stanowiska w przedmiocie zgłoszonego przez zobowiązanego zarzutu nieistnienia obowiązku. Postanowieniem z dnia [...]r. Dyrektor Centrum Obsługi Finansowej Poczty Polskiej S.A. uznał wniesiony zarzut za nieuzasadniony. Po rozpatrzeniu zażalenia na powyższe postanowienie, Dyrektor Centrum Obsługi Finansowej Poczty Polskiej S.A. postanowieniem z dnia[...]r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Podstawę zarzutu zgłoszonego przez pełnomocnika A W stanowił art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., co oznacza, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego[...] - wydając rozstrzygnięcie w sprawie złożonego przez pełnomocnika zarzutu nieistnienia obowiązku zapłaty należności z tytułu opłaty abonamentowej rtv -w sposób prawidłowy oparł się na wiążącym stanowisku wierzyciela, tj. Dyrektora Centrum Obsługi Finansowej Poczty Polskiej S.A. wyrażonym w ostatecznym postanowieniu z dnia [...]r. Organ egzekucyjny nie był bowiem uprawniony do badania zasadności złożonego przez zobowiązanego zarzutu nieistnienia obowiązku. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący wskazując na naruszenie przepisów postępowania, tj.: -art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez odmowę uchylenia postanowienia organu pierwszej Instancji i umorzenia postępowania egzekucyjnego pomimo nie istnienia obowiązku - wobec okoliczności, że skarżącemu nie zostało skutecznie doręczone przez Pocztę Polską S.A. zawiadomienie o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego na podstawie art. 5 rozporządzenia Ministra Transportu z dnia 25 września 2007r. i tym samym braku skutecznej rejestracji ewentualnego odbiornika RTV (art. 2 ust. 3 ustawy o opłatach abonamentowych, oraz naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: -art. 5 rozporządzenia Ministra Transportu z dnia 25 września 2007r. w zw. z art. 2 ust. 3 ustawy z 21 kwietnia 2005 r. o opłatach abonamentowych poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wysłanie przez Pocztę Polską SA zwykłym listem zawiadomienia o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego jest tożsame z doręczeniem zawiadomienia w sposób, o którym mowa w art. 39 K.p.a. wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że nigdy nie otrzymał zawiadomienia o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego, o którym mowa w § 5 ww. rozporządzenia - a więc nie sposób przyjąć, aby zawiadomienie było skutecznie doręczone. Tym samym nie powstał wobec skarżącego obowiązek do uiszczania opłat abonamentowych w okresie objętym tytułami wykonawczymi, ponieważ wierzyciel - Poczta Polska S.A. nie przeprowadził skutecznie procedury rejestracji ewentualnego odbiornika RTV, o której mowa w art. 2 ust. 3 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy z 21 kwietnia 2005 r. o opłatach abonamentowych w zw. z § 5 rozporządzenia z dnia 25 września 2007r. Obowiązek uiszczania opłaty abonamentowej powstaje zaś dopiero z pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano (skutecznej) rejestracji odbiornika radiofonicznego lub telewizyjnego (art. 2 ust. 3 ustawy o opłatach abonamentowych). Stanowisko wierzyciela jest całkowicie sprzeczne z brzmieniem § 5 cyt. rozporządzenia Oczywistym jest, iż świetle konstytucyjnej zasady zagwarantowania bezpieczeństwa i pewności obrotu prawnego - takie zawiadomienie musi być przesłane listem poleconym, gdyż w przeciwnym razie brak jest jakiegokolwiek dowodu, iż fakt taki nastąpił - a tym samym Poczta Polska S.A. nie jest w stanie udowodnić tej okoliczności - co nie może działać na niekorzyść skarżącego. Posiłkowo należy więc stosować art. 39 K.p.a. zwłaszcza, że Poczta Polska S.A. pełni tu funkcję organu administracji. Argument zaś, że dowodem na otrzymanie przez skarżącego zawiadomienia jest okoliczność, że nie składał reklamacji lub zarzutu nie otrzymania zawiadomienia - jest pozaprawny i niepoważny - gdyż brak jest przepisów, które obligowałyby skarżącego do podjęcia takich działań. Dowodem takim nie jest również wydruk duplikatu zawiadomienia, gdyż nie wynika z niego okoliczność przesłania pierwotnego zawiadomienia skarżącemu. W konkluzji stwierdził, że wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego jest niedopuszczalne z powodu nieistnienia obowiązku, co winno skutkować umorzeniem postępowania egzekucyjnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, aczkolwiek z innych przyczyn niż zostały w niej podniesione. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014r., poz. 512 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy). Stosownie natomiast do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm.) – dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Ponadto, co wymaga podkreślenia, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Z wymienionych przepisów wynika, że sąd ocenia, czy zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Analiza w tym zakresie dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej decyzji. Przedmiotem kontroli sądu w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł z dnia [...]r. w przedmiocie uznania za nieuzasadniony zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Przeprowadzona przez sąd w rozpoznawanej sprawie kontrola aktu administracyjnego we wskazanym wyżej aspekcie wykazała, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego[...] z dnia [...]r. wydane zostały z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do wyeliminowania ich z obrotu prawnego. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego [...] wydał w dniu[...]r. postanowienie o uznaniu zgłoszonego zarzutu za nieuzasadniony, podczas gdy wcześniej, postanowieniem z dnia[...]r. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec skarżącego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w dniu 19 maja 2014r. obejmujące należności z tytułu opłaty abonamentowej RTV za okres od stycznia 2009r. do kwietnia 2014r. Wskazać należy, że zgodnie z art. 56 § 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu: 1) w razie wstrzymania wykonania, odroczenia terminu wykonania obowiązku albo rozłożenia na raty spłat należności pieniężnej; 2) w razie śmierci zobowiązanego, jeżeli obowiązek nie jest ściśle związany z osobą zmarłego; 3) w razie utraty przez zobowiązanego zdolności do czynności prawnych i braku jego przedstawiciela ustawowego; 4) na żądanie wierzyciela; 5) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach. Mając na uwadze powyższą regulację w pierwszej kolejności zauważyć należy, że wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego w przypadku wystąpienia podstawy zawieszenia jest obligatoryjne. Wniosek taki płynie bezpośrednio z art. 56 § 3 u.p.e.a. Dotyczy to także sytuacji, gdy podstawa zawieszenia postępowania wynika z innego aktu prawnego niż ustawa o postępowaniu egzekucyjnym. Nawet zawieszenie postępowania egzekucyjnego, które następuje z mocy prawa, wymaga wydania przez organ egzekucyjny postanowienia w tym przedmiocie. Zawieszenie postępowania egzekucyjnego z mocy prawa oznacza, że sam ustawodawca decyduje wprost o zawieszeniu, przez co takie zawieszenie nie jest czynnością organu egzekucyjnego, co w konsekwencji oznacza, iż postanowienie takie miałoby charakter deklaratoryjny. Niemniej jednak jego wydanie jest nieodzowne, gdyż doręczenie postanowienia zapewnia możliwość weryfikacji poprzez wniesienie zażalenia i ewentualnie skargi do sądu administracyjnego. Podkreślić przy tym trzeba, że celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do realizacji przez zobowiązanego jego obowiązków, wynikających z przepisów prawa, czy też ostatecznej decyzji administracyjnej. Zawieszenie postępowania jest to taki jego stan, w którym trwa nadal stan zawisłości sprawy (lis pendent), w którym nadal istnieją powstałe w nim stosunki prawnoprocesowe, ale tok postępowania ulega wstrzymaniu, sprawa "spoczywa" bez biegu i w zasadzie żadne czynności nie są podejmowane. W okresie zawieszenia postępowania żadne terminy w zasadzie nie biegną, zaś po ustaniu przyczyn zawieszone postępowanie zostaje podjęte na nowo (podobnie NSA w wyroku z dnia 12 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 211/10). Okoliczności, które stanowią podstawę do zawieszenia postępowania egzekucyjnego maja charakter przejściowy, a co za tym idzie, po ich ustąpieniu konieczne jest podjęcie postępowania egzekucyjnego (por. D. Jankowiak, "Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji", Komentarz 2008", Unimex, s. 838). Jakkolwiek w postępowaniu egzekucyjnym co do zasady nie stosuje się ogólnej procedury administracyjnej o zawieszeniu postępowania, zwłaszcza przepisów określających przesłanki takiego zawieszenia, to niewątpliwie istota zawieszenia we wszystkich postępowaniach, w tym w postępowaniu egzekucyjnym, jest taka sama, a mianowicie w trakcie zawieszenia organ administracji nie może podejmować żadnych czynności poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie. Przez pojęcie postępowania egzekucyjnego rozumiemy uregulowany prawem procesowym egzekucyjnym ciąg czynności podejmowanych przez organy egzekucyjne i inne podmioty postępowania egzekucyjnego w celu wykonania, przez zastosowanie środków przymusu państwowego, obowiązków wynikających z aktów poddanych egzekucji administracyjnej. Z kolei art. 57 § 1 u.p.e.a., zawiera zapis, zgodnie z którym organ egzekucyjny podejmie zawieszone postępowanie egzekucyjne po ustaniu przyczyny zawieszenia. Artykuł 57 u.p.e.a., reguluje więc zasady podjęcia zawieszonego postępowania. Czynność ta ma charakter obligatoryjny i zasadniczo jest konsekwencją ustania przyczyn zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Stroną uprawnioną do żądania podjęcia zawieszonego postępowania jest wierzyciel. Ustawa wprost nie określa czasu, w jakim postępowanie egzekucyjne może pozostawać w zawieszeniu. Jednakże z art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a. wynika, że postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli postępowanie to, zawieszone na żądanie wierzyciela, nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania. Ustawa egzekucyjna w art. 57 nie określa wprost wszystkich okoliczności powodujących ustanie przyczyn zawieszenia postępowania i nie odnosi się do przesłanek zawieszenia postępowania wymienionych w art. 56 § 1 u.p.e.a. W tym zakresie należy kierować się generalną dyrektywą, zgodnie z którą podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego następuje po ustaniu przyczyny zawieszenia. Wyjątkowo w art. 57 § 2 i 3 u.p.e.a. reguluje podjęcie zawieszonego postępowania w związku ze śmiercią zobowiązanego (art. 56 § 1 pkt 2 u.p.e.a.). Wskazana powyżej konstrukcja nakłada konieczność określenia przesłanki podjęcia postępowania indywidualnie w odniesieniu do każdej podstawy zawieszenia. Z zestawienia art. 17 § 1, art. 57 § 1 oraz art. 56 § 3 u.p.e.a. wynika, że podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia. Na postanowienie takie nie przysługuje zażalenie. Ustawa wyraźnie wskazała zaskarżalność tylko postanowienia organu egzekucyjnego o zawieszeniu postępowania lub o odmowie zawieszenia tego postępowania (art. 56 § 4 u.p.e.a.) – (por. Piotr Pietrasz, Komentarz do art. 57 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, LEX 2010). Obowiązek podjęcia zawieszonego postępowania powstaje nie tylko wówczas, gdy ustępuje przyczyna uzasadniająca zawieszenie postępowania, ale także w chwili stwierdzenia przez organ braku przyczyny uzasadniającej zawieszenie postępowania, czyli w sytuacji, gdy przyczyna taka w ogóle nie istnieje. Skoro zatem w rozpoznawanej sprawie postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego[...] zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do skarżącego, postępowanie to winno być podjęte. Natomiast, jak wynika z akt sprawy postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania nie zostało wydane. Podkreślić należy, że ustanie przyczyny zawieszenia nie powoduje podjęcia zawieszonego postępowania ani z mocy prawa, ani poprzez czynności konkludentne. Taka wykładnia narusza bowiem zakaz podejmowania przez organ działań w czasie zawieszenia postępowania egzekucyjnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych. Do takiego wniosku prowadzi wnioskowanie a contrario z przepisów art. 57 § 1a oraz art. 58 § 1 i 2 u.p.e.a. Gdyby rzeczywiście przez czynność organu dochodziło do podjęcia postępowania, to zakaz podejmowania takich czynności w czasie zawieszenia postępowania byłby niezrozumiały i zbędny. Tymczasem ustawodawca tylko wyjątkowo dopuścił możliwość działania organu w czasie zawieszenia postępowania, które bądź to wprost wynikają z określonych przepisów, bądź są uzasadnione określoną czynnością procesową, przy czym w grupie czynności procesowych dopuszczalnych w okresie zawieszenia postępowania administracyjnego, uzasadnionych ich celem, mogą się mieścić czynności wszystkich podmiotów postępowania (por. M. Król, glosa do wyroku NSA z dnia 30 sierpnia 2011r., sygn. akt II GSK 783/10, Lex/El. 2013). Nie istnieją też zasadniczo ograniczenia, co do charakteru czynności – mogą to być zarówno czynności procesowe orzecznicze (np. wydanie postanowienia), jak i czynności techniczno-procesowe (np. udostępnianie akt sprawy). Żaden przepis u.p.e.a., czy też odpowiednio stosowane przepisy K.p.a., nie przewidują podjęcia zawieszonego postępowania bez wydania postanowienia w tym przedmiocie. Należy rozróżnić ustanie z mocy prawa przyczyny zawieszenia od dokonania procesowej czynności w postaci wydania postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania, o którym to postanowieniu organ obowiązany był zawiadomić strony (art. 101 § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.). Zaniechanie tej czynności narusza nie tylko zasadę pisemności, ale także zasadę udzielania przez organ informacji (art. 9 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.). Naruszenie tych przepisów ma znaczenie o tyle istotne, że nie można przecież wykluczyć, że strona po powzięciu wiadomości o kontynuacji egzekucji podjęłaby działania, które pozwoliłyby jej na uniknięcie zastosowania kolejnego środka egzekucyjnego. Mogłoby to wpłynąć na realizację zasady szybkości postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2014r., sygn. akt II FSK 613/12, www.cbois.nsa, gov.pl). W rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, że zostało wydane postanowienie o zawieszeniu postępowania administracyjnego, co ma ten skutek, że nie jest możliwe prowadzenie tego postępowania bez uprzedniego wydania postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2010r., sygn. akt II OSK 1074/08). W sytuacji bowiem, gdy ustała przyczyna zawieszenia postępowania egzekucyjnego, ze względu na którą organ egzekucyjny zawiesił przedmiotowe postępowanie egzekucyjne, stosownie do przywołanego wyżej unormowania zawartego w art. 57 § 1 u.p.e.a., powinien podjąć zawieszone postępowanie egzekucyjne. Wobec powyższego stwierdzić należy, że postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...]r. oraz postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł z dnia [...]r. wydane zostały w czasie, gdy postępowanie egzekucyjne było zawieszone, a co do zasady postanowienia tego rodzaju mogą zostać wydane tylko w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym. Skoro Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego[...] nie podjął zawieszonego postępowania, a wydał postanowienie z dnia [...]r. dotyczące zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego, to naruszył art. 57 u.p.e.a., a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy. Również Dyrektor Izby Skarbowej w Ł utrzymując zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji w mocy naruszył art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. Z powyższych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w pkt 1 wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. k.p.