III SA/Łd 231/18

Dnia 22 maja 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek Sędzia WSA Ewa Alberciak Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Kowalska (spr.) Protokolant specjalista Aneta Brzezińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2018 roku sprawy ze skargi M. U. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę. Postanowieniem z [...] roku Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził niedopuszczalności zażalenia M. U. na odmowę wyrażenia zgody na wykreślenie hipoteki przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]. W uzasadnieniu organ II instancji wskazał, że 29 czerwca 2017 roku M. U. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z wnioskiem o wykreślenie bądź wydanie pisemnej zgody na wykreślenie hipoteki przymusowej zwykłej w kwocie 118.460,20 zł wpisanej w Dziale IV Księgi Wieczystej o nr [...] prowadzonej dla nieruchomości położonej w miejscowości K. L., gmina W.K. stanowiącej własność podatnika, w związku z przedawnieniem zaległości podatkowej zabezpieczonej wpisem hipoteki. Pismem z 11 października 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] poinformował podatnika, że nie wyraża zgody na wykreślenie przedmiotowej hipoteki. Wyjaśnił, że podstawą wpisu hipoteki były zaległości podatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r., oraz w podatku od towarów i usług za kwiecień, lipiec i sierpień 2000 r. Zaległości te nie zostały przez skarżącego uregulowane i zgodnie z art. 70 § 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – dalej "O.p." mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. 20 października 2017 r., do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. wpłynęło pismo pełnomocnika podatnika zatytułowane "zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 11.10.2017 r. (...)"., w którym wniósł on o uchylenie postanowienia w całości i orzeczenie co do istoty sprawy. Wskazał, iż w niniejszej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji powinien wydać postanowienie zezwalające na wykreślenie hipoteki, nie zaś załatwić sprawę w formie pisma. Nie zgodził się również ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, iż w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki do wykreślenia hipoteki zabezpieczającej zaległość podatkową, która uległa przedawnieniu. Zaskarżonym postanowieniem z 8 stycznia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 O.p. stwierdził niedopuszczalność powyższego zażalenia. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał, że kwestie związane z ustanowieniem lub wykreśleniem hipoteki uregulowane zostały w ustawie z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t.j. Dz. U. z 2016, poz. 790 ze zm.) – dalej "k.w.h.". Ponadto zgodnie z ustawą z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1822 ze zm.) sprawy z zakresu hipoteki i ksiąg wieczystych należą do własciwości sądów powszechnych, dlatego sprawa o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym należy do spraw o charakterze cywilnoprawnym. Nie ma ona charakteru sprawy z zakresu administracji publicznej. Cywilny charakter sprawy o wykreślenie wpisu hipoteki z księgi wieczystej wyklucza przyjęcie, iż wyrażenie zgody lub odmowa wyrażenia zgody na wykreślenie hipoteki wymaga od organu podatkowego wydania decyzji czy też innego aktu administracyjnego. Wniosek dłużnika w tym zakresie nie wszczyna postępowania administracyjnego, bowiem nie wymaga załatwienia w drodze władczego jednostronnego rozstrzygnięcia organu administracyjnego. Powyższe skutkuje zaś niedopuszczalnością wniesionego zażalenia. Stosownie bowiem do art. 236 § 1 O.p., na wydane w toku postępowania podatkowego postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Skoro pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 11 października 2017 r. informujące o braku zgody na wykreślenie hipoteki przymusowej ma charakter czynności cywilnoprawnej to zażalenie z dnia 20 października 2017 r. uznać należy za niedopuszczalne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na powyższe postanowienie pełnomocnik podatnika wniósł o jego uchylenie w całości zarzucając naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p., w związku z art. 122 O.p., polegające na stwierdzeniu niedopuszczalności wniesionego środka odwoławczego z 20 października 2017 r. pomimo, iż zdaniem strony Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] rozstrzygnął sprawę w drodze decyzji, a rozstrzygnięcie to nie miało charakteru materialno – technicznego, a także sprawy cywilnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie nie znajdując podstaw do zmiany stanowiska zajętego w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważy co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym stosownie do treści § 2 tego artykułu, kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą zaskarżoną decyzją lub postanowieniem z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem. Przepis art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017r. poz. 1369 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a." stanowi natomiast, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy wyrażenie bądź odmowa zgody na wykreślenie hipoteki przymusowej zwykłej zabezpieczającej zaległość podatkową skarżącego wymagało od organu podatkowego władczego rozstrzygnięcia w formie decyzji bądź innego aktu administracyjnego (jak tego chce skarżący), czy też jak twierdzi organ odwoławczy stanowiło czynność o charakterze cywilnoprawnym. Hipoteka przymusowa powstaje przez dokonanie wpisu do księgi wieczystej (art. 35 § 1 O.p.). Wpisu hipoteki przymusowej do księgi wieczystej dokonuje właściwy sąd rejonowy na wniosek organu podatkowego (art. 35 § 3 O.p.). Skutkuje to tym, że w sprawie wpisu hipoteki przymusowej do księgi wieczystej prowadzone jest postępowanie sądowe (przed sądem wieczystoksięgowym), a nie podatkowe. Zgodnie z art.94 i art.100 k.w.h., wygaśnięcie wierzytelności zabezpieczonej hipoteką pociąga za sobą co do zasady wygaśnięcie hipoteki. W razie wygaśnięcia hipoteki wierzyciel obowiązany jest dokonać wszelkich czynności umożliwiających wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej. Wpis potrzebny do usunięcia niezgodności między treścią księgi wieczystej a rzeczywistym stanem prawnym może nastąpić, gdy niezgodność będzie wykazana orzeczeniem sądu lub innymi odpowiednimi dokumentami (art. 31 ust. 2 k.w.h.). Takim dokumentem może być zaświadczenie organu podatkowego (wierzyciela), w którym np. stwierdzi, że wierzytelność zabezpieczona hipoteką wygasła wskutek zapłaty. Jednak w przypadku gdy, z dostępnych organowi danych wynika, że wierzytelność ta nadal istnieje, a zatem zabezpieczenie wierzytelności nadal trwa, organ nie może zaświadczyć, że wpis taki jest błędny, a hipoteka powinna być wykreślona. Po wygaśnięciu wierzytelności zabezpieczonej hipoteką i odmowie dokonania przez wierzyciela czynności umożliwiającej wykreślenie hipoteki, dłużnik może domagać się wykreślenia wpisu w drodze powództwa (art.10 w zw. z art. 100 k.w.h.). Wierzyciel hipoteczny w tym wierzyciel publicznoprawny w takiej sprawie występuje jako strona postępowania pozbawiona atrybutów władczych (por. wyrok. Sądu Najwyższego z dnia 16 listopada 1998 r. sygn. akt I CKN 885/97 - ONS z 1999, Nr 4, poz. 84). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela ugruntowane, na tle podobnych jak w niniejszej sprawie okoliczności, stanowisko wojewódzkich sądów administracyjnych wyrażone np.: w wyroku WSA Lublinie z dnia 9 września 2016 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 160/16 WSA w Olsztynie z 17 października 2017 r. I SA/Ol 578/17, WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 20 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Go 400/17 dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej CBOSA), zgodnie z którym, sprawa o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym należy do spraw o charakterze cywilnoprawnym, a zatem nie ma charakteru sprawy z zakresu administracji publicznej. Cywilny charakter sprawy o wykreślenie wpisu hipoteki z księgi wieczystej wyklucza przyjęcie, iż wyrażenie zgody lub odmowa wyrażenia zgody na wykreślenie hipoteki wymaga od organu podatkowego wydania decyzji, czy też wydania innego aktu administracyjnego. Wniosek dłużnika w tym zakresie nie wszczyna postępowania administracyjnego, bowiem nie wymaga załatwienia w drodze władczego, jednostronnego rozstrzygnięcia organu w formie decyzji administracyjnej. Podnoszona przez stronę kwestia upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powinna być natomiast brana pod uwagę w trakcie postępowania podatkowego dotyczącego określenia wysokości zaległości podatkowej, ewentualnie w postępowaniu egzekucyjnym, w którym może stanowić podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia tego postępowania lub umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 1 oraz art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Dz.U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm.). Reasumując wskazać należy, że skoro trafnie organy podatkowe przyjęły, że odmowa udzielania zgody na wykreślenie hipoteki przymusowej stanowi czynność o charakterze cywilnoprawnym niepodlegającą kontroli w administracyjny toku instancji zasadnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził niedopuszczalność zażalenia wniesionego przez stronę. Zgodnie z art. 228 §1 O.p. organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia niedopuszczalność odwołania oraz uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne. Jakkolwiek w treści art. 228 § 1 O.p. jest mowa o odwołaniu, ma on również zastosowanie w sytuacji wniesienia do organu zażalenia. Zgodnie bowiem z art. 239 O.p. w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale (rozdziale 16 Ordynacji podatkowej zatytułowanym - Zażalenia) do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań - a zatem w sprawie należało odpowiednio stosować art. 228 § 1 O.p. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn przedmiotowych obejmuje przypadki braku przedmiotu zaskarżenia oraz przypadki wyłączenia przez przepisy prawne możliwości zaskarżenia rozstrzygnięcia w toku instancji. Niedopuszczalność zaś odwołania z przyczyn podmiotowych obejmuje sytuacje wniesienia odwołania przez podmiot niemający legitymacji do wniesienia środka zaskarżenia. W rozpatrywanym sprawie zachodzi niedopuszczalność zażalenia z przyczyn przedmiotowych, bowiem jak to zostało wskazane powyżej wniosek strony z 29 czerwca 2017 roku dotyczył podjęcia przez organ podatkowy czynności o charakterze cywilnoprawnym. Postanowienie o stwierdzeniu niedopuszczalności zażalenia na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 O.p. jest podejmowane we wstępnym postępowaniu organu odwoławczego, w którym organ podejmuje czynności mające na celu ustalenie, czy złożony środek zaskarżenia jest dopuszczalny oraz czy został wniesiony z zachowaniem terminu. Na tym etapie postępowanie organ nie bada czy wniesione odwołanie lub inny środek zaskarżenia jest merytorycznie uzasadnione. Wydanie postanowienia w oparciu o art. 228 § 1 O.p. przekreśla możliwość merytorycznego rozpoznania sprawy i wydania rozstrzygnięcia o którym mowa w art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. W sprawie niniejszej podstawę rozstrzygnięcia organu II instancji nie stanowił art. 233 § 1 pkt 2 lit. a. O.p. lecz wskazany art. 228 § 1 pkt 1 O.p. bowiem już na etapie wstępnym postępowania przed organem odwoławczym organ ten ustali, że zachodzi niedopuszczalność środka zaskarżenia, organ nie przystąpił więc do rozpoznania zażalenia strony. Skoro postępowanie przed organem odwoławczym nie weszło w fazę merytorycznego rozpoznania środka odwoławczego, zatem organ nie mógł naruszyć art. 233 § 1 pkt 2 lit. O.p., dotyczącego kompetencji merytoryczno- reformacyjnego orzekania przez organ odwoławczy, poprzez wadliwe w ocenie skarżącego stwierdzenie niedopuszczalności środka odwoławczego. Z przedstawionych wyżej względów, sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił. e.o.