III SA/Łd 385/07

Dnia 26 września 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek, Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska, Protokolant referendarz sądowy Leszek Foryś, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 września 2007 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz strony skarżącej – A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. kwotę 357,00 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...], Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P. uznał zgłoszenie celne uzupełniające nr [...] z dnia [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej długu celnego. Jako podstawę prawną wydanej decyzji organ wskazał art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 13 § 1 i 3 pkt 2, art. 15 § 1 pkt 1 i § 2, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b i c, art. 83 § 1, art. 85 § 1, art. 208, art. 209 § 1 pkt 1, art. 222 § 1 i 4, art. 231 § 1 pkt 1, art. 262, art. 277 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), ust. 1 lit. a i c, ust. 10 Części I "Postanowienia wstępne" rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 roku w sprawie określania szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. Nr 130, poz. 851 ze zm.); § 3, § 4 ust. 2 i ust. 3 pkt 2, ust. 5 i §5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 roku w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz.U. Nr 155, poz. 1515); § 233 ust. 1 pkt 4 oraz załącznik nr 49 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 września 2001 roku w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 117, poz. 1250 ze zm.) W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, iż na podstawie zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia [...] objęto procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym pochodzące z Indii koszule nocne i pidżamy. Do zgłoszenia celnego importer - A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. załączyła świadectwa pochodzenia towarów nr [...] i [...] z dnia [...] wnioskując o zastosowanie konwencyjnych stawek celnych w wysokości 18% wartości celnej towarów. W wyniku weryfikacji wyżej wskazanego zgłoszenia celnego dokonanej w oparciu o dyspozycję art. 83 Kodeksu celnego organ celny ustalił, że zastosowane stawki celne są nieprawidłowe, a przedłożone do zgłoszenia celnego dokumenty w postaci świadectwa pochodzenia towarów nie spełniają wymogów, o których mowa w § 13 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 roku w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Przepis § 13 cytowanego rozporządzenia stanowi bowiem, iż jeżeli pochodzenie towaru przywożonego na polski obszar celny lub wywożonego z polskiego obszaru celnego musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, dowodem pochodzenia towaru może być świadectwo pochodzenia, które spełnia łącznie następujące warunki: 1. zostało sporządzone przez organ upoważniony w danym kraju do wystawiania świadectwa pochodzenia oraz dający gwarancję rzetelności kontroli pochodzenia towarów, 2. zawiera dane niezbędne do identyfikacji towaru objętego świadectwem, w szczególności: a) dane nadawcy lub osoby wywożącej towar, b) określenie rodzaju towaru, c) masę brutto lub netto towaru; dane te mogą zostać zastąpione innymi, takimi jak ilość lub objętość, w wypadku gdy towar podczas transportu zmienia swoją masę, gdy jego masa nie może być określona lub gdy ilość lub objętość są danymi zwyczajowo identyfikującymi ten towar; d) liczbę, rodzaj, znaki i numery opakowań; jeżeli towar przywożony luzem, należy umieścić na świadectwie odpowiednią adnotację. W niniejszej sprawie ustalono natomiast, iż załączone do zgłoszenia celnego świadectwa pochodzenia towarów zostały wystawione przez Izbę Przemysłu i Handlu w D. we Francji, podczas gdy towary pochodzą z Indii i zostały wywiezione do Polski w tranzycie przez Niemcy z pominięciem Francji, co uzasadniało zastosowanie stawki celnej autonomicznej. Od powyższej decyzji pełnomocnik Spółki A wniósł odwołanie, w którym podnosząc zarzut naruszenia art. 121, art. 122, art. 191, art. 210 Ordynacji podatkowej oraz art. 65 § 4 w związku z art. 83 § 3 Kodeksu celnego i naruszenie § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 roku w sprawie odsetek wyrównawczych, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu podniósł, iż w trakcie prowadzonego postępowania Spółka przedstawiła nowe dowody w sprawie w postaci świadectw pochodzenia towarów z dnia [...], nr [...] i [...] wystawione przez właściwe organy kraju pochodzenia towarów – D oraz świadectwo nr [...] z dnia [...] wystawione przez E, co spowodowało, że wobec towarów, których pochodzenie zostało udokumentowane świadectwami pochodzącymi z kraju pochodzenia towarów organy celne zastosowały stawkę celną konwencyjną, zaś wobec pozostałych stawkę celną autonomiczną. Wydając zaskarżoną decyzję, zdaniem pełnomocnika organy celne nie podjęły wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Kwestionując bowiem świadectwo pochodzenia towarów wystawione we Francji przez Francuską Izbę Celną – organ upoważniony państwa trzeciego organ celny powinien ustalić w ramach przysługujących uprawnień prawidłowość przedstawionych świadectw pochodzenia towarów. Wskazał ponadto, że wykładania przepisu § 13 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia dokonana przez organ celny jest sprzeczna z ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi i Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż zdaniem pełnomocnika strony pojęcie "organu upoważnionego w danym kraju do wydania świadectw pochodzenia" oznacza upoważniony organ każdego kraju, który ma związek z towarami, a nie tylko kraju wywozu towarów. Decyzją z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. uchylił zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. w całości i uznał zgłoszenie celne uzupełniające nr [...] z dnia [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej stawek celnych i kwoty wynikającej z długu celnego dla towarów w poz. 1-4 SAD określając jednocześnie kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 106.216,30 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł, iż przedmiotem importu w poz. 1-4 SAD był towar, który znajduje się w sekcji XI Taryfy celnej importowej. Zgodnie natomiast z § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 roku w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, pochodzenie towarów wymienionych w Wykazie nr 3 musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Wykaz zaś nr 3 obejmuje między innymi towary wskazane w Sekcji XI Taryfy celnej. Odnosząc się natomiast do zarzutów zawartych w odwołaniu Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego z dnia [...] stwierdzono, że załączone do zgłoszenia celnego świadectwa pochodzenia towaru są nieprawidłowe, ponieważ z formalnego punku widzenia nie stanowią dowodów świadczących o niepreferencyjnym pochodzeniu importowanych towarów. Uznając zatem zgłoszenie celne za nieprawidłowe organ celny pierwszej instancji prawidłowo zastosował przepis art. 65 § 4 pkt 2 lit. b i c Kodeksu Celnego. Organ odwoławczy podniósł także, iż w rozpoznawanej sprawie nie zostało zakwestionowane prawo Izby Przemysłu i Handlu w D. we Francji do wystawiania świadectw pochodzenia, ale przedstawione do zgłoszenia celnego świadectwa pochodzenia towarów, które pod względem formalnym są nieprawidłowe. Wskazał, że analiza materiału dowodowego uzupełnionego przez stronę na etapie postępowania odwoławczego o nowe dokumenty w postaci świadectw pochodzenia z dnia [...], nr [...] i [...] wykazała natomiast, że świadectwa zostały wystawione w kraju pochodzenia towarów przez organ upoważniony do ich wystawiania co uprawniło do stwierdzenia, iż w sposób prawidłowy udokumentowano niepreferencyjne pochodzenie jedynie towarów w nich opisanych. Odnosząc się zaś do kwestii załączonych do zgłoszenia celnego świadectw pochodzenia towarów z dnia [...] nr [...] i [...] Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w dniu 11 lutego 2005 roku otrzymał pismo z Izby Handlowo – Przemysłowej w T. informujące, że dowody pochodzenia są wydane prawidłowo, a informacje w nich zawarte są prawdziwe. Natomiast w piśmie z dnia [...] Dyrekcja Generalna Handlu Zagranicznego Ministerstwa Handlu i Przemysłu Indii zawarła informację, że Izba Przemysłowo – Handlowa w T. nie jest agencją upoważnioną do wydawania świadectw niepreferencyjnego pochodzenia. Uzyskanie zatem od Ministerstwa Handlu i Przemysłu Indii informacji, że przedstawione świadectwa zostały wystawione przez instytucję, która nie uzyskała uprawnień do wydawania świadectw niepreferencyjnego pochodzenia powoduje, że wobec objętych procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towarów można było zastosować konwencyjną stawkę celną. Powołując się na treść § 13 Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 roku w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia organ odwoławczy wskazał, że analiza materiału zgromadzonego w sprawie wykazała, że strona nie spełniła warunku udokumentowania pochodzenia towaru świadectwem pochodzenia sporządzonym zgodnie z powołanym przepisem. Odnosząc natomiast do wniosku z dnia [...], w którym Spółka A zawarła żądanie wystąpienia organów celnych do rządu indyjskiego celem sprawdzenia, czy C była podmiotem uprawnionym do wystawiania świadectw pochodzenia i certyfikatów w 2003 roku, Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że wniosek nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż przedmiotem weryfikacji są dowody pochodzenia zalegalizowane w 2003 roku, akcentując ponadto, iż polskie organy celne nie posiadają uprawnień do kwestionowania uzyskanych oficjalną drogą wyników weryfikacji ani domagania się od organów weryfikujących szczegółowych wyjaśnień. Stwierdzenie zawarte w piśmie z dnia [...] Dyrekcji Generalnej Handlu Zagranicznego Ministerstwa Handlu i Przemysłu Indii, że Izba Przemysłowo – Handlowa w T. nie jest agencją upoważnioną do wydawania świadectw niepreferencyjnego pochodzenia stanowi dla polskich organów celnych jednoznaczną i niepodważalną informację. W skardze skierowanej do sądu administracyjnego strona skarżąca podnosząc zarzut naruszenia § 13 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 roku w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia oraz naruszenie art. 121, art. 122, art. 191, art. 188 i art. 210 ustawy – Ordynacja podatkowa, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi celem wyjaśnienia Spółka podniosła, iż będący przedmiotem importu towar został nabyty za pośrednictwem francuskiej firmy B, a celem uniknięcia ujawniania danych dotyczących indyjskich producentów świadectwa pochodzenia towarów zostały wystawione we Francji, potwierdzając jednak indyjskie pochodzenie towaru. W ocenie skarżącej Spółki są to praktyki dopuszczalne i często stosowane w obrocie handlowym, natomiast interpretacja przepisów dokonana przez organy celne jest nielogiczna i narusza zasady swobodnego handlu. Różnicowanie dowodów pochodzenia towarów z uwagi na przebytą drogę towaru jest nieuzasadnione zarówno ekonomicznie i prawnie. Powołując się na Porozumienie w sprawie reguł pochodzenia, załącznik nr 2 do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO) sporządzonego w dniu 15 kwietnia 1994 roku w Marakeszu skarżąca Spółka podniosła, iż jest możliwe sztuczne ograniczanie organów powołanych do wystawiania świadectw niepreferencyjnego pochodzenia towarów. Zdaniem strony weryfikacja dowodów pochodzenia towarów została przeprowadzona nieprawidłowo z naruszeniem przepisów prawa. Powołując się art. 20a § 1 rozporządzenia wskazała, że wszystkie pisma organów celnych o weryfikację powinny być skierowane do organów wystawiających świadectwa, a w rozpoznawanej sprawie organem wystawiającym był C w Indiach. Odnosząc się natomiast do pisma Dyrekcji Generalnej Handlu Zagranicznego Ministerstwa Handlu i Przemysłu Indii z dnia [...] stwierdzającego, że Izba Handlowa w T. nie jest agencją upoważnioną do wydawania niepreferencyjnych świadectw pochodzenia strona podniosła, iż pismo to nie zawiera żadnego numeru wniosku, na który powołuje się organ celny drugiej instancji i pochodzi z innego departamentu, niż ten do którego został skierowany wniosek o dokonanie weryfikacji świadectw pochodzenia, których numery również nie zostały uwidocznione. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, dodatkowo zaakcentował, że zarzuty dotyczące naruszenia postanowień załącznika Nr 2 do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO) sporządzonego w dniu 15 kwietnia 1994 roku w Marakeszu oraz postanowień załącznika D.3 Międzynarodowej Konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego sporządzonej w Kyoto w dniu 18 maja 1973 roku są niezasadne, gdyż polskie organy celne jako organy wykonawcze realizując politykę celną państwa działają na podstawie i granicach określonych przepisami prawa. Ocena zaś zgodności ustawodawstwa krajowego z postanowieniami porozumień międzynarodowych nie należy do kompetencji Dyrektora Izby Celnej. Kierując się natomiast wskazówkami uzyskanymi od rządu Indii polskie władze celne zwróciły się z wnioskiem o dokonanie weryfikacji dowodów pochodzenia do Ministerstwa Handlu i Przemysłu w Indiach prowadzącego wykaz agencji autoryzowanych do wystawiania świadectw niepreferencyjnego pochodzenia towarów. Dyrektor Izby Celnej wskazał ponadto, że dokonując oceny pochodzenia towarów jedynymi wiarygodnymi informacjami dla władz celnych kraju importera są informacje uzyskane z administracji kraju eksportującego. W niniejszej sprawie strona nie spełniła warunku, jakim jest udokumentowanie pochodzenia towaru świadectwem pochodzenia towaru wystawionym przez organ upoważniony w danym kraju do wydawania świadectw pochodzenia dający zarazem gwarancję rzetelności kontroli pochodzenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z dyspozycją art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, jedynie pod względem zgodności z prawem, a więc prawidłowości zastosowania przepisów obowiązującego prawa oraz trafności ich wykładni. Uwzględnienie skargi następuje tylko w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów materialnego lub istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./). Z treści art. 134 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd ma prawo, a także obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nawet wówczas, gdy taki zarzut nie został podniesiony w skardze. Nie będąc jednak związany granicami skargi, sąd zobowiązany jest do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, a także tych wszystkich przepisów, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Rozpatrując skargę, w tak zakreślonej kognicji Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego w sposób wpływający na wynik sprawy, co w myśl art. 145 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stanowiło podstawę do jej uchylenia. Przystępując do ceny zgodność z prawem zaskarżonej decyzji należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 roku – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz.U. z 2004r., Nr 68, poz. 623) przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczypospolitą Polską członkowstwa w Unii Europejskiej. W rozpoznawanej sprawie dług celny powstał w dniu [...] co uzasadnia zastosowanie w kwestii długu celnego przepisów ustawy z dnia 9 stycznia 1997 roku – Kodeks celny (Dz.U. z 1997r., Nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz § 13 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 roku w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. Nr 130, poz. 851 ze zm.). Zgodnie zatem z art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. W myśl art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana o ile jest to konieczne z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego. Ustalenia wartości celnej i kwoty wynikającej z długu celnego dokonuje się na podstawie wniosku o dokonanie zgłoszenia celnego i dokumentów przedstawionych przez importera. Zgłoszenie celne powinno być podpisane przez zgłaszającego i zawierać wszystkie elementy niezbędne do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany (art. 64 § 1 Kodeksu celnego). Zgodnie z art. 64 § 2 Kodeksu celnego do zgłoszenia celnego zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Jednakże na podstawie art. 83 § 1 Kodeksu celnego, organ celny po zwolnieniu towarów może z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia celnego. Może on w szczególności (zgodnie z § 2 ww. przepisu) kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji handlowych dotyczących tych towarów. Kontrole te mogą zostać przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej innej osoby posiadającej takie dokumenty i dane. Zasady ustalania pochodzenia towaru określają odpowiednie przepisy umów międzynarodowych oraz autonomiczne przepisy poszczególnych krajów - członków Światowej Organizacji Handlu. Zasady i cele określania niepreferencyjnego pochodzenia towarów zostały zawarte w Porozumieniu w sprawie reguł pochodzenia stanowiącym Załącznik 1A do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO). Państwa - sygnatariusze Porozumienia, kierując się zawartymi w nim wytycznymi, tworzą w ramach wewnętrznych przepisów prawnych reguły określające niepreferencyjne pochodzenie towarów. W polskim prawie celnym zasady ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów regulował Kodeks celny i wydane na jego podstawie przepisy wykonawcze. Zgodnie z art. 15 § 1 ustawy - Kodeks celny, niepreferencyjne pochodzenie towarów określa się w celu: 1) stosowania taryfy celnej, z wyjątkiem środków wymienionych w art. 13 § 3 pkt 4 i pkt 5, 2) stosowania środków polityki handlowej ustanowionych w odrębnych przepisach, 3) sporządzania i wydawania świadectw potwierdzających pochodzenie towarów. Reguły ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów określają art. 16-19 Kodeksu celnego. W myśl § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 roku w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.), pochodzenie towarów wymienionych w Wykazie nr 3 musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. W niniejszej sprawie strona skarżąca sprowadziła na polski obszar celny towary, które zostały wymienione w Wykazie nr 3 do rozporządzenia z dnia 15 października 1997 roku. Mając powyższe na względzie, w przedmiotowej sprawie niezbędnym stało się więc świadectwo pochodzenia dokumentujące pochodzenie sprowadzonych towarów, które powinno spełniać wymogi określone w § 13 powołanego rozporządzenia. Zgodnie bowiem z § 13 ust. 1 rozporządzenia z dnia 15 października 1997 roku, jeżeli pochodzenie towaru przywożonego na polski obszar celny lub wywożonego z polskiego obszaru celnego musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, dowodem pochodzenia towaru może być świadectwo pochodzenia, które spełnia łącznie następujące warunki: 1) zostało sporządzone przez organ upoważniony w danym kraju do wydawania świadectw pochodzenia oraz dający gwarancję rzetelności kontroli pochodzenia towarów, 2) zawiera dane niezbędne do identyfikacji towaru objętego świadectwem, w szczególności a) dane nadawcy lub osoby wywożącej towar, b) określenie rodzaju towaru, c) masę brutto lub netto towaru; dane te mogą zostać zastąpione innymi, takimi jak ilość lub objętość, w wypadku gdy towar podczas transportu zmienia swoją masę, gdy jego masa nie może być określona lub gdy ilość lub objętość są danymi zwyczajowo identyfikującymi ten towar, d) liczbę, rodzaj, znaki i numery opakowań; jeżeli towar jest przewożony luzem, należy umieścić na świadectwie odpowiednią adnotację, 3) poświadcza, że towar, którego świadectwo dotyczy, pochodzi z określonego kraju. W przedmiotowej sprawie bezsporne jest, iż skarżąca Spółka nabyła wprowadzony na polski obszar celny towar za pośrednictwem francuskiej firmy B, która z kolei nabyła ten towar za pośrednictwem innego francuskiego pośrednika - firmy C. Na wniosek francuskich firm indyjskie podmioty tj. D i E wystawiły świadectwa pochodzenia importowanych towarów, a Francuska Izba Handlowa (FIH) potwierdziła prawidłowość wystawionych świadectw i jednocześnie jako "kraj pośrednika" wydała własne świadectwa pochodzenia towarów (tzw. zastępcze świadectwa pochodzenia towarów). Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się więc w zasadzie do uznania, czy załączone do zgłoszenia celnego świadectwa pochodzenia towarów spełniają wymogi, o których mowa w § 13 powołanego rozporządzenia, jeżeli zostały wystawione przez Francuską Izbę Handlową, a będące przedmiotem importu towary dotarły na polski obszar celny z pomięciem kraju pośrednika czyli Francji. Sąd nie podzielił poglądu organu, iż określenie "dany kraj" mające zastosowanie w § 13 ust. 1 cyt. rozporządzenia zostało przez ustawodawcę ustalone w oparciu o art. 16 § 1 kodeksu celnego. Przeczy temu treść tego przepisu, zgodnie z którym - towarami pochodzącymi z danego kraju są towary całkowicie tam uzyskane lub wyprodukowane. Zatem ustawodawca określił w tym przepisie pojęcie "towarów pochodzących z danego kraju" , a nie samego "danego kraju". Podnieść w tym miejscu należy, iż treść § 13 cyt. rozporządzenia uległa zmianie. Przepis ten został zmieniony z dniem 27 października 1998 r przez § 1 pkt. 3 rozporządzenia z dnia 27 października 1998 r . ( Dz. U. nr 138 poz. 890 ) . Dotychczasową treść § 13 oznaczono jako ust.1 i dodano ust. 2 i 3 o treści: 2. Świadectwo pochodzenia prawidłowo wystawione w kraju, z którego dokonano wywozu towaru, jest uznawane przez organ celny za dowód pochodzenia towaru. 3. W przypadku kradzieży, utraty lub zniszczenia oryginału świadectwa pochodzenia organ celny uzna duplikat tego świadectwa wystawiony prawidłowo przez upoważniony organ. Uzupełnienie tego przepisu przez ustawodawcę miało niewątpliwie doprecyzować treść całego przepisu i zlikwidować dotychczasowe wątpliwości dotyczące kraju w którym powinno być wystawione świadectwo pochodzenia towaru, aby mogło być uznane przez organ celny za dowód pochodzenia towaru. Z ust. 2 bowiem wynika, że krajem właściwym do wystawienia świadectwa pochodzenia jest kraj, z którego dokonano wywozu towaru. Sąd w tym składzie podziela stanowisko zaprezentowane w opinii Ministerstwa Finansów Departamentu Ceł z dnia 22 kwietnia 2004 roku w którym przyjęto że za "kraj z którego dokonano wywozu" należy uznać kraj, w którym (jako ostatnim na trasie do kraju importu) towary poddane zostały operacjom innym niż standardowo wynikała z warunków dostawy. W takim zatem przypadku, dokonywanie w czasie transportu przeładunku nie powoduje uznania kraju, w którym taki przeładunek miał miejsce za kraj wywozu. Jeżeli jednak towary zostały w danym kraju poddane czynnościom innym niż tylko przeładunek lecz związane są z takimi dodatkowymi czynnościami jak np.: dzielenie przesyłki to kraj, w którym takie czynności były dokonane może być uznany za kraj wywozu pod warunkiem jednak, iż zawsze musi być możliwość zidentyfikowania przesyłki, której świadectwo ma dotyczyć. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy podkreślić, że użyte w treści § 13 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia sformułowanie "dany kraj" jest pojęciem szerszym od pojęcia "kraju, z którego dokonano wywozu" i oznacza kraj, który ma związek (faktyczny lub prawny) z transakcją, a w szczególności kraj, który dysponuje dowodami pozwalającymi określić pochodzenie towaru i ma możliwość identyfikacji tego towaru. W przedmiotowej sprawie towary zostały wysłane z Indii do Polski z pominięciem pośrednika, czyli Francji. Słusznie zatem świadectwa pochodzenia wystawione we Francji zostały zakwestionowane przez polskie organy celne. Niezależnie od przedstawionych okoliczności Sąd w pełni podzielił stanowisko zaprezentowane przez pełnomocnika strony skarżącej dotyczące naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Podnieść bowiem należy, że wydając zaskarżoną decyzję, Dyrektor Izby Celnej oparł się jedynie na otrzymanym w dniu [...] piśmie Izby Handlowo – Przemysłowej w T. informującym, że dowody pochodzenia towarów z dnia [...], nr [...] i [...] są wydane prawidłowo, a informacje w nich zawarte są prawdziwe oraz piśmie z dnia [...], w którym Dyrekcja Generalna Handlu Zagranicznego Ministerstwa Handlu i Przemysłu Indii zawarła informację, że Izba Przemysłowo – Handlowa w T., która wystawiła dwa świadectwa pochodzenia z dnia [...], nr [...] i [...] nie jest umieszczona (nie figuruje) w wykazie podmiotów uprawnionych do wystawiania świadectw potwierdzających niepreferencyjne pochodzenie towarów. Nie przedstawiono jednak żadnych dowodów i nie zbadano kwestii, czy w dniu wystawienia zakwestionowanych świadectw pochodzenia tj. w dniu [...] agencja celna – D figurowała w wykazie podmiotów uprawnionych do wystawiania tego rodzaju świadectw i to pomimo wyraźnego wniosku strony i oświadczenia samej agencji celnej, że w dniu wystawienia świadectw pochodzenia tj. w dniu [...] była podmiotem uprawnionym do wystawiania świadectw pochodzenia o nieprefencyjnym pochodzeniu towarów. Organy celne nie wyjaśniły podniesionych okoliczności opierając na uzyskanej od Ministerstwa Handlu i Przemysłu Indii informacji, że przedstawione świadectwa zostały wystawione przez instytucję, która nie jest umieszczona w wykazie podmiotów posiadających uprawnienia do wydawania świadectw niepreferencyjnego pochodzenia towarów. Pismo to jednak nosiło datę [...] i z treści pisma wynika ( użycie czasu teraźniejszego ), iż oceny dokonano na dzień w którym sporządzono pismo , a świadectwa pochodzenia zostały wystawione [...]. Przede wszystkim należy zauważyć, że weryfikacja zgłoszenia celnego polega na ocenie materialnej treści dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz danych zawartych w tym zgłoszeniu, a więc np. faktury, deklaracji na fakturze, świadectwa pochodzenia, certyfikatu towaru, wskazanego przez zgłaszającego kodu PCN, stawki celnej itp. Jeżeli w wyniku kontroli zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, że dane lub dokumenty, które były podstawą do zastosowania procedury celnej były nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne, zobowiązany jest podjąć wszelkie działania niezbędne do właściwego zastosowania przepisów prawa celnego. W rozpoznawanej sprawie zdaniem Sądu ocena dowodów dokonana w zaskarżonej decyzji była niewłaściwa, przekroczyła granice zakreślone w treści art. 191 Ordynacji podatkowej i naruszyła obowiązek wyczerpującego rozpatrzenia całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, a zgromadzony materiał dowodowy nie pozwolił dokonać prawidłowych ustaleń faktycznych dotyczących prawidłowości świadectw pochodzenia towarów i oceny, czy przedstawione świadectwa spełniają wymogi, o których mowa w § 13 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 roku w sprawie określania szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do treści art. 200 powołanej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 14 ust. 2 pkt. 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).