III SA/Łd 506/08

Dnia 12 lutego 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska, Sędziowie: Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, Asesor WSA Ewa Alberciak (spr.), Protokolant Referendarz Sądowy Robert Adamczewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lutego 2009 roku sprawy ze skargi [...] Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego "A." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] znak [...] w przedmiocie zwrotu wydatków koniecznych związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenia za dozór 1/ uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] (znak [...]); 2/ zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz [...] Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego "A." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Z. kwotę 177 (sto siedemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania III SA/Łd 506/08 Uzasadnienie Postanowieniem z dnia [...], wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), § 3 pkt 1 lit. c rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 kwietnia 2002 r. w sprawie rozciągnięcia stosowania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 50, poz. 449) oraz art. 102 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia A Spółki z o.o. w Z. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 20 [...] w sprawie przyznania wynagrodzenia za dozór stanowiącego własność Skarbu Państwa samochodu osobowego marki B nr rejestracyjny [...] w wysokości 260,68 zł, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przyznał wynagrodzenie za zwrot wydatków koniecznych związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór stanowiącego własność Skarbu Państwa samochodu osobowego marki B nr rejestracyjny [...] w wysokości 456,54 zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśniono, że w dniu 4.07.2005 r. usunięty został z drogi samochód osobowy marki B nr rejestracyjny [...], który umieszczono na parkingu A Sp. z o.o., w Z., do dyspozycji Policji. W dniu 9.01.2006 r. do Urzędu Skarbowego w Z. wpłynęło pismo A Sp. z o.o. z dnia 6.01.2006 r. Nr ZPK/007/2006 informujące o nieodebraniu m.in. ww. pojazdu w ciągu 6 miesięcy od dnia jego usunięcia z drogi. W dniu 27.01.2006 r. do Urzędu Skarbowego w G. wpłynęło pismo Komendy Powiatowej Policji w G. z dnia 25.01.2006 r., przesyłające w załączeniu dyspozycję usunięcia przedmiotowego pojazdu z drogi oraz skierowane do właściciela – B. G. powiadomienie z dnia 4.07.2005 r. o usunięciu ww. pojazdu. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wszczął postępowanie w sprawie przejęcia przedmiotowego pojazdu na rzecz Skarbu Państwa. Postanowienie to zostało doręczone stronie w dniu 3.02.2006 r. Następnie decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w G.orzekł o przejściu na rzecz Skarbu Państwa pojazdu B nr rejestracyjny [...]. W dniu 17.05.2006 roku poborca skarbowy legitymujący się upoważnieniem nr [...] wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., zgłosił się na parking Spółki celem odebrania ww. pojazdu, ale - jak wynika ze sporządzonej na tę okoliczność notatki służbowej - przedmiotowego pojazdu nie wydano, uzasadniając to brakiem wpłaty za jego parkowanie. A Sp. z o.o. w Z., na wezwanie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., w piśmie z dnia 11.10.2006 r. przedstawiła dane dotyczące daty usunięcia przedmiotowego pojazdu z drogi i poinformowała, iż z uwagi na fakt, że m.in. ww. pojazd nadal znajduje się na parkingu, dokładne obliczenie należności za jego dozór będzie możliwe dopiero wówczas, gdy znana będzie data jego odbioru. Spółka wskazała przy tym, że podstawą prawną do kalkulacji jest uchwała Rady Powiatu Z. z dnia [...], zaś od dnia [...] r. uchwała Rady Powiatu Z. z dnia [...]. W dniu 19.10.2006 r. ww. samochód został odebrany z parkingu przez poborcę skarbowego legitymującego się upoważnieniem nr [...] wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. Spółka wystawiła w dniu [...]. fakturę VAT na kwotę 2 655,00 zł i 5 920,00 zł (obejmującą wysokość kosztów parkowania przedmiotowego pojazdu odpowiednio za okres od 4.07.2005 r. do 27.12.2005 r. według stawki 15 zł za dobę i od 28.12.2005 r. do 19.10.2006r. według stawki 20 zł za dobę. Pismem z dnia 22.12.2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wezwał Spółkę do sprecyzowania wniosku, poprzez szczegółowe uzasadnienie żądanej kwoty. W odpowiedzi Spółka załączyła kserokopie: umowy z dnia 6.10.2005 r. zawartej ze Starostą Z. w przedmiocie prowadzenia parkingu, uchwał Rady Powiatu Z. z dnia [...]i z dnia [...]oraz zarządzeń Starosty Z. z dnia [...] i z dnia [...] w sprawie wyznaczenia jednostki do usuwania pojazdów z drogi oraz wyznaczania strzeżonego parkingu do umieszczania na nim usuniętych z drogi pojazdów. W dniu [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wydał postanowienie nr [...], którym przyznał Spółce wynagrodzenie za dozór pojazdu marki B nr rej. [...]w wysokości 260,68 zł. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, iż przy ustaleniu kwoty zwrotu koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenia za dozór uwzględnione zostały dwa elementy, tj. wysokość stawki dziennej za parkowanie pojazdu (uzależnionej od zakresu obowiązków dozorcy, miejsca przechowywania, warunków sprawowania pieczy nad ruchomością) oraz okres, za jaki zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenia za dozór - są należne. Przyjęto do obliczenia średniej stawki dziennej za parkowanie pojazdu opłaty miesięczne (wg abonamentu) - obowiązujące na 5 parkingach strzeżonych usytuowanych na terenie miasta Z., o warunkach zbliżonych do panujących na parkingu Spółki, tj. m.in. strzeżonych całodobowo i ogrodzonych. W oparciu o te dane ustalono średnią stawkę dzienną na poziomie 1,96 zł, przyjmując jako podstawę dokonanych wyliczeń średnią miesięczną opłatę abonamentową w kwocie 58,80 zł podzieloną przez liczbę dni w miesiącu (30). Następnie, wg stawki obliczonej w przedstawiony wyżej sposób, przyznano Spółce zwrot wynagrodzenia za dozór sprawowany od 5.01.2006 r., tj. od daty przejścia pojazdu na rzecz Skarbu Państwa do dnia 17.05.2006 r., tj. do dnia pierwszego zgłoszenia się po odbiór pojazdu. Od powyższego postanowienia zażalenie złożyła Spółka. Podniosła zarzut naruszenia art. 102 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w związku z § 3 pkt 1 lit. c rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 kwietnia 2002 r. w sprawie rozciągnięcia stosowania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia, mimo braku w tych przepisach podstawy prawnej do przyznawania wynagrodzenia Spółce w trybie postępowania administracyjnego. Ponadto zarzuciła naruszenie przepisów: art. 836 Kodeksu cywilnego, poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy wysokość wynagrodzenia za przechowywanie określona jest w taryfie ustalonej uchwałą Rady Powiatu Z., art. 87 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 130a ust. 5a-5e ustawy Prawo o ruchu drogowym, poprzez nierespektowanie przez organ administracji faktu wyznaczenia Spółki w oparciu o powołane przepisy, jako jednostki prowadzącej parking strzeżony w zakresie objętym przedmiotem rozstrzygnięcia w tej sprawie oraz art. 130a ust. 6 tej ustawy, poprzez nierespektowanie przez organ pierwszej instancji wysokości opłat ustalonych ww. uchwałą Rady Powiatu Z., art. 6 k.p.a. w związku z art. 19 k.p.a., poprzez wydanie rozstrzygnięcia przez organ administracji publicznej mimo braku kompetencji w tym zakresie, art. 7 k.p.a., , art. 8 k.p.a. w związku z art. 9 k.p.a. i art. 11 k.p.a., art. 75 k.p.a. w związku z art. 78 § 1 k.p.a. i art. 77 k.p.a., poprzez zaniechanie "przeprowadzenia" przez organ pierwszej instancji zgłoszonego przez Spółkę wniosku o zwrócenie się do Rady Powiatu Z. celem wyjaśnienia wątpliwości w zakresie wysokości ustalonych stawek dziennych za parkowanie pojazdów na terenie Powiatu Z. w trybie art. 130a ustawy - Prawo o ruchu drogowym, art. 80 k.p.a., poprzez przekroczenie swobodnej oceny dowodów w zakresie kalkulacji stawki dziennej za przechowywanie pojazdu na parkingu Spółki w oparciu o porównanie stawek miesięcznych z 5 parkingów na terenie miasta Z., bez wzięcia pod uwagę, iż na terenie parkingu Spółki obowiązują stawki dzienne; nie wskazano przy tym jakie parkingi zostały porównane, zwłaszcza, iż z posiadanych przez Spółkę informacji wynika, że na terenie miasta Z. nie działają inne parkingi, których zakres działalności dotyczyłby przechowywania pojazdów w trybie art. 130a prawa o ruchu drogowym, art. 124 k.p.a. oraz art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 126 k.p.a., art. 61 § 4 i art. 28, poprzez pozbawienie Spółki prawa czynnego udziału w toku postępowania, w sytuacji gdy organ pierwszej instancji – przyjmując dopuszczalność drogi administracyjnej - nie powiadomił Spółka mającej interes prawny w tej sprawie, o wszczęciu postępowania administracyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., pismem z dnia 24.09.2007 r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. o przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego w celu uzupełnienia materiałów i dowodów w sprawie. Wyniki ustaleń organu pierwszej instancji w ww. zakresie wpłynęły do organu odwoławczego w dniu 23.10.2007 r. W załączniku do pisma z dnia 08.02.2008 r. zatytułowanym "Kalkulacja 1 doby postoju samochodu zleconego przez Policję na parkingu prowadzonym przez A strona przedstawiła następujące koszty: - wynagrodzeń (4,90 zł), - dzierżawy i podatku od nieruchomości (0,06 zł), - monitoringu (0,02 zł), - amortyzacji (0,33 zł), - koszty ogólne (80%) (4,25 zł), - zysk (40%) (3,82 zł), co dało w sumie kwotę netto w wysokości 13,38 zł. W nawiązaniu do ww. kalkulacji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. pismem z dnia 13.02.2008 r. wezwał Spółkę do wyjaśnienia: - jakiego okresu dotyczyło wyliczenie (pojazdy przechowywane były w różnym okresie; - czy kalkulacja ta obejmowała łącznie wynagrodzenie za dozór i wydatki konieczne, czy też jeden z tych elementów, ewentualne wyodrębnienie z kosztów eksploatacji parkingu wydatków koniecznych związanych ze sprawowaniem dozoru. Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, iż wydatki konieczne to wydatki pozwalające na przechowanie rzeczy w stanie nie pogorszonym. Zatem wydatki konieczne nie mogły być utożsamiane z kosztami utrzymania parkingu; - co wchodziło w skład kosztów ogólnych (80%) (4,25 zł); - jaką ilość pojazdów przechowywanych dziennie na parkingu przyjęto do skalkulowania kosztów utrzymania jednego pojazdu (czy była to średnia dzienna liczba pojazdów przechowywanych w danym roku, kwartale, miesiącu); - co było podstawą przyjętego zysku w wysokości 40% (dla porównania inne podmioty prowadzące parkingi strzeżone kalkulują zysk na poziomie np. 10%). Strona w piśmie z dnia 23.02.2008 r. wyjaśniła, że przedstawione wyliczenie (kalkulacja) stawki dobowej dotyczy: 1. Całego okresu przechowywania pojazdów od momentu ich przejścia z mocy samego prawa na własność Skarbu Państwa do momentu odbioru stosownie do postanowień rozporządzenia MSWiA w sprawie usuwania pojazdów. 2. Równocześnie Spółka podkreśla, że koszty przedstawione przez Spółkę są wydatkami koniecznymi pozwalającymi na przechowywanie pojazdów w stanie niepogorszonym i jest to kwota 9,56 zł, zaś przedstawiona kwota 3,82 zł jest wynagrodzeniem za dozór. 3. W skład kosztów ogólnych wchodzą koszty zużycia energii, koszty Zarządu, obsługi prawnej i inne koszty związane z funkcjonowaniem parkingu. 4. Dla przedstawionej kalkulacji przyjęto średnią liczbę pojazdów przechowywanych na parkingu w skali analizowanego okresu przechowywania. 5. Podstawą przyjętego zysku przedsiębiorstwa jest decyzja Wspólników. Z uwagi na przewidywaną tendencję wzrostu ogólnych cen oraz konieczność inwestycji i zwiększonej jakości świadczonych usług, a także zwiększonych wymagań nałożonych przez ustawodawcę przy prowadzeniu takiej działalności, decyzją Wspólników konieczne będzie podwyższenie wysokości zysku w kolejnych okresach czasu (...)". Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, iż pismem z dnia 28.03.2008 r. zwrócił się do strony z prośbą o złożenie dodatkowych wyjaśnień w ww. zakresie. Nawiązując do załącznika do pisma z dnia 8.02.2008 r. zatytułowanego "Kalkulacja 1 doby postoju samochodu zleconego przez Policję na parkingu prowadzonym przez A, podniósł, że ASp. z o.o. prowadzi pod adresem [...]nie tylko parking strzeżony i depozytowy, ale także inne rodzaje działalności, m.in. Okręgową Stację Kontroli Pojazdów, zajezdnię autobusów, Akademię Jazdy A, pomoc drogową, przewozy autokarowe krajowe i zagraniczne, ośrodek szkolenia kierowców i kandydatów na kierowców kat. B, C, D, E. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wezwał do wyjaśnienia czy wskazane w ww. kalkulacji koszty: wynagrodzenia, dzierżawy i podatku od nieruchomości, monitoringu oraz amortyzacji odnoszą się wyłącznie do prowadzonej przez Spółkę działalności w postaci parkingu strzeżonego, na którym przechowywane są pojazdy usunięte z drogi w trybie art. 130a ustawy - Prawo o ruchu drogowym. W przeciwnym bowiem wypadku niezbędne byłoby ich uszczegółowienie w odniesieniu do prowadzenia tegoż parkingu. Ponadto organ odwoławczy poprosił o wskazanie ilu pracowników i z jakim wynagrodzeniem przyjęto do przedmiotowej kalkulacji. Podobnego wyjaśnienia (tj. czy koszty odnoszą się do prowadzonej przez Spółkę działalności w postaci ww. parkingu strzeżonego) wymagały "koszty ogólne", na które (zgodnie z pismem z dnia 23.02.2008 r.) składają się koszty zużycia energii, koszty Zarządu, obsługi prawnej i "inne koszty związane z funkcjonowaniem parkingu". Przy czym niezbędne było wskazanie co wchodzi w skład ww. "innych kosztów związanych z funkcjonowaniem parkingu". Niezbędne było również szczegółowe przypisanie do poszczególnych elementów składowych "kosztów ogólnych" skalkulowanej kwoty wydatków koniecznych, a także o podanie "średniej liczby pojazdów przechowywanych na parkingu w skali analizowanego okresu przechowywania", jednoznaczne wskazanie tego okresu oraz wyjaśnienie, czy przedstawiona przez Spółkę kalkulacja 1 doby postoju samochodu (13,38 zł netto) ma charakter uniwersalny (tj. dotyczy całego okresu przechowywania samochodu, którego własność przeszła na rzecz Skarbu Państwa), czy też obowiązuje np. w 2008 r. (w takim przypadku niezbędne byłoby wskazanie tejże kalkulacji w odniesieniu do poszczególnych lat, w których pojazd był przechowywany). Spółka w piśmie z dnia 11.04.2008 r. wyjaśniła, iż 1. Przedstawione w kalkulacji koszty odnoszą się do prowadzonego przez Spółkę parkingu strzeżonego, na którym przechowywane są pojazdy usunięte z drogi w trybie art. 130a ustawy - Prawo o ruchu drogowym. 2. Na potrzeby funkcjonowania przedmiotowego parkingu w Spółce zatrudnionych jest na podstawie stosunku pracy 6 osób przy ogólnym zatrudnieniu w Spółce ok. 70 osób. W zakresie ich obowiązków pracowniczych leży zajmowanie się przedmiotowym parkingiem i są to obowiązki pracownicze które odnoszą się do wszelkich koniecznych i niezbędnych prac związanych z prawidłową obsługą i funkcjonowaniem przedmiotowego parkingu. We wskazanej liczbie osób nie zostały ujęte niezbędne i konieczne koszty ponoszone przez Spółkę, a związane z funkcjonowaniem przedmiotowego parkingu w postaci: kosztów Zarządu Spółki, obsługi administracyjnej i księgowej, obsługi prawnej wykonywanej bezpośrednio w związku z funkcjonowaniem przedmiotowego parkingu strzeżonego. Wskazaną kwotę 4,90 zł skalkulowano w następujący sposób: - koszt wynagrodzeń i ZUS 22 043,95 : (30 x 150) = 4,90. 3. Skalkulowane i przedstawione koszty amortyzacji na kwotę 0,33 zł obejmują następujące składniki majątkowe: - parking o wartości początkowej zł 93 770,36 - parking o wartości początkowej zł 75 192,72 - ogrodzenie o wartości początkowej zł 7 370,49 amortyzowane stawką 10% (jest to inwestycja w obcym obiekcie), amortyzacja miesięczna wynosi zł 1 469,45 (1 469,45 : (150x30)=0,33. 4. Koszty ogólne przyjęte w wysokości 80% kosztów bezpośrednich nie były specyfikowane kwotowo i rodzajowo. Wykazane są jako narzut do kosztów bezpośrednich (5,31x80%=4,25). Spółka zaznaczyła przy tym, że Zarząd Spółki jest jednoosobowy. Prezes zgodnie z umową Spółki kieruje całym przedsiębiorstwem. Wskazane w kalkulacji koszty obsługi prawnej, księgowej, biurowej oraz zużycia energii elektrycznej odnoszą się również do funkcjonowania parkingu i zawarte są w kosztach ogólnych przyjętych w kalkulacji. 5. W skali analizowanego okresu przechowywania średnia liczba przechowywanych i dozorowanych pojazdów na parkingu Spółki wynosi około 150 pojazdów na dobę. 6. Pod pojęciem "analizowanego okresu przechowywania" rozumie się odpowiednio to, co organ II instancji miał na myśli formułując pytanie w punkcie V. 7. Przedstawiona przez Spółkę kalkulacja dotyczy dozorowania pojazdu przechowywanego na parkingu strzeżonym Spółki, a nie li tylko jego "postoju". Kalkulacja ta dotyczy całego okresu przechowywania. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wyjaśnił, że nie ulega wątpliwości, że w sprawach dotyczących przypadających jednostce prowadzącej parking strzeżony należności za parkowanie pojazdów, które przeszły na własność Skarbu Państwa w trybie art. 130a ust. 10 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, zastosowanie mają - zgodnie z § 3 pkt 1 lit. c rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23.04.2002 r. w sprawie rozciągnięcia stosowania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - przepisy działu II rozdziału 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a w szczególności art. 102 ww. ustawy, określający obowiązki dozorcy oraz wydatki i wynagrodzenie związane z wykonywaniem dozoru nad ruchomością, która przeszła na własność Skarbu Państwa. Stanowisko to jest zgodne z orzecznictwem sądów administracyjnych. Ponadto kwestia dopuszczalności postępowania administracyjnego była przedmiotem rozpatrzenia przez Sąd Rejonowy w Z. I Wydział Cywilny, który postanowieniem z dnia [...] odrzucił pozew A Sp. z o.o. przeciwko Skarbowi Państwa - Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Z. o zasądzenie na rzecz Spółki wynagrodzenia za dozór pojazdu. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Sąd uznał, że roszczenie Spółki nie ma charakteru cywilnoprawnego i nie może podlegać merytorycznemu rozpoznaniu przez sąd powszechny. Skarb Państwa reprezentowany przez naczelnika właściwego miejscowo urzędu skarbowego, który - na mocy art. 130a ust. 10 ustawy - Prawo o ruchu drogowym - stał się właścicielem pojazdu usuniętego z drogi, ponosi konieczne wydatki związane z dozorem pojazdu oraz wynagrodzenie za jego dozór (od momentu, w którym pojazd ten przeszedł na własność Skarbu Państwa) w trybie i na zasadach uregulowanych w art. 102 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przy czym art. 102 § 2 ww. ustawy, stanowi, iż organ egzekucyjny przyzna, na żądanie dozorcy, zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór (...). Opłata za usunięcie i parkowanie pojazdów, ustalona przez radę powiatu, ma z założenia charakter sankcyjny i można nią obciążać wyłącznie właścicieli tych pojazdów, uprawnionych do ich odbioru z parkingu w ustawowym terminie 6 miesięcy od dnia usunięcia z drogi. Organ odwoławczy wskazał, że wprawdzie art. 102 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi o przyznaniu na żądanie dozorcy zwrotu koniecznych wydatków oraz wynagrodzenia za dozór, jednakże w analizowanej sprawie Spółka - mimo stosownych wezwań z dnia 4.10.2006 r. oraz z dnia 22.12.2006 r. - nie sprecyzowała zakresu żądań, tj. oprócz braku uzasadnienia wysokości należności za parkowanie pojazdu, nie wyjaśniła również czy obejmują one konieczne wydatki związane z wykonywaniem dozoru. Organ wyjaśnił, iż wyznaczenie - w omawianym przypadku - przez Starostę Z. parkingu prowadzonego przez skarżącą Spółkę do przechowywania pojazdów usuniętych z dróg oraz ustalenie przez Radę Powiatu Z. opłat za usuwanie pojazdów i ich przechowywanie, zostało dokonane na podstawie m.in. art. 130 ust. 6 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, który to przepis zdanie 1 (łącznie z ust. 5 art. 130a ustawy) wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 7.06.2005 r. sygn. akt K 23/04 został uznany za niezgodny z art. 2 i art. 22 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, z uwagi na niespełnienie wymogów ustawowej podstawy ograniczenia wolności działalności gospodarczej oraz należytej określoności przepisów prawa. Zgodnie z ww. wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, wymienione przepisy utraciły moc obowiązującą z dniem 30.06.2006 r. Nowelizacja przepisów w ww. zakresie nastąpiła natomiast z dniem 19.10.2006 roku, z mocą ustawy z dnia 22.09.2006 r. o zmianie ustawy - Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. Nr 190, poz. 1400). Z kolei w aktualnym stanie prawnym, w myśl art. 130a ust. 5e ustawy - Prawo o ruchu drogowym, wyznaczenie jednostki usuwającej pojazd oraz prowadzącej parking strzeżony, na którym umieszcza się usunięty pojazd, następuje poprzez wybór najkorzystniejszej oferty z uwzględnieniem warunków określonych w ust. 5b i 5d, tj. przesłanek rzetelności oraz zapewnienia najwyższej jakości świadczonych usług. W ocenie organu odwoławczego, powyższe zmiany legislacyjne dotyczące art. 130a ustawy - Prawo o ruchu drogowym, dodatkowo potwierdzają konieczność ustalania wynagrodzenia dozorcy za przechowywanie pojazdu przy uwzględnieniu obowiązujących praw rynku. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., zasadny jest zarzut Spółki, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 20.02.2007r. nie zostały szczegółowo wymienione podmioty gospodarcze przyjęte do przeprowadzenia analizy porównawczej obowiązujących na nich opłat za przechowywanie pojazdów. Organ II instancji wskazał, że ze zgromadzonego w sprawie dodatkowego materiału dowodowego, uzyskanego od organu pierwszej instancji w wyniku skorzystania przez organ odwoławczy z uprawnienia przewidzianego przez ustawodawcę w art. 136 k.p.a., wynika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. w kalkulacji stawki dziennej (wynikającej z miesięcznej opłaty abonamentowej) przedstawionej w zaskarżonym postanowieniu, uwzględnił parkingi prowadzone przez podmioty gospodarcze na terenie miasta Z. Na wskazanych przez organ I instancji parkingach występują warunki zbliżone do panujących na parkingu prowadzonym przez A Spółka z o.o. Wszystkie wskazane parkingi są ogrodzone, oświetlone, czynne całą dobę, na terenie każdego z nich przez całą dobę znajduje się osoba dyżurująca, zaś pojazdy są przechowywane bezpośrednio na otwartej przestrzeni. Natomiast monitoring występuje na jednym z parkingów. Z kolei metodologia, dokonanego w oparciu o zgromadzone dane porównawcze, wyliczenia wynagrodzenia za dozór samochodu osobowego marki B nr rejestracyjny [...], w oparciu o miesięczne stawki abonamentowe, została szczegółowo przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji. W ocenie organu odwoławczego, uzasadnione jest stanowisko, że specyfiką parkingu prowadzonego przez A Spółka z o.o., jest zainstalowanie m.in. dla jego obsługi zaawansowanego technicznie monitoringu (co wynika z ustaleń dokonanych w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego). W załączniku do pisma strony z dnia 8.02.2008 r. zatytułowanym "Kalkulacja 1 doby postoju samochodu zleconego przez Policję na parkingu prowadzonym przez A, koszty monitoringu zostały wskazane w wysokości 0,02 zł. Samochód osobowy marki B o nr rej. [...] przechowywany był na parkingu prowadzonym przez Spółkę przez ponad 4 miesiące (133 dni) od momenty przejścia na rzecz Skarbu Państwa (5.01.2006 r.) do dnia, w którym poborca skarbowy po raz pierwszy zgłosił się po odbiór pojazdu (17.05.2006 r.). Ponadto organ II instancji wskazał, że w odniesieniu do wybranej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. grupy 5 reprezentatywnych podmiotów gospodarczych prowadzących parkingi na terenie miasta Z., klient, który wykupił abonament na miesiąc kalendarzowy, dostaje przydzielone miejsce parkingowe i w każdej chwili może z niego skorzystać. Z kolei samochody parkowane na dobę nie mogą korzystać z wykupionych miejsc abonamentowych (miesięcznych), w sytuacji, gdy te chwilowo są wolne. Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że w celu ustalenia wysokości zwrotu wydatków koniecznych związanych z wykonywaniem dozoru i wynagrodzeniem za dozór należnego A Sp. z o.o., należy przyjąć zasadę, że za pierwsze 30 dni sprawowania dozoru stawka dzienna jest zgodna ze średnią ceną dla klientów okazjonalnie korzystających z usługi parkowania na wymienionych wyżej parkingach przyjętych do analizy porównawczej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. Natomiast za kolejne dni stawka dzienna powinna być określona w oparciu o uśrednioną wysokość opłat miesięcznych, tzw. abonamentowych, jakie opłacają klienci parkujący pojazdy w dłuższych okresach. Stawki te powinny również uwzględniać specyfikę parkingu prowadzonego przez A Spółka z o.o. (tj. w tym przypadku zainstalowanie zaawansowanego technicznie monitoringu). Samochód osobowy marki B o nr rej. [...] przechowywany był na parkingu prowadzonym przez Spółkę przez 133 dni. Za niewystarczające należy zatem uznać przyjęcie przez organ pierwszej instancji jako bazy dokonanych wyliczeń, stanowiących podstawę przyznania zwrotu wydatków koniecznych i wynagrodzenia za dozór, obowiązujących w wybranej grupie parkingów usytuowanych na terenie miasta Z., wyłącznie miesięcznych opłat abonamentowych. Tym samym średnia stawka dzienna w wysokości 1,96 zł wyliczona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. w oparciu o średnią miesięczną stawkę abonamentową (wynikającą z uśrednienia tychże stawek obowiązujących na 5 wskazanych parkingach), jest niewłaściwa. Organ odwoławczy uznał, że obliczona średnia stawka dzienna za parkowanie pojazdu wynosi:- za parkowanie do 30 dni - 8,42 zł (w tym 0,02 zł koszty monitoringu), wyliczona w następujący sposób: 8 zł + 10 zł + 8 zł + 6 zł + 10 zł == 42 zł : 5 (liczba parkingów przyjętych do analizy porównawczej) = 8,40 zł + 0,02 zł (koszty monitoringu) = 8,42 zł, - za parkowanie powyżej 30 dni (abonament) - 1,98 zł (w tym 0,02 zł koszty monitoringu) wyliczona w następujący sposób: 64 zł + 65 zł + 50 zł + 50 + zł 65 zł = 294 zł : 5 (liczba parkingów przyjętych do analizy porównawczej) 58,80 zł : 30 (przyjęta średnia liczba dni w miesiącu) = 1,96 zł + 0,02 zł (koszty monitoringu) = 1,98 zł. Organ odwoławczy przedstawił swoje stanowisko co do kalkulacji kosztów przedstawionych przez Spółkę i stwierdził, że roszczenia A Spółka z o.o. nie są oparte na rzetelnych dowodach i prawidłowych obliczeniach kalkulacyjnych. Tym samym zweryfikowanie rzeczywistych kosztów przechowywania pojazdu sprowadzałoby się w praktyce do przeprowadzenia audytu w Spółce. To z kolei wykracza poza zakres kompetencji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Wysokość żądanej kwoty za parkowanie pojazdu, tj. 1 779,54 zł, wyliczonej w oparciu o wskazaną przez Spółkę stawkę dzienną (13,38 zł x 133 dni) jest nieadekwatna do wartości przedmiotowego samochodu (którego likwidację miał przeprowadzić Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. Jak wynika z dokonanych ustaleń, na dzień 22.10.2006 r. wartość rynkowa samochodu osobowego marki B o nr rej. [...] została oszacowana przez rzeczoznawcę na 100 zł. Wysokość żądanej kwoty jest nieadekwatna również do wynagrodzenia, jakie przysługiwałoby za parkowanie pojazdu przez 133 dni innym podmiotom prowadzącym parkingi (przyjętym przez organ pierwszej instancji do analizy porównawczej). W związku z powyższym, organ odwoławczy przyznając należną Spółce kwotę wynagrodzenia za przechowywanie pojazdu, nie wziął pod uwagę wyliczeń strony. Oran II instancji wskazał, że poza wysokością stawki dziennej czynnikiem wpływającym na wysokość zwrotu koniecznych wydatków i wynagrodzenia za dozór jest także okres, za jaki jest ono należne. Skarb Państwa, po upływie określonego terminu, może ubiegać się o wydanie pojazdu bez konieczności spełnienia dodatkowych przesłanek w postaci okazania, przed jego odebraniem, dowodu uiszczenia opłaty z tytułu przechowywania samochodu, o którym mowa w § 6 ust. 3 rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 2.08.2002 r. w sprawie usuwania pojazdów W myśl ww. przepisu, warunkiem wydania tegoż zezwolenia na odbiór pojazdu jest okazanie przez osobę uprawnioną m.in. dowodu uiszczenia opłaty, o której mowa w art. 130a ust. 6 ustawy - Prawo o ruchu drogowym. Powyższa opłata nie dotyczy Skarbu Państwa. Początkiem okresu za jaki należny jest zwrot koniecznych wydatków i wynagrodzenia za dozór, jest dzień przejścia przedmiotowego pojazdu na własność Skarbu Państwa (5.01.2006 r.), zaś koniec przypada na dzień, w którym poborca skarbowy po raz pierwszy zgłosił się po odbiór pojazdu, co miało miejsce 17.05.2006 r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., wyliczenia należnego Spółce zwrotu wydatków koniecznych związanych z wykonywaniem dozoru i wynagrodzenia za dozór przedmiotowego samochodu należy dokonać w następujący sposób: 8,42 zł x 30 dni = 252,60 zł oraz 1,98 zł x 103 dni = 203,94 zł. Tym samym należny A Spółka z o.o. zwrot wydatków koniecznych związanych z wykonywaniem dozoru i wynagrodzenia za dozór samochodu osobowego marki B nr rejestracyjny [...] wynosi 456,54 zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi strona skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, to jest: - art. 15 k.p.a. poprzez naruszenie zasady II instancyjności postępowania administracyjnego, polegające m.in. na braku dwukrotnego przeprowadzenia przez niezależne od siebie organy wnikliwego i rzetelnego postępowania w sprawie a także rzetelnej kontroli instancyjnej, - art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a., art. 138 § 2 k.p.a. poprzez niesłuszne zaniechanie uchylenia przez organ II instancji postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, pomimo stwierdzenia, iż rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części, - art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. i art. 124 § 2 k.p.a. poprzez uchylenie się od podjęcia wszelkich niezbędnych kroków celem wnikliwego i wszechstronnego wyjaśnienia prawdziwej podstawy faktycznej wydanego rozstrzygnięcia w sprawie, w tym w szczególności w zakresie specyfiki parkingu strzeżonego skarżącej strony sprawującej dozór, - art. 80 k.p.a. poprzez dowolne i instrumentalne przyjęcie w procesie wyliczania wysokości wynagrodzenia hipotetycznej i całkowicie wymyślonej przez organ instytucji abonamentu za dozorowanie pojazdu powyżej 30 dni od przejścia na rzecz Skarbu Państwa z mocy ustawy, - art. 80 k.p.a. poprzez dowolne i instrumentalne porównanie kosztów dozoru i wynagrodzenia należnego skarżącej ze stawkami stosowanymi u 5 przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w stosunkach cywilnoprawnych na terenie Z., przy pominięciu specyfiki parkingu sprawującego dozór, a ponadto zaniechanie podjęcia próby posiłkowania się w procesie obliczania wynagrodzenia uchwałą Rady Powiatu Z. w sprawie wysokości opłat za usuwanie pojazdów z dróg i przechowywanie tych pojazdów, - artykułów 7, 77 i 80 k.p.a. w zw. z art. 124 § 2 k.p.a. poprzez całkowicie dowolne przyjęcie 133 dni, jako okresu, za który nadzorcy należy się wynagrodzenie za dozorowanie w sytuacji, gdy przedmiotowy towar jest nadal dozorowany, a decydujący w tym względzie winien być rzeczywisty moment odbioru dozorowanego pojazdu. Ponadto organy obu instancji błędnie ustaliły, w oparciu o notatkę urzędową, że pracownik Urzędu Skarbowego w Z. przybył do dozorcy. Tymczasem treść, ani data sporządzenia w żaden sposób nie zostały potwierdzone przez dozorcę. Naruszenie powołanych przepisów nastąpiło także poprzez dowolne i instrumentalne zakwestionowanie przez organ II instancji, iż przedstawiona przez dozorcę kalkulacja kosztów odbiega od rzeczywistych kosztów ponoszonych, jako związanych z dozorowaniem, dlatego że jest zbliżona do opłat określonych przedmiotową uchwałą rady powiatu zgierskiego, co świadczy również o apriorycznym nastawieniu organu skarbowego do przedkładanych przez dozorcę dokumentów i odmawianiu im waloru wiarygodności tylko dlatego, że nie pasują do przyjętego przez ten organ sposobu wyliczenia wynagrodzenia; 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 102 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w realiach sprawy. Skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego, a ponadto o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi stwierdziła, iż organ odwoławczy dostrzegając słuszność zarzutów zażalenia powinien uchylić postanowienie organu I instancji, a nie zlecać mu dokonanie dodatkowych, kluczowych i najważniejszych, czynności postępowania dowodowego. Zlecenie przez organ odwoławczy powyższych czynności spowodowało, iż organ I instancji dążył do tego, aby postępowanie uzupełniające w możliwie najmniejszym stopniu potwierdziło wątpliwości związane z jego rozstrzygnięciem. Zupełnym nieporozumieniem świadczącym o całkowitej dowolności organów administracji publicznej jest również przyjmowanie i odwoływanie się przez organ II instancji do wymyślonej na potrzeby tego postępowania instytucji abonamentu, którą się posługuje organ przy obliczaniu należnego wynagrodzenia po 30 dniach dozorowania pojazdu, który przeszedł na rzecz Skarbu Państwa. Skoro organ jednoznacznie stwierdza, iż w realiach sprawy mamy do czynienia ze stosunkiem administracyjnoprawnym i należy stosować drogę administracyjną, to analizując specyfikę prowadzenia parkingu depozytowego, koniecznym jest zbadanie specyfiki prowadzenia parkingów depozytowych przez inne podmioty prowadzące takie parkingi na zlecenie Policji (np. z Ł., P.), a nie porównywanie w procesie obliczenia wynagrodzenia dozorcy stawek dziennych (kosztów i wynagrodzenia) ustalanych na podstawie stosunków zobowiązaniowych w relacjach przedsiębiorca – osoba fizyczna, która np. za wykupienia miejsca parkingowego z góry na określony czas wykupuje abonament. Do wyliczenia stosownej kwoty kosztów dozoru i wynagrodzenia za dozór konieczne jest m.in. porównanie ze stawkami stosowanymi u innych podmiotów prowadzących podobną działalność w tym samym obszarze wykonywania dozorowania pojazdów usuniętych z drogi publicznej na zlecenie Policji. Inna jest specyfika dozorowania na rzecz Skarbu Państwa, a inna odpłatnego wynajmowania miejsca parkingowego dla osób fizycznych w stosunkach cywilnoprawnych. W okolicznościach niniejszej sprawy zabrakło wnikliwej i wszechstronnej analizy, zaś przyjęte przez organ odwoławczy kryteria noszą cechy dowolności, gdyż nie uwzględniają specyfiki prowadzenia porównywalnych (podobnych) parkingów depozytowych przez podmioty trudniące się podobną (a nie zupełnie inną) działalnością. W ocenie skarżącej brzmienie przepisu § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie usuwania pojazdów jest jednoznaczne i nie może w pozytywny sposób przesądzać o uprawnieniu naczelnika urzędu skarbowego, jako reprezentanta Skarbu Państwa, do żądania wydania pojazdu bez uiszczenia należnego wynagrodzenia. Postanowienia tej normy prawnej dają kompetencje właściwym naczelnikom urzędów skarbowych jedynie do orzekania (o charakterze deklaratywnym) co do przejścia pojazdu na rzecz Skarbu Państwa. Błędna wykładnia § 8 ust.1 tego rozporządzenia skutkowała nietrafną jego wykładnią i wyposażeniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. uprawnieniem do żądania wydania pojazdu bez uiszczenia stosownych opłat za dozorowanie, a więc przed przeprowadzeniem postępowania likwidacyjnego i wyjaśniającego. Zaprezentowany w zaskarżonym rozstrzygnięciu sposób rozumowania zupełnie nie wytrzymuje krytyki argumentów po skonfrontowaniu z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 30.06.2008 r. w sprawie sygn. akt P 4/06. Z orzeczenia tego wynika niekonstytucyjność uprawnienia naczelnika urzędu skarbowego nawet do deklaratywnego orzekania o przejęciu własności na rzecz Skarbu Państwa. Art. 102 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ administracyjny, ani żaden inny przepis ustawy nie określa jak należy ustalić przedmiotową należność. Nie sposób przyjmować za organem administracji publicznej, iż koniec okresu dozorowania, za który Skarb Państwa winien ponosić opłaty ma miejsce wtedy, kiedy jakiś pracownik organu zwrócić się ma do dozorcy z prośbą o wydanie pojazdu z parkingu. Uchwała Rady Powiatu Zgierskiego ustala stawki opłat właśnie za parkowanie pojazdów usuniętych z drogi publicznej. Dlatego organ likwidacyjny mógł, a wręcz powinien, posiłkować się i odnosić do tych stawek dziennych przy ustalaniu wynagrodzenia skarżącej. Opłaty winny być ponoszone przez Skarb Państwa do dnia odebrania pojazdu od dozorcy, a w tej sprawie skutki bezczynności organu likwidacyjnego po wpłynięciu informacji od dozorcy o upływie 6 miesięcy do podjęcia jakichkolwiek czynności w toku postępowania administracyjnego, próbuje się przerzucić na dozorcę i obniżyć mu wynagrodzenie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, powołując się na argumenty wcześniej przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ponadto stwierdził, iż skarżący całkowicie mija się z prawdą podając okoliczność dozorowania nadal przedmiotowego pojazdu. Z akt sprawy wynika, iż B nr rej. [...] został odebrany z parkingu spółki w dniu 19.10.2006 r. przez poborcę skarbowego M. J. Potwierdzenie odbioru stanowi protokół przekazania i odbioru samochodu z dnia 19.10.2006 r., podpisany przez ww. poborcę skarbowego i pracownika spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie zawarte w niej zarzuty są trafne. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl zaś art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na podstawie art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej dalej p. p. s. a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl zaś art. 145 § 1 p. p. s. a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji lub postanowienia, czy są one zgodne z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Zgodnie z art. 102 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) organ egzekucyjny przyznaje na żądanie dozorcy zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór. Organ odwoławczy zaskarżonym postanowieniem przyznał spółce A kwotę 456,54 zł tytułem zwrotu wydatków koniecznych związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenia za dozór w okresie 133 dni. Spółka w skardze kwestionuje zarówno wysokość przyznanej kwoty jak i okres za jaki należy się jej zapłata. W ocenie sądu okres dozorowania pojazdu – 133 dni został wyliczony prawidłowo. Spółce przysługiwało wynagrodzenie oraz zwrot koniecznych wydatków od dnia przejścia własności przedmiotowego pojazdu na rzecz Skarbu Państwa (5.01.2006 roku) do dnia jego odbioru przez poborcę skarbowego (19.10.2006 r.). Niewątpliwie datą początkową, od której Spółce przysługiwało wynagrodzenie oraz zwrot koniecznych wydatków od Skarbu Państwa był dzień przejścia własności przedmiotowego pojazdu na rzecz Skarbu Państwa tj. 5 stycznia 2006 r. W ocenie Sądu organy orzekające w sprawie prawidłowo przyjęły, że datą końcową jest dzień zgłoszenia się upoważnionego poborcy podatkowego na parking Spółki celem odebrania przedmiotowego pojazdu tj. 17 maja 2006 r. Z akt administracyjnych wynika, że właśnie w tym dniu poborca skarbowy działający z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. po raz pierwszy zgłosił się po odbiór auta, które nie zostało mu wydane z uwagi na brak wniesienia opłaty za parkowanie. Jeżeli strona skarżąca kwestionuje, że w tym dniu poborca skarbowy zgłosił się po odbiór samochodu, to powinna to udowodnić. Zdaniem Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi dotyczący braku uprawnienia naczelnika urzędu skarbowego do żądania wydania pojazdu bez uiszczenia stosownych opłat za dozorowanie. Stanowisko skarżącego zasługiwałoby na aprobatę w przypadku, gdyby do Skarbu Państwa miały zastosowanie opłaty przewidziane w uchwale rady powiatu. Tymczasem w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, że opłaty za parkowanie, jakie ustala rada powiatu na podstawie art. 130a ust. 6 ustawy z 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908) odnoszą się do właścicieli (innych niż Skarb Państwa) pojazdów usuwanych z dróg publicznych i umieszczanych na parkingach w trybie przewidzianym przepisami art. 130a cyt. ustawy i wprost nie mają zastosowania do Skarbu Państwa, który stał się właścicielem pojazdu przechowywanego na parkingu z uwagi na wystąpienie przesłanek wymienionych w ust. 10 art. 130a (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 21.02.2007 r., sygn. I OSK 1765/06 – LEX nr 344067, wyrok NSA w Warszawie z dnia 15 maja 2007r. sygn. I OSK 1768/06, LEX nr 347847). Skoro więc przedmiotowe opłaty nie mają wprost zastosowania do Skarbu Państwa, to również przepis uzależniający wydanie pojazdu od uiszczenia ustalonej w powyższym trybie opłaty nie ma zastosowania do Skarbu Państwa. Sporna kwestia jest uregulowana w art. 102 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, który jednoznacznie stanowi, że "dozorca obowiązany jest przechowywać zajętą ruchomość z taką starannością, aby nie straciła na wartości, oraz wydać ją na wezwanie organu egzekucyjnego lub poborcy skarbowego(...)" i nie uzależnia obowiązku wydania poborcy skarbowemu zajętej ruchomości od uprzedniego uiszczenia jakiejkolwiek opłaty. Dopiero § 2 tego art. 102 wskazuje, że na żądanie dozorcy organ egzekucyjny przyzna zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór. Na postanowienie organu egzekucyjnego wydane w tym przedmiocie wierzycielowi, zobowiązanemu oraz dozorcy służy zażalenie, a następnie skarga do sądu administracyjnego. Powyższe stanowisko wzmacnia znany skarżącej pogląd sądów powszechnych, powołany w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, oparty na przepisie art. 222 Kodeksu cywilnego. Zauważyć należy, że strona skarżąca zażądała zwrotu wydatków i wynagrodzenia za wykonywanie dozoru wystawiając fakturę w dniu 29 października 2006 r., a zatem po wydaniu samochodu. Organ administracji mógł wypłacić należną kwotę po zapoznaniem się z żądaniem dozorcy i po ustaleniu prawidłowości wyliczenia kwoty w tym żądaniu określonej. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi, iż przedmiotowy samochód jest nadal dozorowany przez spółkę. W aktach administracyjnych (k. 23) znajduje się protokół z dnia 19 października 2006 r. przekazania i odbioru z parkingu spółki samochodu B o numerze rejestracyjnym [...] podpisany przez poborcę skarbowego M. J. i dyspozytora spółki A P. M. Dokument ten stanowi dowód wydania pojazdu z parkingu w dniu 19 października 2006 roku. W myśl art. 130 a ust. 10 ustawy Prawo o ruchu drogowym pojazd usunięty w trybie określonym w ust. 1 lub 2 i nieodebrany przez uprawnioną osobę w terminie 6 miesięcy od dnia usunięcia uznaje się za porzucony z zamiarem wyzbycia się. Pojazd ten przechodzi na rzecz Skarbu Państwa z mocy ustawy. Zgodnie natomiast z przepisem § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 2 sierpnia 2002 r. w sprawie usuwania pojazdów (Dz.U. z 2002 r. Nr 134, poz. 1133 ze zm. ) o przejęciu na rzecz Skarbu Państwa orzekał naczelnik właściwego miejscowo urzędu skarbowego. Niesporne w sprawie pozostaje, iż przedmiotowy pojazd został usunięty z drogi przez Policję w dniu 4 lipca 2005 roku, a następnie umieszczony na parkingu strony skarżącej. Wobec nieodebrania pojazdu w okresie 6 miesięcy przez właściciela, Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. decyzją z dnia [...] r. orzekł o jego przejściu na rzecz Skarbu Państwa. Powyższa decyzja miała charakter deklaratoryjny, bowiem z mocy przepisu ustawy (art. 130 a ust. 10) pojazd stał się własnością Skarbu Państwa w dniu 5 stycznia 2006 r. i od tej daty Skarb Państwa ponosi koszty jego parkowania. Wobec pojawiającego się w sprawie zagadnienia przejścia na rzecz Skarbu Państwa własności pojazdu konieczne jest odniesienie się przez Sąd do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 3 czerwca 2008 r. sygn. akt P 4/06. W orzeczeniu tym Trybunał uznał, że art. 130 a ust. 10 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym w zakresie, w jakim dopuszcza odjęcie prawa własności pojazdu bez prawomocnego orzeczenia sądu, jest niezgodny z art. 46, art. 21 ust. 1 w zw. z art. 31 ust. 3 oraz art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Także niezgodny z Konstytucją (art. 64 ust. 3) jest art. 130 a ust. 11 pkt 3 tej ustawy. Ponadto § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 2.08.2002 r. w sprawie usuwania pojazdów jest niezgodny z art. 130 a ust. 11 pkt 3 ustawy Prawo o ruchu drogowym oraz art. 92 ust. 1 i art. 46 Konstytucji. Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny stwierdził, ze przepisy art. 130 a ust. 10 i 130 a ust. 11 pkt 3 w/w ustawy, w zakresie tam wskazanym tracą moc obowiązującą z upływem 12 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej. Ogłoszenie to nastąpiło w dniu 11 czerwca 2008 r. (Dz.U. Nr 100, poz. 649). W uzasadnieniu wyroku Trybunał wyjaśnił, że jeśli chodzi o niekonstytucyjny przepis § 8 ust. 1 rozporządzenia w sprawie usuwania pojazdów, należy przypomnieć, że utracił on już moc obowiązującą na skutek wejścia w życie nowego rozporządzenia z 2007 r. Został jednak zastąpiony identycznej treści przepisem § 8 ust. 1 rozporządzenia z 2007 r. Należy przyjąć, że orzeczenie przez Trybunał Konstytucyjny, iż art. 130 a ust. 11 pkt 3 Prawa o ruchu drogowym jest niezgodny z art. 64 ust. 3 Konstytucji, w konsekwencji spowoduje także utratę mocy obowiązującej wydanego na jego podstawie przepisu § 8 ust. 1 nowego rozporządzenia z 2007 r. Orzeczenie przez Trybunał Konstytucyjny niekonstytucyjności przepisu ustawowego, upoważniającego do wydania rozporządzenia, pociąga bowiem za sobą utratę mocy obowiązującej wydanego na jego podstawie rozporządzenia. Trybunał podkreślił ponadto, że odroczenie terminu utraty mocy obowiązującej zakwestionowanych przepisów ma ten skutek, że w okresie 12 miesięcy od ogłoszenia wyroku Trybunału w organie promulgacyjnym ( Dz.U. ) przepisy te, mimo że obalone w stosunku do nich zostało domniemanie konstytucyjne, winny być przestrzegane i stosowane przez wszystkich adresatów, w tym przez sądy orzekające. Zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego o odroczeniu mocy obowiązującej przez niekonstytucyjne przepisy ma charakter ostateczny i moc powszechnie obowiązującą. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności sąd orzekający w niniejszej sprawie uznał, iż zaskarżone postanowienie, choć będące konsekwencją decyzji w przedmiocie przejścia na rzecz Skarbu Państwa samochodu B nr rej. [...], wydanej w dniu 22 lutego 2006 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. na podstawie art. 130 a ust. 10 ustawy Prawo o ruchu drogowym i § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 2 sierpnia 2002 r. w sprawie usuwania pojazdów, należy uznać za wydane w oparciu o przepisy obowiązujące. Ponadto zauważyć należy, iż wymieniona wyżej decyzja stała się ostateczna i pozostaje w obrocie prawnym. W ocenie Sądu nie są zasadne, podniesione w skardze, zarzuty naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. przepisów art. 15, 138 § 1 i 136 k.p.a. Organ ten, na podstawie art. 136 k.p.a., przeprowadził z urzędu dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, zlecając przeprowadzenie tego postępowania organowi I instancji. W pismach z dnia 14.05.2007 r. i z dnia 24.09.2007 roku zobowiązał organ, który wydał postanowienie do przedstawienia wykazu podmiotów prowadzących parkingi, uznanych przez ten organ za reprezentatywne oraz wyjaśnienia w jaki sposób (ustnie, pisemnie) uzyskano informacje od osób prowadzących parkingi, a także czy ustalona wysokość składek płaconych przez klientów zależna była od okresu na jaki uzgodniono parkowanie. Organ I instancji wykonując powyższe zalecenia nadesłał notatkę urzędową sporządzoną w dniu 6 czerwca 2006 r. (załączona do pisma z dnia 22 maja 2007 r.) wymieniającą parkingi uwzględnione w postanowieniu I instancji oraz sposób ich zabezpieczenia i stawki opłat, a ponadto pismo z dnia 22 października 2007 r. wraz z załącznikiem (nr 8) zawierającym informacje zbieżne z podanymi w notatce z dnia 6 czerwca 2006 r. Organ odwoławczy dodatkowo uzupełnił materiał dowodowy. W tym miejscu należy podkreślić, że przedmiotem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej rozstrzygniętej postanowieniem organu I instancji. Granice postępowania dowodowego generalnie zatem wyznaczają zasady ogólne postępowania administracyjnego, a przede wszystkim zasada prawdy obiektywnej i zasada dwuinstancyjności. W utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, że "kompetencje orzecznicze organu odwoławczego nie sprowadzają się tylko do kontroli zasadności zarzutów podniesionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji" (por. wyrok NSA z dnia 09.08.1988r. w sprawie SA/Ka 378/88 niepubl.). Organ odwoławczy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej i zasadą swobodnej oceny dowodów dokonuje oceny materiału dowodowego zebranego w postępowaniu przed pierwszą instancją. Jeżeli organ odwoławczy stwierdzi, że postępowanie dowodowe przeprowadzone w I instancji wymaga uzupełnienia, nie zostały bowiem ustalone wszystkie istotne mające znaczenie prawne dla sprawy okoliczności faktyczne lub przeprowadzone przez organ I instancji dowody nie dają podstawy do uznania okoliczności faktycznych za udowodnione może z urzędu lub na wniosek strony przeprowadzić postępowanie dowodowe. Jeżeli wyniki tego postępowania prowadzą do zmiany rozstrzygnięcia sprawy przez organ odwoławczy ma on wówczas kompetencje merytoryczno - reformacyjne (art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a.), obejmujące zarówno korygowanie wad prawnych orzeczenia organu I instancji, polegających na niewłaściwie zastosowanych przepisach prawa materialnego, jak i wad polegających na niewłaściwej ocenie okoliczności faktycznych. W kontekście powyższych rozważań Sąd stwierdza, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy nie doszło do naruszenia wskazanych art. 15, 136 i 138 § 2 Kpa. Organ odwoławczy ponownie rozpatrzył sprawę merytorycznie, przeprowadzając uzupełniające postępowanie dowodowe. Przedstawione zaś przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. informacje, sprowadzające się do krótkiego opisu zabezpieczeń parkingów i stosowanych opłat, nie zmierzały – jak podnosi skarżąca – do obrony wcześniejszego postanowienia. Stanowiły w istocie uzupełnienie lakonicznie sporządzonego uzasadnienia orzeczenia. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 30.09.1999 r. (sygn. akt IV SA 1591/97) wyraził pogląd, iż konieczność przeprowadzenia dowodu, uzupełnienia w niewielkim zakresie postępowania lub uzupełnienia rozstrzygnięcia mieści się w kompetencji organu odwoławczego do uzupełnienia postępowania wyjaśniającego, wyłączając dopuszczalność kasacji orzeczenia. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela w pełni powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zasadnie natomiast skarżąca podnosi, iż organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję naruszył przepisy artykułów 7, 77 § 1, 80 k.p.a. oraz 102 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Naruszenia te, w ocenie Sądu, mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Skarżącej, dozorującej pojazd usunięty z drogi w trybie art. 130 a ust. 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym przysługuje zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór (art. 102 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Dyrektor Izby Skarbowej w Ł.podjął działania zmierzające do ustalenia wysokości koniecznych wydatków poniesionych przez spółkę oraz przysługującego jej wynagrodzenia. W dniach 13.02.2008 r. i 28.03.2008 r. wystosował do spółki pisma wzywające do udzielenia wyjaśnień, w oparciu o które stałoby się możliwe wyliczenie jej należności. Organ nie zgodził się bowiem z kalkulacją dołączoną przez spółkę do pisma z dnia 8.02.2008 r. Przedstawiona " kalkulacja 1 doby postoju samochodu zleconego przez Policję na parking prowadzony przez A wykazywała należność 13,38 zł. W szczególności zastrzeżenia organu budziły kwestie ustalenia kosztów ogólnych (80%) i zysku spółki (40%). Spółka odpowiadając na wezwania organu przedstawiła argumentację uzasadniającą jej stanowisko (pisma z 23.02.2008 r. i 11.04.2008 r.). Argumentacja ta zdaniem organu była oparta na nierzetelnych dowodach i nieprawidłowych obliczeniach kalkulacyjnych. Wobec powyższego organ odwoławczy nie wziął pod uwagę wyliczeń strony i dokonał własnych wyliczeń. Przyjął zasadę, że za pierwsze 30 dni sprawowania dozoru stawka dzienna zgodna jest ze średnią ceną dla klientów okazjonalnie korzystających z usługi parkowania na parkingach przyjętych do analizy porównawczej przez organ I instancji. Natomiast za kolejne dni stawka dzienna została określona w oparciu o uśrednioną wysokość opłat miesięcznych, tzw. abonamentowych jakie płacą klienci parkujący pojazdy w dłuższych okresach. W ocenie Sądu, przyjęty przez organ odwoławczy sposób obliczania należności podmiotu prowadzącego parking dozorowany jest nieprawidłowy. Należność odpowiadać powinna sumie dwóch pozycji, to jest wydatkom koniecznym związanym z wykonywaniem dozoru i wynagrodzeniu za dozór. Ustawodawca nie mówi o wydatkach odpowiadających przeciętnym wydatkom związanym z dozorowaniem rzeczy, ale wskazuje na wydatki poniesione przez konkretnego dozorcę. Tym samym organ zobowiązany był ustalić konieczne wydatki skarżącej spółki związane z dozorowaniem przedmiotowego samochodu przez okres 133 dni. Spółka na wezwanie organu przedstawiła wyjaśnienia i kalkulacje, a także dokumenty – rachunek zysków i strat oraz bilans sporządzony na dzień 31.12.2006 r. Należy stwierdzić, że wyjaśnienia spółki w pewnych fragmentach były nieprofesjonalne np. w punkcie VI pisma z dnia 11.04.2008 r. zawarta jest adnotacja, cyt: " Co do pytania Pana Dyrektora co rozumie się pod pojęciem analizowanego okresu przechowywania, Spółka pod przedmiotowym pojęciem rozumie to, co Pan Dyrektor zapewne miał na myśli formułując pytanie w punkcie V". Mimo pewnej nieporadności w formułowaniu pism, były przez spółkę realizowane polecenia organu zawarte w pismach z dnia 13.02.2008 r. i 28.03.2008 r., poprzez składanie wyjaśnień, kalkulacji i dokumentów. Organ zobowiązany był podjąć czynności zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Powinien zatem poddać analizie złożone pisma oraz dokumenty i ewentualnie skorygować nieprawidłowości kalkulacji sporządzonej przez spółkę. Analiza powinna obejmować m.in. kwestionowaną przez organ wysokość kosztów ogólnych spółki. W przypadku uznania, że sprawdzenie kalkulacji wymaga posiadania wiadomości specjalnych, organ mógł zwrócić się do biegłego z zakresu księgowości o wydanie opinii. Tymczasem organ wyjaśnienia strony w całości odrzucił i przyjął własną, nie odpowiadającą normie przepisu art. 102 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, metodę wyliczenia koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru. Organ odwoławczy rozpatrując kwestę wysokości należnego spółce wynagrodzenia za dozór pojazdu wyszedł z prawidłowego założenia, iż art. 102 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie ustala kryteriów ustalania wysokości wynagrodzenia dozorcy, a zatem w tym zakresie należy posiłkować się odpowiednio art. 836 kodeksu cywilnego. Przepis ten stwierdza – jeżeli wysokość wynagrodzenia za przechowanie nie jest określona w umowie albo taryfie, przechowawcy należy się wynagrodzenie przyjęte w danych stosunkach. Oznacza to, że przy określaniu wynagrodzenia przyjętego w danych stosunkach należy uwzględnić zakres obowiązków przechowawcy i okoliczności towarzyszące przechowaniu, to jest miejsce przechowania, warunki sprawowania pieczy nad zajętą ruchomością oraz wielkość składowanego przedmiotu i powierzchnię zajętą do jego składowania w sposób zapewniający jego właściwości. Niezbędne jest uwzględnienie opłat stosowanych u innych podmiotów prowadzących podobną co dozorca działalność, jak również specyfiki parkingu prowadzącego dozór. Realizacja przyjętego założenia nastąpiła jednak w sposób wadliwy. Zgodzić się należy z zarzutem skargi, iż parkingami prowadzącymi podobną co spółka A działalność są inne parkingi depozytowe dozorujące pojazdy usunięte z drogi przez Policję. Nie mogą zostać uznane za parkingi prowadzące "podobną działalność" przyjęte przez organ parkingi strzeżone z terenu miasta Z., na których kierowcy pozostawiają pojazdy na podstawie zawartej z właścicielem parkingu umowy cywilnej. Specyfika obu rodzajów parkingów jest różna. Parkingi dozorujące mają obowiązek realizowania każdego zlecenia Policji dotyczącego umieszczenia pojazdu na parkingu strzeżonym i powiadamiania urzędów skarbowych o nieodebraniu pojazdów przez właścicieli. Ponadto, w przeciwieństwie do parkingów uznanych przez organ za reprezentatywne, są zobowiązane przechowywać pojazdy z uszkodzeniami powypadkowymi. Pojazdy takie wymagają szczególnego nadzoru i dodatkowych czynności związanych z umieszczaniem na parkingu i przygotowaniem do wydania zgłaszającemu się przedstawicielowi Skarbu Państwa, na który przeszła własność pojazdu. Organ ustalając wysokość wynagrodzenia należnego Spółce powinien wziąć zatem pod uwagę wynagrodzenia uzyskiwane przez inne podmioty prowadzące parkingi depozytowe. Celowe byłoby zwrócenie się przez organ do podmiotów na terenie województwa ł., prowadzących parkingi depozytowe w miastach o zbliżonej wielkości do Z., o podanie informacji o wysokości uzyskiwanego wynagrodzenia za dozorowanie pojazdów, których własność przeszła na Skarb Państwa. Organy rozpoznając ponownie sprawę ustalą wysokość poniesionych przez skarżącą spółkę wydatków koniecznych związanych z dozorowaniem przedmiotowego pojazdu. Nastąpi to po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego. Jeśli organy uznają, że analiza powyższa wymaga wiadomości specjalnych zwrócą się do biegłego z zakresu księgowości o wydanie opinii. Natomiast określenie wynagrodzenia spółki nastąpi po uzyskaniu przez organy stosownych wyjaśnień podmiotów prowadzących parkingi depozytowe w innych miastach województwa ł., o wielkości zbliżonej do miasta Z. W szczególności wyjaśnienia te powinny dotyczyć wysokości wynagrodzenia za dozorowanie przez okres 133 dni samochodu przejętego na rzecz Skarbu Państwa. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c oraz 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] roku. Sąd nie orzekł w trybie art. 152 p.p.s.a. o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego postanowienia do uprawomocnienia się wyroku, uznając że wydanie takiego postanowienia uniemożliwiłoby wypłacenie stronie kwoty określonej w zaskarżonym postanowieniu. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. T.P.