III SA/Łd 554/18

Dnia 16 listopada 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Kowalska, , Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.), Protokolant Sekretarz sądowy Aneta Lubasińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2018 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kosztów egzekucyjnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. kwotę 597 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z [...] wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a. oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 64, art. 64c § 1 i § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.), zwanej dalej u.p.e.a., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] w sprawie określenia kosztów egzekucyjnych w wysokości 10 063,60 zł powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na podstawie tytułu wykonawczego z [...] kwietnia 2017 r. nr [...] wystawionego przez Burmistrza Miasta Ł. W uzasadnieniu organ II instancji podniósł, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. na podstawie tytułu wykonawczego z [...]kwietnia 2017 r., wystawionego przez Burmistrza Miasta Ł., obejmującego należności w podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 164 011,60 zł wszczął postępowanie egzekucyjne wobec spółki "A". Zawiadomieniem z 5 maja 2017 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego spółki w B S.A. Odpis tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem spółka otrzymała 10 maja 2017 r. Zastosowany środek egzekucyjny okazał się nieskuteczny, ponieważ spółka nie posiadała rachunku bankowego w B S.A.. Zawiadomieniem z 9 czerwca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego spółki w C w S. Zawiadomienie zobowiązany otrzymał 14 czerwca 2017 r., a C w S. 16 czerwca 2017 r.. W wyniku zajęcia organ egzekucyjny uzyskał od dłużnika zajętej wierzytelności 19 czerwca 2017 r. kwotę 25 507,58 zł, z której 14 987,38 zł zaliczono na należność główną, 456,60 zł na odsetki za zwłokę i 10 063,60 zł na koszty egzekucyjne. W piśmie z 21 czerwca 2017 r. Burmistrz Miasta Ł. wniósł o "wycofanie" tytułu wykonawczego z [...] kwietnia 2017 r. w związku z wpłatą 20 czerwca 2017 r. na rachunek wierzyciela. W piśmie z 6 lipca 2017 r. spółka wystąpiła do organu egzekucyjnego o wydanie postanowienia w sprawie ustalenia kosztów postępowania egzekucyjnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. zawiadomieniem z 11 października 2017 r. poinformował spółkę o wysokości kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z [...] kwietnia 2017 r. w kwocie 10 063,56 zł. 16 października 2017 r.. spółka otrzymała zawiadomienie. 25 października 2017 r. do organu egzekucyjnego wpłynął wniosek spółki z 20 października 2017 r. o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Postanowieniem z [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. określił wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec spółki na podstawie tytułu wykonawczego z [...] kwietnia 2017 r. w kwocie 10 063,60 zł. W zażaleniu na to postanowienie spółka zarzuciła naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. poprzez ich zastosowanie, mimo że w wyroku z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność wskazanych przepisów z art. 2, art. 64 ust. 1 oraz art. 84 Konstytucji RP. Organ egzekucyjny 19 czerwca 2017 r. dokonał zajęcia rachunku bankowego spółki, egzekwując kwotę 25 507,58 zł. Następnie 20 czerwca 2017 r. spółka dobrowolnie dokonała zapłaty pozostałej części podatku w łącznej kwocie 144 500 zł, w wyniku czego roszczenie Burmistrza Miasta Ł. zostało w całości zaspokojone. Mimo tego koszty egzekucyjne zostały ustalone na łączną kwotę 10 063,60 zł, co stanowi niemal 40% kwoty wyegzekwowanej przez organ egzekucyjny. Wskazana kwota nie uwzględnia, że w toku egzekucji dokonano jedynie zajęcia rachunku bankowego strony, a następnie umorzono egzekucję. Ustalone koszty egzekucyjne nie uwzględniają zatem, że egzekucja nie była czasochłonna ani nawet skomplikowana, jak również, że do zaspokojenia wierzyciela doszło na skutek samego działania spółki. Organ II instancji uznając zażalenie za nieuzasadnione podniósł, że postępowanie wobec spółki zostało wszczęte na podstawie tytułu wykonawczego z [...] kwietnia 2017 r. wystawionego przez Burmistrza Miasta Ł. z uwagi na nieuregulowanie podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 164 011,60 zł. Na dzień wystawienia tytułu wykonawczego należność ta nie została uregulowana, a zatem jego wystawienie, wszczęcie postępowania egzekucyjnego oraz zastosowanie środków egzekucyjnych, zmierzających do wyegzekwowania objętej nim należności było zgodne z przepisami prawa. Z uwagi na brak przesłanek określonych w art. 64c § 2-4 u.p.e.a. koszty postępowania egzekucyjnego obciążają zobowiązanego. W postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] kwietnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego spółki w C w S. zawiadomieniem z 9 czerwca 2017 r., które bank otrzymał 16 czerwca 2017 r.. Spółka otrzymała to zawiadomienie 14 czerwca 2017 r. Ponadto 10 maja 2017 r. spółka otrzymała odpis tytułu wykonawczego. W wyniku zastosowanego środka egzekucyjnego organ egzekucyjny 19 czerwca 2017 r. uzyskał kwotę 25 507,58 zł, z której 14 987,38 zł zaliczono na należność główną, 456,60 zł na odsetki za zwłokę i 10 063,60 zł na koszty egzekucyjne. Po otrzymaniu informacji Burmistrza Miasta Ł. z 21 czerwca 2017 r. o uregulowaniu przez spółkę pozostałej kwoty zaległości objętej tytułem wykonawczym z [...] kwietnia 2017 r. na rachunek wierzyciela, postępowanie egzekucyjne zostało zakończone. W ocenie organu II instancji, koszty egzekucyjne zostały naliczone przez organ egzekucyjny zgodnie z przepisami prawa. W zaskarżonym postanowieniu organ I instancji określił wysokość powstałych kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie 10 063,60 zł, na którą składała się: opłata manipulacyjna w wysokości 1 665,88 zł stanowiącej 1% kwoty egzekwowanej należności, tj. należności głównej i odsetek za zwłokę, opłata za zastosowanie środka egzekucyjnego, tj. za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w C w S. w wysokości 8 397,68 zł stanowiącej 5% egzekwowanej należności, tj. należności głównej i odsetek za zwłokę. Orzeczenie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 dotyczy tzw. pominięcia prawodawczego, a zatem jego wejście w życie nie spowodowało utraty mocy obowiązującej art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. z tym, że przepisy te utraciły walor domniemania konstytucyjności w zakresie, w jakim dotyczą kwestii objętych stwierdzonym przez Trybunał Konstytucyjny pominięciem prawodawczym. Administracyjne organy egzekucyjne nie są uprawnione do samodzielnej oceny konstytucyjności przepisów, a obowiązek działania przez organy na podstawie obowiązujących przepisów prawa wyraża się w braku możliwości pominięcia funkcjonujących regulacji prawnych, czy działaniu wbrew tym przepisom. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 28 czerwca 2016r., odnosząc się do jego skutków zaznaczył, że dla właściwej realizacji wyroku konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych kosztów egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie. Ustawodawca powinien nadto określić sposób obliczania wysokości tych opłat w razie umorzenia postępowania w związku z dobrowolną zapłatą egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych. W związku z powyższym, zdaniem organu II instancji, do czasu wejścia w życie nowych przepisów dotyczących kosztów egzekucyjnych – zarówno organ egzekucyjny, jak i organ odwoławczy może rozstrzygać wyłącznie na podstawie obecnie obowiązujących w tym zakresie regulacji prawnych. Ustalone koszty egzekucyjne nie uwzględniają, że egzekucja nie była czasochłonna ani skomplikowana. Do zaspokojenia wierzyciela doszło na skutek samego działania spółki, która 20 czerwca 2017 r. "dobrowolnie" wpłaciła pozostałą zaległość (144 500 zł) do wierzyciela. Burmistrz Miasta Ł. wystawił tytuł wykonawczy z [...] kwietnia 2017 r. z uwagi na nieuregulowanie przez spółkę w stosownym terminie należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2017 r. Nie budzi więc wątpliwości, że tytuł wykonawczy został skierowany do egzekucji w związku z uchylaniem się spółki od wykonania obowiązku. Dlatego też nie można zgodzić się z twierdzeniem, że dokonana przez spółkę wpłata po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, była wpłatą dobrowolną. Spółka uregulowała pozostałą kwotę zaległości na rachunek wierzyciela już po wszczęciu egzekucji i dokonaniu czynności egzekucyjnej. Tym samym późniejsza wpłata do wierzyciela nie ma również wpływu na powstanie w omawianej sprawie kosztów egzekucyjnych. Jak bowiem stanowi art. 64 § 8 u.p.e.a., zapłata egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych nie zwalnia od obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej oraz opłat za czynności egzekucyjne i wydatków egzekucyjnych. Opłata manipulacyjna oraz opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego powstały i zostały naliczone w sposób określony w przepisach u.p.e.a.. W skardze na powyższe postanowienie spółka "A" wniosła o jego uchylenie wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu I instancji oraz o zobowiązanie organu I instancji do wydania w określonym terminie postanowienia wskazującego sposób załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcie, chyba że rozstrzygnięcie pozostawiono uznaniu organu. Nadto skarżąca spółka wniosła o zwrot kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 64 § 1 pkt 4, § 6 oraz § 8 u.p.e.a. w zw. z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP poprzez ich zastosowanie, mimo iż 28 czerwca 2016 r. Trybunał Konstytucyjny wydał w sprawie SK 31/14 wyrok, na mocy którego wskazane przepisy zostały uznane za niezgodne z art. 2, art. 64 ust. 1 oraz art. 84 Konstytucji RP, a w konsekwencji uznanie, że stwierdzenie niekonstytucyjności wskazanych przepisów i obalenie domniemania zgodności ich z Konstytucją RP nie odnosi się do organów stosujących prawo. W uzasadnieniu skarżąca spółka stwierdziła, że organ powinien był odmówić zastosowania obowiązujących przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. w takim zakresie, w jakim niekonstytucyjnie nieobowiązująca norma (maksymalna wysokość opłat za czynności egzekucyjne i opłaty manipulacyjnej) znalazłaby zastosowanie w okolicznościach sprawy. Stanowisko przeciwne, prezentowane przez organ nakazujące oczekiwanie na dokonanie odpowiednich zmian przez ustawodawcę, prowadzi bowiem do naruszenia Konstytucji RP powoduje, że skarga konstytucyjna (art. 79 Konstytucji RP) staje się iluzorycznym środkiem prawnym, a nawet swoistą pułapką dla skarżącego, dopuszczającą nierówne traktowanie skarżących tylko ze względu na charakter wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Zdaniem spółki, argumentacja organu w zakresie, w jakim rozstrzygnięcie oparł na twierdzeniu z powołaniem na art. 7 Konstytucji RP, że administracyjne organy egzekucyjne są uprawnione do samodzielnej oceny konstytucyjności przepisów, a w wobec tego, że do czasu wejścia w życie nowych przepisów dotyczących kosztów egzekucyjnych, zarówno organ pierwszej instancji, jak również organ mógł rozstrzygać wyłącznie na podstawie obecnie obowiązujących przepisów jest całkowicie chybiona i prawnie nieistotna. Uznanie za prawidłowe stanowiska organu powodowałoby, że to na skarżącego w przypadku, gdy skarga konstytucyjna ujawniła błędy ustawodawcy, byłaby przerzucona odpowiedzialność za te błędy. W konsekwencji zatem, jeżeli Trybunał Konstytucyjny uwzględnił skargę konstytucyjną i wydał wyrok orzekający o zaniechaniu ustawodawczym, do skarżącej nie może mieć zastosowania norma niekompletna. Tym samym organ w sprawie dopuścił się naruszenia art. 64 § 1 pkt 4, § 6 i § 8 u.p.e.a. w zw. z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP. Użyte w art. 190 ust. 1 Konstytucji przez ustawodawcę określenie "moc powszechnie obowiązująca" przybliża walor wyroków Trybunału Konstytucyjnego do źródeł prawa powszechnie obowiązującego w zakresie dotyczącym kręgu adresatów, którzy powinni zapadłe judykaty respektować i dokonywać ich wdrożenia (implementacji). Nie ma przy tym żadnej wątpliwości, że zarówno organ I instancji, jak również organ II instancji związane były wyrokiem w zakresie, w jakim Trybunał Konstytucyjny, mimo niespowodowania utraty mocy art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. obalił domniemanie konstytucyjności tego przepisu i skutek ten jest powszechnie obowiązujący i ostateczny. "Pozornie zakresowy" charakter wyroku Trybunału Konstytucyjnego nie wyłączył bowiem stosowania art. 190 ust. 1 Konstytucji RP również w stosunku do norm niekompletnych, bo obciążonych brakiem regulacyjnym. Rozstrzygnięcie kwestii kosztów prowadzonego przeciwko skarżącej postępowania egzekucyjnego będzie więc wymagało uwzględnienia skutków, jakie dla możliwości zastosowania uznanych za niekonstytucyjne art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6 i art. 64 § 8 u.p.e.a. ma wyrok. Norma prawna uznana bowiem przez Trybunał Konstytucyjny za niekonstytucyjną stanowi wadliwą podstawę prawną. Wydane na takiej postawie prawnej postanowienie musi być także uznane za wadliwe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu. Na rozprawie 16 listopada 2018 r. r. pełnomocnik spółki oświadczył, że popiera skargę. 20 czerwca 2017 r. spółka zapłaciła w kasie Urzędu Miasta Ł. kwotę 144 500 zł tytułem pozostałego zadłużenia. 30 czerwca 2017 r. organ egzekucyjny zwrócił spółce kwotę 26 811,33 zł zajętą 23 czerwca 2017 r.. Pełnomocnik organu administracji wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest uzasadniona. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U z 2017r., poz.2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2018r., poz.1302) – dalej "p.p.s.a." sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Sąd może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji ustalające wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec strony skarżącej w kwocie 10063,60 zł. Podstawą naliczenia kosztów za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej stanowiły przepisy art.64 § 1 pkt.4 oraz art.64 § 6 u.p.e.a. Zgodnie z treścią art.64 § 1 pkt.4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postepowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2017r. poz.1201 ze zm), dalej u.p.e.a., organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty w następującej wysokości, z zastrzeżeniem art. 64d za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr; W myśl art.64 § 6 u.p.e.a. organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z treścią art.64 § 8 u.p.e.a. zapłata egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych nie zwalnia od obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej oraz opłat za czynności egzekucyjne i wydatków egzekucyjnych. Przede wszystkim należy zaznaczyć, że w dniu 28 czerwca 2016r. w spr. SK 31/14 Trybunał Konstytucyjny wydał wyrok, którego przedmiotem była kontrola zgodności z normami konstytucyjnymi przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z uwagi na powyższy wyrok Trybunału, w ocenie sądu, konieczne stało się uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji. W wymienionym wyroku Trybunał stwierdził między innymi, że : - art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji; - art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. W uzasadnieniu wyżej wymienionego wyroku (pkt 4.3. uzasadnienia) TK wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. TK jednocześnie podkreślił, że swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku. Trybunał stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego, a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Jak uznał Trybunał, regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną. Z uzasadnienia powyższego wyroku należy wyprowadzić zatem wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. W swoim orzeczeniu Trybunał wskazał ponadto, że dla właściwej jego realizacji konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z tego wyroku, określić maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w sprawie. Należy zaznaczyć, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt SK 31/14 jest wyrokiem zakresowym o pominięciu prawodawczym, co wyraźnie wynika z jego sentencji, w której użyto sformułowania, że badane przepisy są niezgodne z Konstytucją w zakresie, w jakim nie określą maksymalnej wysokości opłaty. W odniesieniu do tego rodzaju wyroków zarówno w judykaturze jaki i w orzecznictwie występują kontrowersje dotyczące skutków jakie one wywołują w procesie stosowania prawa. W ocenie sądu organy stosujące prawo nie mogą powoływać się na pominięcie prawodawcze jako okoliczność usprawiedliwiającą stosowanie niekonstytucyjnych przepisów. Zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne, a stosownie do ust. 3 wchodzą w życie z dniem ogłoszenia. W kontrolowanej sprawie, organy nie uwzględniły tego, że przepisy stanowiące podstawę rozstrzygnięcia od chwili ogłoszenia orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego muszą być traktowane, jako niezgodne z Konstytucją. Przepisy te nadal obowiązują w systemie prawa, nie tracą mocy, jednakże od chwili orzeczenia muszą być traktowane jako niezgodne z Konstytucją, ale tylko w granicach (w zakresie) określonych w wyroku Trybunału. W pozostałym zakresie muszą być nadal stosowane przez adresatów tych przepisów. Jednakże aby nie narazić się na zarzut naruszenia Konstytucji, przepisy te muszą być stosowane i interpretowane (w szczególności przez organy i sądy) zgodnie ze wskazówkami zawartymi w wyroku Trybunału. Stanowisko takie zostało wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2206/17, a także w wyroku z 26 kwietnia 2018 roku sygn. akt II FSK 2621/17 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych www. orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej CBOSA). Sąd w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą pogląd ten podziela. Sąd w obecnym składzie podziela także argumentację powołaną w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Podnieść należy, że skutkiem wyroku Trybunału nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Trybunał Konstytucyjny wyraźnie wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który w pierwszej kolejności powinien być wyznaczony przez ustawodawcę. Dopóki jednak ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Pogląd taki jest powszechnie przyjęty w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z 6 marca 2018r. w spr. II FSK 2206/17 i z 11 maja 2018r. w spr. II FSK 3071/17, wyroki WSA w Gliwicach z 20 marca 2018r. w spr. I SA/Gl 1299/17 i z 10 kwietnia 2018r. w spr. I SA/Gl 1330/17, wyroki WSA w Gdańsku z 10 kwietnia 2018r. w spr. I SA/Gd 165/18, z 16 października 2018r. w spr. I SA/Gd 684/18 i z 13 grudnia 2018r. w spr. I SA/Gd 1421/17, wyrok WSA w Kielcach z 22 lutego 2018r. w spr. I SA/Ke 661/17 i wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 16 listopada 2017r. w spr. I SA/Go 378/17). W rozpoznawanej sprawie organy administracji obliczyły koszty egzekucyjne zgodnie z treścią art.64 § 1 pkt.4 oraz art.64 § 6 u.p.e.a. tj. przy przyjęciu odpowiednio stawek 5% egzekwowanych należności w związku z zajęciem prawa majątkowego a także stawki 1% egzekwowanych należności przy określeniu opłaty manipulacyjnej. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy przywołał wprawdzie wyrok Trybunału Konstytucyjnego powołując się na pominięcie prawodawcze lecz nie odniósł się do adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. Organ nie odniósł się również do zagadnienia, że wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić przynajmniej częściowe finansowanie aparatu egzekucyjnego, ale przy zachowaniu racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów za podjęcie których, opłaty te zostały naliczone (z uwzględnieniem m. in. nakładu pracy, stopnia ich skomplikowania, czasochłonności czy efektywności postępowania), tak, aby opłaty nie sprowadzały się do swoistej kary i nie stanowiły sankcji finansowej. Innymi słowy, organy egzekucyjne zupełnie pominęły te argumenty, które - jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału - zadecydowały o niekonstytucyjności zastosowanych przez organ przepisów. W prowadzonym ponownie postępowaniu ustalając wysokość kosztów organy winny zbadać adekwatność ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności, a więc odnieść się do zachowania racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organu, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby opłaty te nie przekroczyły maksymalnego rozsądnego pułapu, które to okoliczności winny być wskazane w rozstrzygnięciu. Organy winny wykazać, że ustalone koszty egzekucyjne, którymi obciążono stronę skarżącą, są adekwatne także ze względu na efektywność podjętych działań, czy długotrwałość postępowania egzekucyjnego, czego nie sposób doszukać się w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Podkreślenia wymaga także, że miarkowanie wysokości opłaty powinno pojawić się wówczas, kiedy można stwierdzić, że procentowo ustalone opłaty, przekraczają maksymalny rozsądny pułap poszczególnych opłat. Naliczone koszty postępowania nie mogą bowiem stać się dochodem organu nieuzasadnionym wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. Sąd nie podzielił poglądu wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że skoro przepisy art.64 § 1 pkt.4 i art.64 § 6 u.p.e.a., po wyroku Trybunału Konstytucyjnego, nie zostały zmienione to organy administracji winny orzekać na ich podstawie w obecnym brzmieniu. Jak już była mowa we wcześniejszych rozważaniach organy egzekucyjne ustając wysokość kosztów egzekucyjnych winny uwzględnić argumenty, które w ocenie Trybunału zadecydowały o niekonstytucyjności wymienionych przepisów. Koszty te winny być ustalone z zachowaniem standardów określonych w wyroku Trybunału. Ich wysokość nie może pozostawać w oderwaniu do poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy i czasochłonności przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. W niniejszej sprawie okoliczności te nie zostały uwzględnione w zaskarżonym postanowieniu. Pogląd wyrażony w zaskarżonym postanowieniu w tym zakresie nie jest zasadny. W rozpoznawanej sprawie J.Ł. był upoważniony do podpisania zaskarżonego postanowienia w imieniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. Jak wynika z treści upoważnienia nr [...] z 23 marca 2017r. złożonego na rozprawie został on upoważniony przez Dyrektora IAS w Ł. między innymi do podpisywania rozstrzygnięć w drugiej instancji dotyczących postępowania egzekucyjnego (pkt. 1a). Można zatem uznać, że J.Ł,, na podstawie art.268a K.p.a. został prawidłowo upoważniony do podpisania zaskarżonego postanowienia. Reasumując sąd uznał, że skarga jest uzasadniona. Organy administracji ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych nie wzięły pod uwagę skutków jakie przy określeniu kosztów wywołuje wyrok Trybunału Konstytucyjnego w spr. SK 31/14. Nie uwzględniono faktu, że sposób wyliczenia kosztów określony w art.64 § 1 pkt.4 i art.64 § 6 u.p.e.a. nie przystaje do wzorców konstytucyjnych wynikających z art.64 ust.1 i art.81 Konstytucji. Nie zostało wyjaśnione czy koszty określone wobec strony skarżącej pozostają w rozsądnej proporcji do działań podjętych przez organ egzekucyjny. Stanowi to naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając to na uwadze, na podstawie art.145 § 1 pkt.1 a) i c) p.p.s.a., sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...]. Na podstawie art. 200 p.p.s.a. sąd zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Na ogólną kwotę kosztów złożyło się: 100 zł – wpis, 480 zł – wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej i 17 zł – opłata skarbowa k.ż.