III SA/Łd 581/17

Dnia 19 września 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak (spr.) Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski Protokolant pomocnik sekretarza Ewa Cieślik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2017 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę. Decyzją z dnia [...] działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2017 r., poz. 201), art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j.: Dz.U. z 2016 r., poz. 471) oraz art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P nr [...] z dnia [...] wymierzającą A Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Spółce komandytowej z siedzibą w C. karę pieniężną w łącznej wysokości 60.000 zł, z tytuł urządzania gier poza kasynem gry na automatach: "HOTSPOT" nr [...] "VEGAS"[...], "ELDORADO" nr[...], "CRISS CROSS" nr[...], "NEVADA GAMES" nr[...]. W uzasadnieniu wskazano, że w dniu 18 kwietnia 2016 r. w lokalu przy ul. A 4 w miejscowości G., funkcjonariusze celni Referatu Dozoru Urzędu Celnego w P., przeprowadzili czynności kontrolne z zakresu urządzania i prowadzenia gier na automatach zgodnie z ustawą z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Podczas czynności kontrolnych w lokalu stwierdzono pięć urządzeń do gier o ww. nazwach i budowie identycznej, jak automaty do gier. Urządzenia były podłączone do sieci elektrycznej i przygotowane do gry, na ich ekranach oraz bębnach widoczne były ikony gier oraz symbole identyczne jak w automatach do gier hazardowych. Ww. urządzenia nie posiadały oznaczenia z numerem poświadczenia rejestracji oraz numerem zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier, a osoba obecna przy czynnościach kontrolnych nie przedstawiła kontrolującym jakiejkolwiek dokumentacji w tym zakresie. Na każdym z ww. urządzeń znajdowała się naklejka z danymi: "URZĄDZENIE JEST WŁASNOŚCIĄ FIRMY A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. Komandytowa". W związku z podejrzeniem, że ww. urządzenia działały wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych, kontrolujący przeprowadzili eksperymenty na ww. urządzeniach, w trakcie których stwierdzili, że w grach występował element losowości, ponieważ grający naciskając klawisz START (START RISK), nie miał wpływu na ułożenie się symboli/kart na ekranie monitora, ponieważ było to zależne tylko od urządzenia. Wynik gier zależny był wyłącznie od przypadku. Ponadto, w grze padały wygrane rzeczowe w postaci punktów, które umożliwiały grającemu przedłużenie gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze. W związku z powyższym stwierdzono, iż prowadzone gry na kontrolowanych urządzeniach są grami na automatach zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Z czynności kontrolnych został sporządzony protokół. Wobec powyższych ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego w P. postanowieniem z [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia A Sp. z o.o. Sp. komandytowa kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier poza kasynem gry na ww. automatach do gier. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P. włączył jako dowód w sprawie m. in. opinię biegłego sądowego z dnia 14 lipca 2016 r., dotyczącą sprawy [...] zawierającą ekspertyzę automatów: "HOT SPOT nr [...], "VEGAS"[...], "ELDORADO" nr[...], "CRISS CROSS" nr[...], "NEVADA GAMES" nr [...]. W dniu 11 października 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. wydał decyzję wymierzającą A Sp. z o. o. Sp. komandytowej z siedzibą w C. karę pieniężną w łącznej wysokości 60.000 zł z tytułu urządzania gier na ww. automatach poza kasynem gry. Pismem z dnia 28 października 2016 r. Spółka odwołała się od ww. decyzji wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Decyzji zarzucono: 1/ naruszenie prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 122, art. 180 § 1 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zwanej dalej O.p., poprzez błędne i niepełne zebranie, rozpatrzenie i ocenę materiału dowodowego w niniejszej sprawie (w szczególności dowodu z eksperymentu i dowodu z opinii biegłego) i wskutek powyższego uznanie, jedynie na podstawie eksperymentu i opinii biegłego, iż zatrzymane urządzenia są automatami do gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych albowiem gry na ww. urządzeniach zawierają element losowości podczas gdy zdaniem skarżącej wynik gry jest uzależniony od umiejętności, zręczności i wiedzy grającego, 2/ brak zweryfikowania charakteru wszystkich gier na w/w urządzeniach i wybiórcze dokonanie ich wyboru w czasie eksperymentu, pominięcie, iż Sąd Rejonowy [...] Wydział Karny w P. wydał postanowienia: z 25 lipca 2016 r. (sygn. akt[...]) oraz z 6 października 2016 r. (sygn. akt[...]), nakazujące zwrot przedmiotowych urządzeń na rzecz skarżącej z uwagi na argumentację wskazywaną w treści niniejszego odwołania. Zarzucono ponadto naruszenie prawa materialnego, tj.: 1/ art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 w zw. art. 89 ust. 1 pkt. 1 i ust. 2 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych poprzez uznanie, iż przedmiotowe urządzenia były przeznaczone do urządzania gier na automatach w rozumieniu ustaw o grach hazardowych podczas gdy prowadzona przez skarżącą działalność gospodarcza nie jest koncesjonowana ani w żaden sposób reglamentowana albowiem art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i nie stały notyfikowane do Komisji Europejskiej więc nie mogą być stosowane przez organy podatkowe w stosunku do przedsiębiorców i być podstawą do nakładania kar pieniężnych, 2/ art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 poz. 1201) w zw. z art. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez nałożenie na skarżącą kary pieniężnej podczas gdy z w/w normy prawnej wynika, iż podmioty prowadzące działalność na zasadach obowiązujących do dnia 1 lipca 2016 r., a zatem tak jak skarżąca - miały obowiązek dostosować się do nowych przepisów w tym do znowelizowanego i notyfikowanego do Komisji Europejskiej art. 14 w/w ustawy - do w/w daty, tj. do dnia 1 lipca 2016 r. co z kolei wyklucza nakładanie kar na podstawie art. 89 ust. 2 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych z uwagi na blankietowy charakter w/w normy prawnej, a zatrzymanie i kontrola w niniejszej sprawie nastąpiła w dniu 18 kwietnia 2016 r., 3/ art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych poprzez jego błędną wykładnię albowiem gry na przedmiotowych urządzeniach, zdaniem skarżącej, nie zawierają elementu losowości w rozumieniu ustawy o grach hazardowych albowiem, według skarżącej, wynik gry jest uzależniony od umiejętności, zręczności i wiedzy grającego, 4/ art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych poprzez wymierzenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w stosunku do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia/koncesji na prowadzenie kasyna gry, a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie w/w normy prawnej. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, że podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowią przepisy 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 471 ze zm.). Organ powołał brzmienie art. 3, art. 14 ust. 1, art. 6 ust. 1 tej ustawy. Podniósł, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej (art. 129 ustawy o grach hazardowych). Zgodnie z art. 23a ust. 1 ww. ustawy automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł (art. 129 ust. 3 w/w ustawy). Dyrektor IAS wskazał, że w przepisie art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych zawarta jest definicja gry losowej, zgodnie z którą grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Zgodnie z art. 2 ust 3 ustawy o grach hazardowych grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust 5 ustawy grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Według art. 2 ust 4 ww. ustawy wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Zgodnie z art. 89 ust 1 pkt 2 ww. ustawy, karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2 wynosi 12.000 zł od każdego automatu (art. 89 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy). Powołując się na ustalenia zawarte w protokole kontroli, organ wskazał, że w trakcie przeprowadzonych w dniu 18 kwietnia 2016 r. czynności kontrolnych, kontrolujący ujawnili pięć automatów. Urządzenia były włączone i przygotowane do gry, na ich monitorach widoczne były obrazy znane z gier na automatach hazardowych. Urządzenia nie posiadały oznaczeń z numerem poświadczenia rejestracji oraz numerem zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych. W toku kontroli przeprowadzono oględziny ww. automatów, w wyniku których stwierdzono m.in. są to urządzenia elektroniczne wyposażone w ramę monitora, wrzutnik na monety, opisane klawisze do sterowania automatem, akceptor banknotów oraz rynienkę na wypadające monety. Na każdym urządzeniu znajdowała się naklejka "URZĄDZENIE JEST WŁASNOŚCIĄ FIRMY A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. Komandytowa". Celem ustalenia zasad działania urządzeń kontrolujący na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej przeprowadzili eksperyment, w wyniku którego stwierdzono, że funkcjonowanie w/w automatów spełnia przesłanki zawarte w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Urządzenia umożliwiały gry, które zawierały element losowości - gracz nie miał wpływu na wynik pojedynczej gry. O odpowiedniej konfiguracji wirtualnych bębnów decydował mechanizm urządzeń a nie działanie gracza. Wirtualne bębny urządzeń, po uruchomieniu gry, obracały się samoistnie bez udziału grającego a następnie zatrzymywały się również samoistnie, a gra na tych automatach umożliwiała uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów, które można wykorzystać do prowadzenia dalszych gier. Powyższe ustalenia pozwoliły zakwalifikować kontrolowane urządzenia do automatów, które podlegają wymogom ustawy o grach hazardowych. Postanowieniem z dnia [...] organ włączył jako dowód w sprawie m. in. opinię biegłego sądowego z dnia 14 lipca 2016 r., sporządzoną w ramach postępowania o sygn.[...]. W odniesieniu do ww. automatów biegły sądowy wskazał, iż każdy z nich jest urządzeniem elektronicznym, w którym zainstalowano gry komputerowe o charakterze losowym. W ocenie biegłego, gry prowadzone na badanych urządzeniach spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W aktach sprawy znajduje się również umowa dzierżawy zawarta w dniu 1 marca 2015 r. pomiędzy P. F. wydzierżawiającym a A Sp. z o.o. Sp. komandytowa z siedzibą w C., dzierżawcą, której przedmiotem była dzierżawa 35 m2 nieruchomości położonej w miejscowości G. przy ul. A 4. W umowie strony ustaliły, iż z tytułu dzierżawy dzierżawca będzie płacił wydzierżawiającemu czynsz w wysokości 170 zł miesięcznie brutto. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, iż prawidłowo Naczelnik Urzędu Celnego przyjął, że gry urządzane w ww. lokalu na ww. automatach posiadają cechy, które kwalifikują je jako gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust.3 ustawy o grach hazardowych. Wobec powyższego ww. spółka, będąca właścicielem automatów, w świetle art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych podlega karze pieniężnej jako urządzający gry na ww. automatach, poza kasynem, w wysokości 60.000 zł (12.000 zł za każdy automat). Organ nie zgodził się z zarzutem dotyczącym naruszenia art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Wskazał, iż w niniejszej sprawie na podstawie przeprowadzonych eksperymentów jak i opinii biegłego sądowego bezsprzecznie dowiedziono, iż ww. urządzenia umożliwiały gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy. Spółka nie przedstawiła żadnego dowodu na okoliczność przeciwną, natomiast jej twierdzenia co do wyniku eksperymentów jak również dowodu z opinii biegłego sądowego są jedynie polemiką o stanie faktycznym nie znajdującą oparcia w okolicznościach faktycznych. Organ nie zgodził się także z zarzutem naruszenia art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt. 1 i ust. 2 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych. Zauważył, iż podstawą wydania zaskarżonej decyzji były przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania przez funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego w P. kontroli w lokalu mieszczącym się w miejscowości G. tj. 18 kwietnia 2016 r. Podkreślono, iż ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1201) znowelizowano m.in. przepisy art. 6, art. 14 i art. 89 ww. ustawy o grach hazardowych. Wspomniana ustawa zmieniająca, została notyfikowana Komisji Europejskiej w dniu 5 listopada 2014 r. pod numerem 2014/0537/PL zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. W sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. nr 239, poz. 2039 oraz z 2004 L nr 65, poz. 597), które wdraża dyrektywę 98/34/WE (druk sejmowy nr 2927, adnotacja na tekście ustawy opublikowanym w Dz. U. 2015 r. poz. 1201). Komisja nie wniosła żadnych zastrzeżeń, nie zakwestionowała skorzystania przez Polskę z klauzuli bezpieczeństwa przewidzianych w dyrektywie 98/34/WE. Tym samym opisany zarzut organ uznał za bezpodstawny. W świetle powyższego, w ocenie Dyrektora IAS bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy pozostaje załączona do odwołania opinia z dnia 5 stycznia 2015 r. w przedmiocie prawnej oceny skutków braku notyfikacji art. 14 ust. 1 Ustawy o grach hazardowych w sposób przewidziany przepisami Dyrektywy 98/34. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zauważył, iż zarzut dotyczący naruszenia art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt. l i ust. 2 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych nie zasługiwałby na uwzględnienie nawet gdyby zaskarżona decyzja została wydana na podstawie przepisów sprzed nowelizacji ustawy o grach hazardowych. Kwestia technicznego charakteru art. 89 ww. ustawy została bowiem przesądzona w uchwale NSA z dnia 16 maja 2016 r., o sygn. II GPS 1/16, podjętej na podstawie art. 15 § 1 pkt 2 i art. 264 § 1-3 p.p.s.a., w której przyjęto: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. l pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 L Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. l akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa wart. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W świetle powyższego, za niezasadny organ uznał również zarzut dotyczący naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ust 1 o grach hazardowych poprzez wymierzenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w stosunku do podmiotu niebędącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia (koncesji) na prowadzenie kasyna gry, a tym samym niemogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie w/w normy prawnej. Dla realizacji odpowiedzialności administracyjnej za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, istotna jest okoliczność, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry - i to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której jak to wynika z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca firmy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Organ stwierdził, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy gry te urządza bez koncesji, zezwolenia, bez głoszenia lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry podlegać będzie karze pieniężnej, o której mowa wart. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej niezasadny jest również zarzut dotyczący rażącego naruszenia art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych w zw. art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 ww. ustawy. Organ zauważył, iż w dniu 28 kwietnia 2016 r. Sąd Najwyższy wydał postanowienie o sygn. I KZP 1/16, w którym wskazał, iż przepis art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych, dotyczy wyłącznie podmiotów, które prowadziły taką działalność zgodnie z ustawą o grach hazardowych w brzmieniu sprzed dnia 3 września 2015 r. na podstawie koncesji lub zezwolenia). Skoro zatem strona niniejszego postępowania nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, to zgodnie z ww. poglądem Sądu Najwyższego nie może powoływać się na normę art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych. Organ nie podzielił stanowiska pełnomocnika strony, jakoby w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Materiał dowodowy został bowiem prawidłowo zebrany przez organ I instancji, wskazano i wyjaśniono zastosowaną podstawę prawną oraz zasadność przesłanek, którymi kierowano się podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie. Kluczowe znaczenie dla niniejszej sprawy miał protokół kontroli oraz opinia sporządzona przez biegłego sądowego mgr inż. R. R.. Organ zauważył, iż dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy bez znaczenia są przywołane w odwołaniu postanowienia Sądu Rejonowego [...] Wydział Karny w P. z dnia 25 lipca 2016 r. sygn. [...] oraz z dnia 6 października 2016 r. sygn.[...], nakazujące zwrot przedmiotowych urządzeń na rzecz skarżącej. Organ odwołał się do art. 11 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który to przepis zakreśla granice związania sądu administracyjnego. Stanowi on, że ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Jakkolwiek przepis adresowany jest do sądów administracyjnych, to jednak w świetle poglądów Naczelnego Sądu Administracyjnego należy uznać za właściwą linię orzecznictwa sądowego jak i te poglądy doktryny, które uznają, że ustalenia dokonane w tym postępowaniu sądowym, a stwierdzone prawomocnym wyrokiem sądu w sprawie karnej, wiążą także organ administracji publicznej. Organ zwrócił uwagę, iż regulacja dotycząca związania orzeczeniem sądu karnego ma zastosowanie jedynie do prawomocnych wyroków skazujących i odnosi się przede wszystkim do winy i ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę skazania. Nie ma ona natomiast zastosowania do innych orzeczeń sądu powszechnego, wydawanych w postępowaniu karnym, w szczególności postanowień w przedmiocie nie uznania za dowód rzeczowy zatrzymanych automatów. Na powyższą decyzję strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zaskarżając ją w całości i wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji, jak również o zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy : - art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p., tj. błędne i niepełne zebranie, rozpatrzenie i ocenę materiału dowodowego w niniejszej sprawie (w szczególności dowodu z eksperymentu i dowodu z opinii R. R.) i wskutek powyższego : - uznanie jedynie na podstawie eksperymentu, iż zatrzymane urządzenia są automatami do gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych albowiem gry na ww. urządzeniach zawierają element losowości, podczas gdy opinia R. R. została sporządzona na potrzeby postępowania karnego prowadzonego przez ówczesnego naczelnika Urzędu Celnego w Ł. o sygn. akt[...], a zatem w postępowaniu powinien zostać przeprowadzony dowód z opinii biegłego na podstawie art. 197 o.p. - brak zweryfikowania charakteru wszystkich gier na urządzeniach i wybiórcze dokonanie ich wyboru w czasie eksperymentu, - pominięcie, iż Sąd Rejonowy [...] Wydział Karny w P. wydał postanowienia z 25 lipca 2016 (sygn. akt [...]), z 6 października 2016 r. (sygn. akt[...]), nakazujące zwrot przedmiotowych urządzeń na rzecz skarżącej z uwagi na argumentację wskazywaną w treści odwołania. Ponadto zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. - art. 8 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. w zw. z § 13 Rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych w zw. z art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. 2015.1201) poprzez ich błędną wykładnię i nałożenie kary pieniężnej na skarżącą podczas, gdy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ww. ustawy są przepisami technicznymi w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE i nie zostały skutecznie notyfikowane do Komisji Europejskiej, więc nie mogą być stosowane przez organy podatkowe w stosunku do przedsiębiorców lub osób fizycznych i być podstawą do nakładania kar pieniężnych - art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez nałożenie na skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w stosunku do podmiotu niebędącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry a tym samym niemogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie ww. normy prawnej. W odpowiedzi na skargę organ II instancji, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał stanowisko dotychczas prezentowane w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066, ze zm.), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Badana jest wyłącznie legalność aktu administracyjnego, czyli prawidłowość zastosowania przepisów prawa do zaistniałego stanu faktycznego, trafność wykładni tych przepisów oraz prawidłowość zastosowania przyjętej procedury. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, ze zm.), zwanej dalej: p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., uwzględnienie skargi na decyzję następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W przypadku braku wskazanych uchybień, jak również braku przyczyn uzasadniających stwierdzenie nieważności aktu bądź stwierdzenia wydania go z naruszeniem prawa (art. 145 § 1 pkt 2 i pkt 3 p.p.s.a.), skarga podlega natomiast oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Przeprowadzona przez Sąd, w granicach tak określonej kognicji, kontrola legalności zaskarżonej decyzji, a także - z mocy art. 135 p.p.s.a. - decyzji organu pierwszej instancji wykazała, że decyzje te nie naruszają prawa. Sąd nie stwierdził nieprawidłowości zarówno co do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak i w zakresie zastosowania do niego przepisów prawa. W ocenie Sądu, postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone prawidłowo, ustalenia organów nie pozostawiają wątpliwości, a ocena dokonana na podstawie przyjętych ustaleń znajduje umocowanie w zgromadzonym materiale dowodowym. Z tego powodu Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem niniejszego postępowania jest nałożenie na stronę skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem. Jak stanowi art. 1 ust. 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 471; dalej: u.g.h.), grami hazardowymi są gry losowe, zakłady wzajemne, gry w karty, gry na automatach, zaś stosownie do art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Skoro zatem grami na automatach są zarówno gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, a wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.), to wobec tego, że gracze na wszystkich poddanych eksperymentowi automatach uzyskiwali wygrane rzeczowe w postaci punktów umożliwiających dalszą grę, uznać należy, iż gry te stanowiły także gry hazardowe. Jako takie zaś, urządzane przez stronę skarżącą, podlegały karze pieniężnej z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Podstawę materialnoprawną działania organów stanowi m.in. dyspozycja art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 90 ust. 2 u.g.h. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.03.2017 r.). Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry (definicję pojęcia "kasyno gry" zawiera art. 4 ust. 1a u.g.h.). Stosownie do art. 90 ust. 1 u.g.h. kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna (art. 90 ust. 2 u.g.h.). Zgodnie zaś z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że w niebędącym kasynem lokalu znajdującym się przy ul. A 4 w miejscowości G., urządzane były gry na 5 automatach, a urządzającym gry była strona skarżąca - A Spółka z o.o. Spółka komandytowa z siedzibą w C., nieposiadająca koncesji na prowadzenie kasyna gry, wymaganego na podstawie art. 6 ust. 1 u.g.h. Na przedmiotowych automatach - należących do strony - został przeprowadzony eksperyment w postaci gier kontrolnych, który wykazał, że spełniały one przesłanki art. 2 ust. 3 i ust. 4 u.g.h., co oznacza, że urządzane na nich gry miały charakter komercyjny, pozwalały na uzyskanie wygranych rzeczowych i zawierały element losowości, co potwierdzają ustalenia zawarte w protokole kontroli. Organ uznał, że gry zainstalowane na badanych urządzeniach zawierają element losowości, zatem pojęcie to wymaga wyjaśnienia. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego jakieś zdarzenie (sytuacja, stan rzeczy) ma charakter "losowy", jeśli "dotyczy nieprzewidzianych wydarzeń; jest oparte na przypadkowym wyborze lub na losowaniu; dotyczy losu, doli, kolei życia; zależne jest od losu" (M. Bańko: Słownik języka polskiego, W-wa 2007, tom 2, s. 424; M. Szymczak: Słownik języka polskiego, W-wa 1988, tom 2, s. 53; E. Sobol: Mały słownik języka polskiego, W-wa 1994, s. 396). Według słownika frazeologicznego współczesnej polszczyzny określenie "los" pojawia się jako element szerszych zwrotów języka naturalnego związanych z sytuacjami, w których: "coś się rozstrzyga", "coś się decyduje", "coś zachodzi", "istnieje stan niepewności" (por. S. Bąba, J. Liberek: Słownik frazeologiczny języka polskiego, Warszawa 2002, s. 346); w Słowniku synonimów autorstwa A. Dąbrówki, E. Gellera, R. Turczyna (Warszawa 2004, s. 80) jako określenia bliskoznaczne dla pojęcia "los" przywołuje się: "fortunę", "przypadek", "zrządzenie", "traf", "zbieg okoliczności", "splot wydarzeń", "koincydencję", "zbieżność". Losowość, według słownika języka polskiego, to właściwość procesu mówiąca o jego losowym charakterze. Z kolei element, to część składowa jakiejś całości; składnik nadający czemuś odrębną cechę, właściwość, czynnik. Wykładnia językowa pojęcia "losowości" zawartego w art. 2 ust. 3 u.g.h. prowadzi do wniosku, że uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego w normalnych warunkach, w jakich znajduje się osoba grająca (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2012r. sygn. V KK 420/11). Biorąc pod uwagę prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego, także z tej przyczyny zasadnie przyjęły organy, że strona skarżąca urządzała gry w kontrolowanej lokalizacji gry na automatach spełniających przesłanki art. 2 ust. 3 , ust. 4 u.g.h., co potwierdzają ustalenia zawarte m.in. w protokole kontroli. Przypomnieć należy, że w wyniku przeprowadzonego eksperymentu ustalono, że w grach występował element losowości, ponieważ grający naciskając klawisz START (START RISK) nie miał wpływu na ułożenie się symboli/kart na ekranie monitora, które było zależne tylko od urządzenia. Zatem wynik gier zależny był jedynie od przypadku. Ponadto w grze padały wygrane rzeczowe w postaci punktów, które umożliwiały grającemu przedłużenie gry, bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze. W związku z powyższym uznano, że gry prowadzone na kontrolowanych urządzeniach są grami na automatach zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Odnosząc się do skargi Spółki, to zdaniem Sądu zarzuty dotyczące charakteru przeprowadzanych na automatach gier są nieuprawnione. W protokole kontroli funkcjonariusze w przypadku każdej maszyny stwierdzili, że wynik gry jest losowy, bo gracz nie miał żadnego wpływu na układ figur uzyskany na bębnach w chwili ich zatrzymania się. Element wiedzy zaś w ogóle nie występował. Weryfikując zatem prawidłowość poczynionych ustaleń, w kontekście podniesionych w skardze zarzutów, sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania wartości dowodów, w oparciu o które organ przyjął ustalenia stanowiące podstawę zaskarżonej decyzji. W postępowaniu prowadzonym przez organy celne obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Przepis art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej wyraźnie dopuszcza możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Wartości dowodowej przeprowadzonego eksperymentu nie sposób co do zasady podważyć, choć tak jak wszystkie inne dowody, podlega on swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 Ordynacji podatkowej) oraz zgodnie z zasadą zebrania pełnego materiału dowodowego i poddania go wszechstronnej ocenie (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). W badanej sprawie opis przeprowadzonego eksperymentu jest rzeczowy i spójny, a wyciągnięte wnioski logiczne. Przeprowadzone na badanych urządzeniach gry kontrolne wykazały, że gracz ma możliwość uzyskania wygranej rzeczowej w postaci punktów, dających możliwość kontynuacji gry. Opisany w protokole kontroli oraz w protokole oględzin sposób działania gry (samoczynne zatrzymywanie się symboli, bez możliwości ingerencji gracza) wskazuje na losowy ich charakter, niezależny od umiejętności, czy zręczności grającego. Wyniki eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych, znalazły potwierdzenie w opinii biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier mgr inż. R. R., który w opinii z dnia 14 lipca 2016 r. wydanej w spr. [...] i dotyczącej automatów "HOTSPOT" nr [...] "VEGAS"[...] , "ELDORADO" nr[...], "CRISS CROSS" nr[...], "NEVADA GAMES" nr[...], stwierdził iż: "Badane automaty (poz. 1-5) służą do celów komercyjnych - warunkiem uruchomienia automatów jest zakredytowanie ich przez grającego gotówką w wysokości zależnej od ilości punktów przeznaczonych na rozgrywanie udostępnionych gier losowych. Na badanym automacie (poz. 5) rozgrywane były gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości (art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009r.). Wygrane punktowe uzyskane w grach losowych prowadzonych na badanych automatach (automaty poz. 1-4) pozwalają na przedłużenie gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze jak również dają możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r.). Gry rozgrywane na badanych urządzeniach (poz. 1-5) spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r. (Dz.U.Nr 201, poz. 1540) i w związku z tym badane automaty powinny spełniać wymogi stawiane przepisami ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r." Mając zatem na uwadze dokonane w toku postępowania ustalenia i powołane przepisy organy prawidłowo przyjęły, że stan faktyczny sprawy podlegał subsumcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. i – wbrew zarzutom skargi jest to skuteczna i stosowalna podstawa prawna do nałożenia kary pieniężnej. Nadmienić trzeba, że art. 89 ust. 1 u.g.h. stanowi, że karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. W przedmiotowej sprawie organy słusznie zastosowały regulację zawartą w punkcie 2, jako przepis szczegółowo odnoszący się gry na automatach poza kasynem gry, a nie do wszelkich pozostałych gier hazardowych (prowadzonych bez wykorzystania automatu), urządzanych bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry. Z uwagi na powyższe, Sąd nie dopatrzył się naruszeń przepisów prawa procesowego (opisanych w skardze w pkt 1, tj. naruszeń art. 122, art. 180 § 1 i 187 § 1 O.p.), w zakresie błędnego i niepełnego zebrania, rozpatrzenia i oceny materiału dowodowego. W ocenie Sądu, materiał dowodowy zebrany w aktach sprawy był kompletny i wystarczał do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. W treści decyzji organ II instancji zawarł wystarczające wyjaśnienia dotyczące przedmiotowych urządzeń, na podstawie których uznano, iż są one automatami do gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Także dokonany w sprawie eksperyment procesowy i jego wyniki oraz opinia biegłego sądowego, dawały wystarczającą podstawę faktyczną organom celnym do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Kolejnym istotnym elementem jest ustalenie znaczenia pojęcia "urządzającego gry". Zdaniem Sądu "urządzającym gry" jest każdy w rozumieniu: osoba fizyczna, spółka itp. Tak właśnie pojęcie "każdy" w sprawach kar pieniężnych z ustawy o grach hazardowych rozumiane jest przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w uzasadnieniu uchwały II GPS 1/16 stwierdza: "Gdy chodzi natomiast o zagadnienie odnoszące się do ustalenia podmiotu, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność administracyjna za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, to za nie bez znaczenia uznać należy okoliczność, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. Należy zauważyć, że Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanej wyżej uchwale powołuje się w zakresie pojęcia "każdy" w sprawach kar pieniężnych z ustawy o grach hazardowych na argumentację Trybunału Konstytucyjnego w wyroku w sprawie P 32/12, gdzie sąd konstytucyjny stwierdził: "karze pieniężnej za urządzenie gry na automatach poza kasynem gry podlegać będzie zarówno podmiot legitymujący się koncesją lub zezwoleniem, jak i ten, kto dokumentem takim nie dysponuje. Istotne staje się wyłącznie ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Wywieść zatem należy, że urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie (art. 4 ust. 2 u.g.h.) bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej". Oznacza to, że karze podlega każdy, kto swym działaniem aktywnie stwarza warunki do organizowania i prowadzenia gier na automatach. W opinii Sądu orzekającego organy obu instancji zasadnie przyjęły, że podmiotem urządzającym jest skarżąca Spółka jako właściciel automatów, który dzierżawił 35 m2 nieruchomości położonej w miejscowości G. od wydzierżawiającego – P. F. w celu eksploatacji tych automatów. Spółka skarżąca stworzyła warunki do prowadzenia działalności hazardowej (która bez urządzeń nie byłaby możliwa) i uzyskiwała korzyści majątkowe z jej prowadzenia. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja została też prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne jak i prawne. Nie sposób też zarzucić organowi odwoławczemu, że nie dokonał kompletnej oceny zarzutów odwołania. W swojej decyzji Dyrektor Izby Celnej opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 O.p. Organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. W sprawie nie jest sporne, że urządzenia eksploatowane były w lokalu niebędącym kasynem gry, bez wymaganej koncesji na prowadzenie kasyna gry w rozumieniu art. 6 ust. 1 u.g.h., a także nie posiadały poświadczeń rejestracji oraz umieszczonego numeru rejestracji, o którym mowa w art. 23a u.g.h. Istota sporu i najdalej idący zarzut dotyczy zasadności wydania przez organ celny decyzji o wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej, w sytuacji braku notyfikacji Komisji Europejskiej przepisów ustawy o grach hazardowych. Nadto, zdaniem strony zaskarżona decyzja jest sprzeczna z prawem Unii Europejskiej, gdyż oparta została o przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2, który powiązany jest z art. 14 ust. 1 u.g.h., a ten z kolei mocą wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 uznany został wprost za przepis techniczny, przez co – z racji niedokonania notyfikacji - brak jest podstaw do jego stosowania w żadnym postępowaniu. Odnosząc się do powyższego przede wszystkim należy zaakcentować, że uchwałą z dnia 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie rozstrzygnął wątpliwości dotyczące stosowania ustawy o grach hazardowych i nakładania kar pieniężnych za urządzanie gier poza kasynem. W uchwale tej NSA stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Co więcej, urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Z powyższego wynika, że niezasadne są zarzuty strony, jakoby – wobec technicznego charakteru art. 14 ust. 1 u.g.h. – brak było podstaw do stosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i aby przepisy te - jako bezskuteczne – nie mogły stanowić podstawy stosowania sankcji administracyjnej. W uzasadnieniu omawianej uchwały NSA jednoznacznie wskazał, że za uzasadnione uznać należy to podejście interpretacyjne do spornej w sprawie kwestii, którego rezultat prowadzi do wniosku, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Wyjaśnił także, że relacji między sankcją administracyjną a deliktem prawa administracyjnego towarzyszy założenie, że (pieniężna) kara administracyjna nakładana jest wobec podmiotu dopuszczającego się deliktu bez związku z jego zawinieniem, albowiem odpowiedzialność za ten delikt ma charakter obiektywny. Z tego wynika, że instytucja kary administracyjnej stanowi nieodłączny element przymusu państwowego, który polega na stosowaniu przymusu typu administracyjnego, zwłaszcza w sytuacjach dotyczących wykonywania nakazów bądź przestrzegania zakazów ustanowionych przez administrację albo wprost wynikających z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Aktywność administracji publicznej w omawianej sferze zawsze więc będzie/jest determinowana prawnym obowiązkiem podjęcia skutecznych działań zmierzających do pełnej ich realizacji i doprowadzenia do stanu korespondencji zaistniałych stanów, sytuacji, czy zdarzeń z obowiązującymi aktami normatywnymi. Sankcja w postaci administracyjnej kary pieniężnej stanowi dolegliwość za popełniony delikt administracyjny, przez który należy rozumieć czyn polegający na bezprawnym działaniu lub bezprawnym zaniechaniu podjęcia nakazanego działania, skutkujący naruszeniem norm prawa administracyjnego i zagrożony sankcją administracyjną. W konsekwencji kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h., rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem tej kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat. Karze pieniężnej podlega przy tym zarówno 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia – od 14 lipca 2011 r. także bez dokonania zgłoszenia lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. Z tego jasno i wyraźnie wynika, że ustawodawca penalizuje zasadniczo różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań, stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego. Stąd też nie bez powodu - gdy odwołać się do argumentu racjonalności działań prawodawcy oraz zasady określoności przepisów prawa represyjnego - ich znamiona podmiotowe oraz przedmiotowe, w celu zindywidualizowania tych deliktów w zakresie odnoszącym się do penalizowania naruszeń odrębnych od siebie sankcjonowanych przepisów ustawy o grach hazardowych, ustawodawca opisał w wyraźnie różny i odbiegający od siebie sposób. Dlatego też w świetle jednoznacznej treści przywołanego przepisu, za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą, uznać należy po pierwsze, fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3, ust. 4, ust. 5 u.g.h., a po drugie ten zasadniczy dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Z powyższego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Zatem, gdy chodzi o zagadnienie odnoszące się do ustalenia podmiotu, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność administracyjna za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, to za nie bez znaczenia uznać należy okoliczność, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież - jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niebędąca spółką akcyjną lub spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, zgodzić trzeba się ze stanowiskiem wyrażonym przez NSA w w/w uchwale z 16 maja 2016 r. (sygn. II GPS 1/16) co do tego, że TSUE w swoich orzeczeniach (zob. sprawa C-65/05) za techniczne – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – uznaje wyłącznie normy zakazujące urządzania gier, co jednoznacznie wynika z pkt 61 tego wyroku. Natomiast przepisy sankcjonujące wprowadzone zakazy urządzania gier, jak wynika z kolei z pkt 50-52 tego wyroku, uznawane są za niekorespondujące z traktatową zasadą swobody przedsiębiorczości (pkt 56). Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma znaczenia techniczny bądź nie, charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Da zastosowania wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. sankcji istotne jest to, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą – w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 – czy też przeciwnie, zasady te zignorował w ten sposób, że działalność tę prowadził pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry nigdy nie posiadał, ani też nie ubiegał się o nie. W obu przypadkach znajdzie zastosowanie art. 89 u.g.h., gdyż ewentualne niestosowanie tej regulacji w jednym z w/w przypadków oznaczałoby dowolność, polegającą na dokonywaniu wyboru co do przesłanek nakładania sankcji nie tyle przez uprawniony do tego organ, co przez samych zainteresowanych. Sąd uwzględnił przy tym stanowisko prezentowane już przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z którego wynika, że nikt nie może powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. np. wyrok dnia 18 grudnia 2014 r. w połączonych sprawach C-131/13, C-163/13 i C-164/13). Jak zaznaczył NSA w w/w uchwale, fakt uznania przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. (Fortuna i inni) takiego przepisu jak art. 14 ust. 1 u.g.h., za przepis techniczny nie oznacza, że przepis ten nie obowiązuje w krajowym porządku prawnym. Nie oznacza to również, że bezskuteczność tego przepisu realizuje się w wymiarze bliskim utracie jego mocy powszechnie obowiązującej, a przez to w swoistego rodzaju generalnym uwolnieniu zasad prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier na automatach. Takie stanowisko wyraził także Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 marca 2015 r. sygn. akt P 4/14, w którym stwierdził, że procedura notyfikacji aktów prawnych w Komisji Europejskiej nie jest elementem konstytucyjnego procesu ustawodawczego, w związku z czym brak notyfikacji nie może świadczyć o niekonstytucyjności przepisów. Zaakcentować trzeba, że powołana uchwała NSA z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16, podjęta w składzie 7 sędziów NSA, ma moc wiążącą na podstawie art. 269 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 – dalej zwana w skrócie p.p.s.a.). Oznacza to, że stanowisko zajęte w uchwale wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować. Wreszcie wskazać trzeba, że TSUE wyrokiem z 13 października 2016 r. wydanym w sprawie C-303/15 orzekł, że "Artykuł 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego w brzmieniu zmienionym na mocy dyrektywy 98/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 lipca 1998 r. należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego, (tj. art. 6 ust. 1 u.g.h. stwierdzający, że działalność w zakresie m.in. gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry) nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu." Trybunał stwierdził zatem, że przepis art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie stanowi "przepisu technicznego" w rozumieniu dyrektywy 98/34, a zatem kwestia dokonania jego notyfikacji lub jej braku nie ma znaczenia dla możliwości jego stosowania. Dodał przy tym, że nie należy uznać art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych za "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34, ponieważ zezwolenie wymagane przez ten przepis krajowy na urządzanie gier hazardowych stanowi warunek nałożony względem prowadzenia działalności w zakresie organizowania takich gier w odróżnieniu od art. 14 ust. 1 tej ustawy, który ustanawia warunki względem danych produktów, zakazując ich użytkowania poza kasynami gry. Stwierdził nadto, że zgodnie z utrwalonym już orzecznictwem przepisy krajowe, które ograniczają się do ustanowienia warunków zakładania przedsiębiorstw lub świadczenia usług przez przedsiębiorstwa, jak na przykład przepisy poddające wykonywanie jakiejś działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia, nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 (zob. podobnie wyrok z dnia 4 lutego 2016 r., Ince, C-336/14, EU:C:2016:72, pkt 76 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji przepis taki jak art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie stanowi "przepisu technicznego" w rozumieniu dyrektywy 98/34. Podsumowując, Sąd nie podziela zarzutów skargi o technicznym charakterze zastosowanych w niniejszej sprawie przez organ przepisów (w rozumieniu art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE) i niemożności ich stosowania z uwagi na brak notyfikacji. Zdaniem Sądu przepis art. 89 u.g.h. – jako przewidujący sankcje za naruszenie przepisów ustawy – ze swej natury nie może mieć wpływu na właściwości lub sprzedaż produktów, a zatem nie posiada technicznego charakteru. Nadto - jak wynika z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego II GPS 1/16 powołującego się na wyrok TSUE w sprawie C-65/05, przepisy sankcjonujące wprowadzone zakazy urządzania gier, jak wynika z kolei z pkt 50-52 tego wyroku, uznawane są za niekorespondujące z traktatową zasadą swobody przedsiębiorczości (pkt 56). Sąd podzielił również stanowisko organu, zgodnie z którym, dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy bez znaczenia są postanowienia Sądu Rejonowego [...] Wydział Karny w P. z dnia 25 lipca 2016 r. sygn. II Kp 265/16 oraz z dnia 6 października 2016 r. sygn. [...], nakazujące zwrot urządzeń na rzecz skarżącej Spółki. Zgodnie art. 11 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tylko ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Ustalenia dokonane w takim postępowaniu sądowym, a stwierdzone prawomocnym wyrokiem sądu w sprawie karnej, wiążą zatem także organ administracji publicznej. Wobec powyższego, regulacja dotycząca związania orzeczeniem sądu karnego ma zastosowanie jedynie do prawomocnych wyroków skazujących i odnosi się przede wszystkim do winy i ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę skazania. Nie ma ona natomiast zastosowania do innych orzeczeń sądu powszechnego, wydawanych w postępowaniu karnym, w szczególności postanowień w przedmiocie nieuznania za dowód rzeczowy zatrzymanych automatów do gier. Z tych względów, uznając skargę za niezasadną, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił. d.j.