III SA/Łd 588/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Protokolant Tomasz Porczyński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w T. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...], wydanym na podstawie art. 134, art. 144 i art. 64 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 roku - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) oraz art. 17 § 1, art. 18 i art. 59 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził niedopuszczalność zażalenia na postanowienie Naczelnika Ł.Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...]. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w dniu [...] r. Naczelnik Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. wystawił na "A" Spółkę z o.o. w T.tytuł wykonawczy nr [...]. Podstawę wystawienia przedmiotowego tytułu wykonawczego stanowiła decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...]. W oparciu o powyższy tytuł wykonawczy organ egzekucyjny wszczął postępowanie egzekucyjne i zawiadomieniem z dnia [...] r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Spółki w banku B. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności oraz Spółce wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu [...]. W dniu [...] r. doradca podatkowy – P.G., występując jako pełnomocnik Spółki, złożył zarzuty do tytułu wykonawczego. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione. Przedmiotowe postanowienie zostało w dniu 11 września 2009 r. doręczone Spółce w jej w siedzibie przy ul. F. oraz w dniu 14 września 2009 r. pełnomocnikowi Spółki. W dniu 22 września 2009r. doradca podatkowy P.G. złożył w imieniu Spółki z o.o. "A" zażalenie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] r. stwierdził niedopuszczalność zażalenia. Powyższe rozstrzygnięcie zostało przez pełnomocnika zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który postanowieniem z dnia 23 lipca 2010 r., sygn. akt III SA/Łd 180/10 odrzucił skargę. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że pismem z dnia [...] r. pełnomocnik Spółki z o.o. "A" w T., wystąpił do Naczelnika Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczącego tytułu wykonawczego z dnia [...]. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Na powyższe rozstrzygnięcie pełnomocnik Spółki złożył zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wezwał doradcę podatkowego – P. G. do przedłożenia pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki przed Dyrektorem Izby Skarbowej w Ł., spełniającego wymogi art. 33 § 2 i § 3 ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego. Przedmiotowe wezwanie zostało przesłane także do Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że pomimo skutecznego doręczenia wezwania pełnomocnikowi w dniu [...] r. żądane pełnomocnictwo nie zostało złożone. Doradca podatkowy – P. G. złożył zażalenie na postanowienie Naczelnika Ł.Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] powołując się na pełnomocnictwo znajdujące się w aktach sprawy. Pełnomocnictwem, jakie doradca podatkowy przedłożył organowi egzekucyjnemu było pełnomocnictwo do "reprezentowania przed organami egzekucyjnymi, w postępowaniach egzekucyjnych dotyczących zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz w podatku od towarów i usług za sierpień 2005 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r." udzielone przez Prezesa Spółki "A" w dniu [...] r. Udzielone pełnomocnictwo z uwagi na wąski i szczegółowy zakres przedmiotowy i podmiotowy nie jest wystarczające do reprezentowania strony przed Dyrektorem Izby Skarbowej w Ł. w postępowaniu wszczętym zażaleniem z dnia [...] r. Z art. 1a pkt 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wynika bowiem, że organem egzekucyjnym jest organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub obowiązków o charakterze niepieniężnym oraz zabezpieczania wykonania tych obowiązków. Organ odwoławczy wskazał, że Spółce jako zobowiązanemu przysługuje w niniejszym postępowaniu przymiot strony, wynikający z posiadania przez nią interesu prawnego do zaskarżenia ww. rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego. Jednakże przedmiotowy środek zaskarżenia złożył, występując w imieniu "A" Sp. z o. o. w T., doradca podatkowy, który nie posiadał upoważnienia do reprezentowania Spółki przed Dyrektorem Izby Skarbowej w Ł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. strona skarżąca zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu rażące naruszenie art. 6 k.p.a., art. 8 k.p.a. oraz art. 59 § 1 pkt 2 i § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - poprzez nieumorzenie postępowania egzekucyjnego pomimo uchylenia w całości decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego, na podstawie którego prowadzona jest egzekucja, art. 23 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym poprzez uznanie, że Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie jest organem egzekucyjnym. Skarżąca Spółka wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.z dnia [...] r. oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Ł.Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...]. w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego zgodnie z obowiązującymi przepisami. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki podniósł, że pełnomocnictwo do reprezentowania Spółki w postępowaniu egzekucyjnym przed organami egzekucyjnymi w sprawie zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005r. jest pełnomocnictwem ogólnym do reprezentowania Spółki w sprawie i obejmuje umocowanie doradcy podatkowego do złożenia wniosku o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego oraz reprezentowania Spółki przed organami egzekucyjnymi I i II instancji. Wzywanie powtórnie do złożenia odrębnego pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki nie było uzasadnione i stanowiło naruszenie art. 6 k.p.a. i art. 8 k.p.a. Ponadto pełnomocnik podniósł, że art. 59 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zobowiązuje organ egzekucyjny do działania z urzędu, bez wniosku stron postępowania egzekucyjnego, do wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w przypadku wystąpienia przesłanek umorzenia postępowania określonych w § 1 i § 2 art. 59. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 cyt. ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego postanowienia, czy jest ono zgodne z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w przedmiocie niedopuszczalności zażalenia sporządzonego i wniesionego przez doradcę podatkowego w imieniu strony postępowania administracyjnego - "A" Spółki z o.o. w T.w sprawie dotyczącej postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Badając legalność zaskarżonego aktu sąd stwierdził naruszenie przez organ administracji przepisów prawa w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. stanowił art. 134 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 roku Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 roku Nr 98, poz. 1071 ze zm.) - dalej k.p.a. Zgodnie z tym przepisem organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia niedopuszczalność odwołania oraz uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne. Organ odwoławczy przed przystąpieniem do oceny żądań i zarzutów zawartych w odwołaniu (zażaleniu) jest zobowiązany do dokonania tzw. wstępnej kontroli wniesionego środka zaskarżenia. Kontrola ta polega na sprawdzeniu, czy odwołanie (zażalenie) jest dopuszczalne i czy zostało wniesione w terminie. W postępowaniu wstępnym organ odwoławczy bada, czy czynność organu administracji publicznej, od której zostało wniesione odwołanie (zażalenie) jest decyzją administracyjną (postanowieniem). Kryterium kwalifikującym akt organu administracji publicznej do kategorii decyzji administracyjnych (postanowień) jest władcze i jednostronne rozstrzygnięcie o prawach lub obowiązkach indywidualnych jednostki, posiadające minimum elementów przewidzianych przez przepisy prawa procesowego, wystarczające do tego, ażeby zaliczyć akt do decyzji (postanowień) istniejących w obrocie prawnym. W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Ł.dokonując wstępnej kontroli wniesionego środka zaskarżenia uznał, że zażalenie wniesione przez doradcę podatkowego - P. G. w imieniu "A" Spółki z o.o. w T. jest niedopuszczalne. Niedopuszczalność odwołania (zażalenia) może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym, jak również i podmiotowym. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn przedmiotowych obejmuje przypadki braku przedmiotu zaskarżenia oraz przypadki wyłączenia przez przepisy prawne możliwości zaskarżenia decyzji w toku instancji. Zgodnie z art. 127 § 1 k.p.a. od decyzji wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji. Z powyższego wynika, że odwołanie jest środkiem zaskarżenia, który przysługuje wyłącznie od decyzji administracyjnej. Odwołanie zatem jest niedopuszczalne, gdy zostało wniesione od innych form działania organów administracji publicznej, a zatem gdy czynność organu nie jest decyzją administracyjną, lecz stanowi np. czynność materialno – techniczną, czynność cywilną (patrz B. Adamiak, J. Borkowski "Kodeks postępowania administracyjnego - Komentarz" Wydawnictwo C.H. Beck 2004, str. 583). Powyższe odnosi się również do postanowień wydanych przez organ I instancji. Zgodnie bowiem z art. 144 k.p.a. w sprawach nie uregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Stosownie zaś do treści art. 141 § 1 k.p.a. na wydane w toku postępowania postanowienia służy stronie zażalenie, gdy kodeks tak stanowi. Zażalenia wnosi się w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia postanowienia stronie, a gdy postanowienie zostało ogłoszone ustnie - od dnia jego ogłoszenia stronie (art. 141 § 2 ustawy). Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że w niniejszej sprawie brak jest podstaw do uznania, że zachodzi niedopuszczalność wniesienia zażalenia, na postanowienie Naczelnika Ł. Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., o charakterze przedmiotowym. Niedopuszczalność odwołania (zażalenia) z przyczyn podmiotowych obejmuje sytuację wniesienia zażalenia przez jednostkę nie mającą legitymacji do wniesienia tego środka zaskarżenia albo też wniesienia odwołania (zażalenia) przez stronę nie mającą zdolności do czynności prawnych. Pierwsza sytuacja obejmuje przypadki, gdy odwołanie wniosła osoba trzecia albo podmiot na prawach strony, który nie brał udziału w postępowaniu przed organem I instancji. Bezsporne jest, że adresatem postanowienia Naczelnika Ł. Urzędu Skarbowego w Ł.z dnia [...] roku w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego była "A" Spółka z o.o. w T., reprezentowana przez doradcę podatkowego – P. G. A zatem podmiotem legitymowanym do wniesienia zażalenia na powyższe postanowienie była powyższa Spółka. Kwestią sporną jest zaś to, czy doradca podatkowy – P.G. był uprawniony do podpisania i wniesienia w imieniu strony skarżącej zażalenia na postanowienie Naczelnika Ł.Urzędu Skarbowego w Ł.z dnia [...] roku. Zauważyć należy, że postanowienie z dnia [...] r. doręczone zostało doradcy podatkowemu – P. G.– pełnomocnikowi skarżącej Spółki. Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) – dalej u.p.e.a., jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Wobec powyższego w sprawie miał zastosowanie art. 33 k.p.a. Zgodnie z § 1 tegoż artykułu pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna posiadająca zdolność do czynności prawnych. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone do protokołu (art. 33 § 2 k.p.a.). W myśl art. 33 § 3 pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, rzecznik patentowy, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Organ administracji publicznej może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony. W związku z tym, że postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem odrębnym, strona ustanawiająca pełnomocnika do reprezentowania jej w tym postępowaniu winna dopełnić wymogów wynikających z powołanych wyżej przepisów. O ile strona ustanowiła pełnomocnika do wszystkich spraw, w tym także spraw, które w przyszłości mogą być przedmiotem postępowań (w ramach pełnomocnictwa ogólnego), to pełnomocnik jest zobligowany złożyć uwierzytelniony odpis tego pełnomocnictwa do akt każdej z prowadzonych spraw (por. cyt. wyżej wyrok NSA z dnia 24 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1217/06). W rozpoznawanej sprawie skarżąca Spółka ustanowiła pełnomocnika w postępowaniach egzekucyjnych - doradcę podatkowego – P.G., m.in. w tym konkretnym postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. Powyższe wynika z kserokopii pełnomocnictwa z dnia 6 sierpnia 2008 r., potwierdzonego za zgodność z oryginałem przez doradcę podatkowego P. G. (k. 30 akta sądowe). W aktach administracyjnych przekazanych do sądu brak jest przedmiotowego pełnomocnictwa. Jednak organ I instancji posiadał pełnomocnictwo udzielone doradcy podatkowemu do reprezentowania Spółki, bowiem powołał się na nie w uzasadnieniu swojego postanowienia z dnia 21 maja 2010 r. i doręczył postanowienie pełnomocnikowi. Również organ II instancji w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia potwierdził złożenie przez doradcę podatkowego w niniejszej sprawie pełnomocnictwa z dnia 6 sierpnia 2008 r. Powyższe potwierdza również, o czym wskazano powyżej, załączona do akt sądowych kserokopia pełnomocnictwa z dnia 6 sierpnia 2008 roku, udzielonego przez Spółkę doradcy podatkowemu – P. G. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł.stwierdził, że pełnomocnictwo z dnia 6 sierpnia 2008 r. udzielone doradcy podatkowemu przez "A Spółkę z o.o. w T. nie jest wystarczające do reprezentowania strony przed organem odwoławczym, gdyż zostało udzielone do reprezentowania Spółki przed organami egzekucyjnymi. Organ odwoławczy przyjął więc, że nie jest organem egzekucyjnym, powołując się na art. 1a pkt 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym organem egzekucyjnym jest organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub obowiązków o charakterze niepieniężnym oraz zabezpieczania wykonania tych obowiązków. Zdaniem Sądu, z powyższym stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.nie można się zgodzić. Po pierwsze, przedmiotowe pełnomocnictwo udzielone doradcy podatkowemu dawało podstawę do uznania, że jest to pełnomocnictwo udzielone przez stronę w postępowaniu administracyjnym (egzekucyjnym). Stosownie do treści art. 15 k.p.a. postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne. A zatem administracyjne postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem dwuinstancyjnym. Skoro pełnomocnictwo z dnia 6 sierpnia 2008 r. udzielone doradcy podatkowemu przez "A" Spółkę z o.o. w T. było pełnomocnictwem udzielonym w postępowaniu egzekucyjnym to oznacza, że obejmowało ono również postępowanie przed organem II instancji, tj. Dyrektorem Izby Skarbowej w Ł. Ograniczenie zakresu pełnomocnictwa przez wyłączenie czynności związanych z zaskarżeniem orzeczenia w określonej instancji musi być wyraźne, gdyż co do zasady należy przyjąć, że pełnomocnictwo udzielone do czynności przed określonym organem administracyjnym obejmuje z mocy prawa umocowanie do wszystkich łączących się ze sprawą czynności procesowych, w tym do wniesienia odwołania od orzeczenia tego organu do organu odwoławczego. Innymi słowy, pełnomocnictwo do reprezentowania strony przed organem administracji należy rozciągnąć na uprawnienia pełnomocnika do zaskarżenia orzeczenia do organu odwoławczego (wyższej instancji) – por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2003 r., sygn. akt II SA 2427/01, LEX nr 149505. Po drugie, w rozdziale 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zatytułowanym "Organy egzekucyjne" zostały wskazane również organy nadzoru nad egzekucją administracyjną jako organy wyższego stopnia w stosunku do organów właściwych do wykonywania tej egzekucji, w tym dyrektor izby skarbowej (art. 23 ustawy). Mając zatem na uwadze podniesione wyżej okoliczności, należało uznać, że brak było podstaw do żądania od pełnomocnika strony skarżącej przedstawienia pełnomocnictwa do postępowania odwoławczego, skoro takie pełnomocnictwo zostało złożone do tej konkretnej sprawy, której przedmiotem było umorzenie postępowania egzekucyjnego. W tej sytuacji, żądanie przez organ od pełnomocnika strony, mającego prawidłowe umocowanie do działania w sprawie, przedstawienia kolejnego umocowania, z powołaniem się na przepis art. 64 § 2 k.p.a., tj. wezwaniem do usunięcia braków zażalenia, było niezgodne z tym unormowaniem. W ocenie Sądu, błędnie więc organ II instancji uznał, że w niniejszej sprawie zażalenie zostało złożone przez doradcę podatkowego, który nie posiadał upoważnienia do reprezentowania Spółki przed Dyrektorem Izby Skarbowej w Ł. Przy czym podkreślić należy, że nawet gdyby organ II instancji miał wątpliwości co do zakresu pełnomocnictwa doradcy podatkowego do reprezentowania skarżącej Spółki, to winien w pierwszej kolejności wyjaśnić, czy uprawnienie do wnoszenia odwołań (zażaleń) przez doradcę podatkowego było ograniczone przez mocodawcę. Tego organ odwoławczy w ogóle nie wyjaśnił. Zauważyć bowiem należy, że organ odwoławczy mając wątpliwości co do zakresu pełnomocnictwa winien wezwać stronę do złożenia oświadczenia, czy potwierdza czynności dokonane przez pełnomocnika, tj. sporządzenie i podpisanie w jej imieniu środka zaskarżenia, czy też do podpisania złożonego środka zaskarżenia. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdza się, że nawet brak umocowania pełnomocnika nie przesądza o nieskuteczności czynności procesowej, gdyż - zgodnie z przepisami prawa cywilnego (art. 103 § 1 K.c.) - istnieje możliwość potwierdzenia czynności przez mocodawcę, sanująca dokonaną czynność niewłaściwie umocowanego pełnomocnika (por. wyrok NSA z dnia 21 września 2001 r., I SA 335/00, Lex nr 55745). W sytuacji, kiedy niewątpliwe jest, że wnoszący odwołanie nie czyni tego we własnym imieniu, lecz w imieniu innej osoby (strony postępowania), pamiętać należy, że odwołanie składa strona, jedynie działająca przez pełnomocnika, wobec czego niezłożenie przez pełnomocnika stosownego upoważnienia winno skutkować wezwaniem samej strony do podpisania odwołania (art. 63 § 3 k.p.a.) w terminie i pod rygorem zastrzeżonymi w art. 64 § 2 k.p.a. Z powyższego wynika, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 134 k.p.a., które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 59 § 1 pkt 2 i § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez nieumorzenie postępowania egzekucyjnego, wskazać należy, że Sąd badał zgodność z prawem zaskarżonego aktu, konkretnego aktu, tj. postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 sierpnia 2010 r. wydanego na podstawie art. 134 k.p.a. dotyczącego niedopuszczalności zażalenia na postanowienie organu I instancji. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł jak w pkt 1 sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 2 i § 4 tej ustawy. t.p.