III SA/Łd 626/12

Dnia 29 listopada 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędzia WSA Monika Krzyżaniak, , Protokolant Pomocnik sekretarza – Bartosz Adamus, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2012 roku sprawy ze skargi L. Ć. i Z. Ć. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przyznania kosztów dozoru oddala skargę. III SA/Łd 626/12 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżonym postanowieniem z dnia 17 maja 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu zażalenia L. i Z. Ć., prowadzących działalność gospodarczą pod firmą Ć. s.c. L. i Z. Ć (dalej skarżący) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] w sprawie przyznania kosztów dozoru, stanowiącego własność Skarbu Państwa motocykla marki MZ ES 250 o nr. rej. [...]. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał art. 138 § 1 pkt 1, art. 17 § 1, art. 18 i art. 102 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) [dalej u.p.e.a.] oraz § 3 pkt 1 lit. c rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 lutego 2011 r. w sprawie rozciągnięcia stosowania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 46, poz. 237) [dalej rozporządzenie]. Z ustalonego przez organy stanu faktycznego sprawy wynikało, że w dniu 18 lipca 2000 r. usunięty został z drogi motocykl marki MZ ES o numerze rejestracyjnym KLM 4635, który następnie został umieszczony na parkingu przedsiębiorcy - Ć. - Centrum Blacharsko-Lakiernicze (dalej: parking strony skarżącej), znajdującym się w Z. przy ul. S. Z uwagi na nieodebranie ww. pojazdu w okresie sześciu miesięcy przez właściciela, tj. R. Z. właściciel parkingu poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. o tym fakcie pismem z dnia 5 grudnia 2002 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. przekazał akta sprawy dotyczące wzmiankowanego pojazdu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w O., jako organowi właściwemu do wydania rozstrzygnięcia o przejściu ww. pojazdu na rzecz Skarbu Państwa. W dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wydał na podstawie art. 130a ust. 10 ustawy Prawo o ruchu drogowym (j.t.Dz. U. z 2005 r. nr 108 poz. 908 ze zm.) decyzję o przejściu na rzecz Skarbu Państwa motocykla marki MZ ES o numerze rejestracyjnym KLM 4635. Prawomocna decyzja wpłynęła do Urzędu Skarbowego w Z. 3.09. 2007 r. Pismem z dnia 6 września 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. poinformował Spółkę, iż na dzień 12 września planowany jest odbiór motocykla przejętego na rzecz Skarbu Państwa. W dniu 12 września 2007 r. Poborca Skarbowy legitymujący się upoważnieniem do odbioru motocykla wystawionym z up. Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. zgłosił się do właściciela parkingu - "Ć." Spółka cywilna L. C., Z. Ć. po odbiór ww. pojazdu. Ze sporządzonej przez poborcę notatki służbowej wynika, że pracownik firmy odmówił wydania motocykla, gdyż nie została uregulowana należność za dozór. W dniu 15 października 2007 r. spółka wystawiła fakturę VAT, w której wykazana została należność za usługę dozoru ww. pojazdu za okres od dnia 18.01.2001 r. do dnia 15.09.2007 r. w wysokości 29.999,80 zł, tj. 10 zł za dobę parkowania pojazdu. W dniu 19 października 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. ponowił próbę odbioru motocykla z parkingu spółki. Zgodnie z treścią notatki służbowej sporządzonej przez poborcę skarbowego pracownik firmy ponownie odmówił wydania pojazdu, z uwagi na fakt nieuregulowania należności za dozór. Pismem z dnia 24 października 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wystąpił do skarżących o podanie wysokości koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenia za dozór, a także przedstawienie szczegółowej kalkulacji kosztów należnych dozorcy z tytułu przechowywania motocykla marki MZ ES o numerze rejestracyjnym [...]. W odpowiedzi na powyższe wezwanie strona wskazała, iż "Powołane przez Naczelnika tutejszego Urzędu Skarbowego przepisy, nie mogą się literalnie odnosić do działalności firmy "Ć." w zakresie opłat za parkowanie, przede wszystkim dlatego, że firma ta nie przechowywała zajętej ruchomości, nie była jej dozorcą. Przedmiotowy pojazd został jedynie czasowo umieszczony na parkingu firmy z uwagi na to iż kierujący pojazdem był po użyciu alkoholu lub podobnie działającego środka". Zgodnie ze stanowiskiem strony na wysokość opłaty składa się wiele czynników, takich jak: "wartość gruntu, na którym znajduje się parking; utwardzenie terenu parkingu; ogrodzenie terenu parkingu i wykonanie instalacji alarmowej oraz monitorowania (kamery); wykonanie instalacji oświetleniowej, przyłącza energetycznego oraz opłat za energię; ubezpieczenie zdeponowanego mienia klientów; ubezpieczanie deliktowe i kontraktowe; koszty wynagrodzenia pracowników i składki ZUS; podatek od; nieruchomości; zysk od prowadzonej działalności. W związku z powyższym, jak podkreśliła strona, stawka 10 zł za dobę parkowania pojazdu jest w pełni uzasadniona. Pismem z dnia 19 listopada 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. ponownie wezwał stronę do sprecyzowania "poprzez szczegółowe przedstawienie kwot stanowiących podstawę obliczenia, wysokości koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenia za dozór". W związku z powyższym wezwaniem strona podtrzymała stanowisko przedstawione w swoim uprzednim piśmie oraz wniosła "o wydanie merytorycznej decyzji w sprawie". W dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wydał postanowienie przyznające stronie zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór stanowiącego własność Skarbu Państwa pojazdu marki MZ ES 250 o numerze rejestracyjnym [...], w łącznej kwocie 1.918,12 zł. W uzasadnieniu ww. rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. podkreślił przede wszystkim, iż mimo dwukrotnego wezwania, strona nie przedstawiła "jednoznacznego i kompletnego uzasadnienia wysokości żądanej należności". W związku z powyższym, w celu prawidłowego obliczenia przysługującej należności zgromadzono "informacje o aktualnych stawkach miesięcznych obowiązujących w jednostkach prowadzących parkingi na terenie miasta Z.a". W wyniku powyższych ustaleń przyjęto do obliczenia średniej stawki dziennej za parkowanie pojazdu opłaty miesięczne obowiązujące na 4 parkingach "z terenu miasta Z.a o identycznym standardzie wyposażenia (całodobowy dozór, ogrodzenie, nawierzchnia, oświetlenie)". W oparciu o te dane ustalono średnią stawkę dzienną na poziomie 0,79 zł. Następnie, wg stawek obliczonych w przedstawiony wyżej sposób, przyznano stronie zwrot wydatków koniecznych związanych z wykonywaniem dozoru, i wynagrodzenie za dozór spornego pojazdu, sprawowany od 19.01.2001 r. (tj. od dnia następującego po upływie okresu 6 miesięcy od umieszczenia pojazdu na parkingu) do dnia 12.09.2007 r. (tj. do dnia pierwszego zgłoszenia po odbiór pojazdu), a więc przez 2.428 dni, w kwocie 1 918,12 zł. W dniu 26 lutego 2008 r. poborca skarbowy udał się do siedziby skarżącej Spółki po odbiór pojazdu marki MZ ES 250 o numerze rejestracyjnym [...]. Jak wynika z notatki służbowej, pracownik firmy nie wydał przedmiotowego motocykla, gdyż nie została uregulowana pełna kwota należności za dozór. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W dniu 5 stycznia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wezwał stronę do wskazania: szczegółowej kalkulacji kosztów działalności operacyjnej parkingu depozytowego; wskaźnika ekonomicznej rentowności; zysku brutto, jako wynagrodzenia za dozór; okresu, w którym sprawowany był dozór przedmiotowego pojazdu. W odpowiedzi na powyższe strona przedłożyła wykaz wydatków związanych z wykonywaniem dozoru 15 pojazdów przechowywanych na parkingu Spółki, w tym również motocykla marki MZ ES o numerze rejestracyjnym [...], nie wyszczególniając jednak danych dotyczących samego motocykla. Postanowieniem z dnia 20 stycznia 2012 r. organ egzekucyjny przyznał stronie zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór motocykla marki MZ ES 250 o numerze rejestracyjnym [...] w okresie od dnia 18.07.2000 r. do dnia 12.09.2007 r. w łącznej kwocie 21.614 zł. W uzasadnieniu ww. rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. podniósł, że art. 102 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie wskazuje, w jaki sposób należy ustalić kwotę koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru, które organ egzekucyjny winien przyznać dozorcy oraz należnego mu wynagrodzenia za dozór. W związku z powyższym określając należność z ww. tytułu organ likwidacyjny oparł się na przedstawionych przez stronę danych zawartych w zestawieniu wydatków związanych z wykonywaniem dozoru 15 pojazdów zdeponowanych na parkingu Spółki w latach 2001-2010. Na podstawie powyższych informacji: dokonano szczegółowej kalkulacji kosztów ogólnych; wskazano średnią liczbę dni parkowania w latach 2001-2007, wyliczoną, jako iloczyn przechowywanych pojazdów oraz liczby dni w roku; obliczono wskaźnik dochodowości uwzględniając dane uzyskane ze składanych przez stronę zeznań podatkowych za poszczególne lata. Powyższe zestawienia, przedstawione w zaskarżonym postanowieniu w formie tabelarycznej, stały się podstawą określenia przysługującego stronie zwrotu wydatków koniecznych związanych z dozorem i wynagrodzenia za dozór motocykla marki MZ ES o numerze rejestracyjnym [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wskazał, również, iż dozór ww. pojazdu wykonywany był od dnia 18.07.2000 r. zaś strona nie przedstawiła kosztów związanych z prowadzeniem parkingu za rok 2000. W związku z powyższym, wyliczając kwotę koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenia za dozór przedmiotowego motocykla za okres od dnia 18.07.2000 r. do dnia 31.12.2000 r. organ egzekucyjny przyjął stawki określone dla roku 2001. Organ likwidacyjny przyznał przy tym stronie zwrot kosztów związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór za okres od dnia 18.07.2000 r., tj. od dnia usunięcia motocykla z drogi do dnia 12.09.2007 r., tj. dnia, w którym Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wystąpił do strony o wydanie przedmiotowego pojazdu. Powyższe, jak wskazał organ, jest zgodne z linią orzeczniczą ukształtowaną w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29.11.2010 r., sygn. akt I OPS 1/10. Jednocześnie organ egzekucyjny stwierdził, iż skarżący bezprawnie zatrzymywał pojazd po dniu 12.09.2007 r., odmawiając jego wydania organowi, i w związku z tym nie może być przyznany zwrot wydatków związanych ze sprawowaniem dozoru i wynagrodzenie za dozór, gdyż po tym dniu dozór był wykonywany bez zgody i polecenia zlecającego dozór. Na powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. strona wniosła zażalenie. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 12, art. 123 w zw. z art. 124 k.p.a. oraz art. 102 § 2 u.p.e.a., art. 6 i art. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 345 i art. 355 k.c., a także "istniejącego orzecznictwa NSA" poprzez "brak obiektywizmu przy ocenie materii dowodowej zgromadzonej w aktach przedmiotowej sprawy, subiektywne postrzeganie problematyki w świetle istniejących przepisów prawa wraz z jego pominięciem, próbę przerzucenia ciężaru odpowiedzialności za stwierdzoną przewlekłość postępowania w sprawie na stronę nie mającą wpływu na tok postępowania, narzucenie kryteriów zyskowności w suwerennym przedsiębiorstwie, powoływanie się na nieistniejącą dokumentację oraz pominięcie istniejącej przy rozpatrywaniu wniosku strony". W uzasadnieniu zażalenia strona podniosła, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. bezpodstawnie przyznał zwrot koniecznych wydatków związanych ze sprawowaniem dozoru i wynagrodzenie za dozór jedynie za okres od dnia 18.07.2000 r. do dnia 12.09.2007 r., tj. do dnia, w którym Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wystąpił do strony o wydanie spornego pojazdu. W ocenie strony czas wykonywania dozoru winien być liczony od dnia zdeponowania mienia na parkingu depozytowym do dnia jego odebrania "przez właściciela, po uregulowaniu pełnej należności za dozór i wykonywanie dozoru". W ocenie strony żalącej, postępowanie w sprawie przyznania zwrotu koniecznych wydatków związanych z dozorem oraz wynagrodzenia za dozór ww. pojazdu było prowadzone w sposób przewlekły. Strona wskazała ponadto, iż powołane w zaskarżonym postanowieniu pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 06.09.2007 r. oraz z dnia 15.10.2007 r. miały charakter jedynie informacyjny i "będąc obarczone wadą prawną, mogą funkcjonować w obrocie prawnym, aczkolwiek nie mają mocy prawnej". Zgodnie z argumentacją żalącej, organy administracji publicznej "nie mogą mieć wpływu na kształtowanie się cen na rynku, a co za tym idzie także wysokości zyskowności". W związku z powyższymi zarzutami strona wniosła o przyznanie wynagrodzenia w pełni rekompensującego poniesione wydatki związane z dozorem motocykla marki MZ ES 250 o numerze rejestracyjnym [...] "wraz z zyskownością" oraz uznania, że okres, za który przysługuje dozorcy wynagrodzenie biegnie od dnia zdeponowania ruchomości na parkingu do dnia jego odbioru przez właściciela, "po uregulowaniu pełnej należności za dozór i wykonywanie dozoru, rozumianej jako konieczność zwrotu wydatków związanych z niniejszą czynnością, w momencie ustania dozoru, przed wydaniem mienia". Po rozpoznaniu zażalenia, zaskarżonym postanowieniem z dnia [... Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...]. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy na wstępie odniósł się do zarzutu, że w niniejszej nie ma podstaw do wydania rozstrzygnięcia w oparciu o art. 102 § 2 u.p.e.a. Co prawda – jak wskazał organ – występując o przyznanie zwrotu wydatków związanych z dozorem oraz wynagrodzenia za dozór, spółka nie powołała w uzasadnieniu swojego żądania art. 102 § 2 ww. ustawy, jednakże mając na uwadze regulacje prawne w tym zakresie, nie ulega wątpliwości, że przepis ten znajduje zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Zdaniem organu, w sprawach dotyczących przypadających jednostce prowadzącej parking strzeżony należności za parkowanie pojazdów, które przeszły na własność Skarbu Państwa w trybie art. 130a ust. 10 ustawy - Prawo o ruchu drogowym (w brzmieniu obowiązującym do dnia 11.06.2009 r.), zastosowanie ma art. 102 § 2 u.p.e.a. Podstawę prawną do zastosowania przepisów ustawy w zakresie należności za parkowanie ww. pojazdów stanowił § 3 ust. 1 lit. c rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23.04.2002 r. w sprawie rozciągnięcia stosowania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, odnoszący się do ruchomości, które stały się własnością Skarbu Państwa na podstawie m. in. zrzeczenia się własności rzeczy ruchomej lub objęcia w posiadanie rzeczy niczyjej. Tożsame regulacje prawne zawarte są w aktualnie; obowiązującym § 3 ust. 1 lit. c rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28.02.2011 r. w sprawie rozciągnięcia stosowania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jak zauważył organ, art. 102 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie określa zasad obliczania należności dozorcy. Należność ta powinna jednak odpowiadać sumie dwóch pozycji, tj. wydatkom koniecznym, związanym z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzeniu za dozór. Przy czym, wydatkami koniecznymi związanymi z wykonywaniem dozoru są wydatki danego podmiotu związane z dozorowaniem określonego przedmiotu przez określony czas. Dla ustalenia kalkulacji kwoty wydatków koniecznych poniesionych przez podmiot prowadzący parking, na którym znajdował się dozorowany pojazd, konieczne jest więc przedstawienie przez dozorcę nie tylko danych dotyczących wydatków poniesionych na dozór konkretnego pojazdu, ale również wskazanie, w jaki sposób kwoty te zostały obliczone. Natomiast w odniesieniu do drugiego składnika należności dozorcy, tj. wynagrodzenia za dozór, przyjmuje się, iż w tym zakresie należy posiłkować się odpowiednio art. 836 k.c. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli wysokość wynagrodzenia za przechowanie nie jest określona w umowie albo taryfie, przechowawcy należy się wynagrodzenie przyjęte w danych stosunkach. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, powyższe oznacza, że przy określaniu wynagrodzenia przyjętego w danych stosunkach należy uwzględnić zakres obowiązków przechowawcy i okoliczności towarzyszące przechowaniu, tj. miejsce przechowania, warunki sprawowania pieczy nad zajętą ruchomością, wielkość składowanego przedmiotu i powierzchnię zajętą do jego składowania w sposób zapewniający jego właściwości. W tych przypadkach organ II instancji szeroko odwołał się do orzecznictwa sądów administracyjnych. Jak dalej wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie uzyskanych od strony danych dotyczących poniesionych wydatków Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. dokonał szacunkowego wyliczenia kosztów związanych ze sprawowanym dozorem oraz wynagrodzenia za dozór spornego motocykla. Odnosząc się do sformułowanego w zażaleniu zarzutu, iż organy administracji publicznej "nie mogą mieć wpływu na kształtowanie się cen na rynku, a co za tym idzie także wysokości zyskowności", organ odwoławczy zauważył, że wskaźnik dochodowości obliczony został na podstawie danych wynikających ze złożonych przez stronę zeznań podatkowych za lata 2000 - 2007. Dla obliczenia ww. wskaźnika organ I instancji przyjął dochód z całej prowadzonej przez stronę działalności z uwagi na fakt, iż forma opodatkowania jej działalności nie pozwoliła na wyodrębnienie dochodu uzyskanego jedynie ze świadczenia usług parkingowych. Przy czym, organ I instancji wzywał stronę m.in. do przedstawienia wskaźnika ekonomicznej rentowności. Organ odwoławczy podkreślił również, że jak wynika z przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. podjął czynności zmierzające do ustalenia wysokości wynagrodzeń uzyskiwanych przez inne parkingi depozytowe w miastach województwa łódzkiego. Pozyskane jednakże dane nie pozwoliły na ustalenie wysokości wynagrodzenia za dozór, albowiem wypłacane stawki dobowe obejmowały łączną kwotę przysługującą dozorcy (bez wyodrębnienia kwoty poniesionych wydatków i wynagrodzenia). W związku z powyższym organ I instancji określił ww. zyskowność w poszczególnych latach od roku 2000 do roku 2007, a co za tym idzie również wynagrodzenie za dozór spornego pojazdu w oparciu o posiadane przez siebie dane uzyskane ze składanych przez stronę w latach 2000 -2007 zeznań podatkowych. Odnośnie zarzutu, że bezpodstawnie przyznano stronie zwrot koniecznych wydatków związanych ze sprawowaniem dozoru i wynagrodzenie za dozór jedynie za okres od dnia 18.07.2000 r. do dnia 12.09.2007 r., tj. do dnia, w którym organ I instancji wystąpił do strony o wydanie pojazdu, organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z art. 102 § 1 u.p.e.a., dozorca obowiązany jest przechowywać zajętą ruchomość z taką starannością, aby nie straciła na wartości, oraz wydać ją na wezwanie organu egzekucyjnego lub poborcy skarbowego. Jak w związku z tym wskazał organ, z akt sprawy wynika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. trzykrotnie podejmował próby odbioru pojazdu z parkingu strony, po raz pierwszy w dniu 12.09.2007 r., a następnie w dniach 19.10.2007 r. oraz 26.02.2008 r. Pracownicy firmy każdorazowo odmawiali wydania przedmiotowego motocykla, z uwagi na fakt, iż nie została uregulowana należność za dozór pojazdu w żądanej przez stronę wysokości. Artykuł 102 § 1 u.p.e.a. wyraźnie obliguje dozorcę do wydania ruchomości na każde wezwanie organu egzekucyjnego. Odmawiając wydania pojazdu, zdaniem organu odwoławczego, strona naruszyła dyspozycję ww. przepisu. Skargę na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. złożyli L. i Z. Ć. Wymienionemu postanowieniu zarzucili obrazę prawa materialnego, podczas oceny materii dowodowej zgromadzonej w aktach przedmiotowej sprawy; "subiektywne postrzeganie problematyki w świetle istniejących przepisów prawa wraz z jego pominięciem"; próbę przerzucenia ciężaru odpowiedzialności za stwierdzoną przewlekłość postępowania w sprawie na stronę, która nie miała wpływu na tok postępowania; narzucenie kryteriów zyskowności w suwerennym przedsiębiorstwie; powoływanie się na nieistniejącą dokumentację oraz pominięcie istniejącej przy rozpatrywaniu wniosku strony z naruszeniem dyspozycji art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 12, art. 123 w zw. z art. 124 k.p.a., art. 102 § 2 u.p.e.a. w kwestii wysokości wynagrodzenia, art. 345 i art. 355 k.c., a także istniejące orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. W związku z powyższym strona skarżąca wniosła o uznanie, że za dozór i wykonywanie dozoru wobec mienia Skarbu Państwa dozorcy należy się wynagrodzenie rekompensujące w pełni zwrot poniesionych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenia za dozór wraz z zyskownością i podatkiem VAT wraz z odsetkami oraz o uznanie, że czas wykonywania przedmiotowego dozoru biegnie od dnia zdeponowania mienia na parkingu depozytowym do dnia jego odebrania przez właściciela lub osobę uprawnioną, po uregulowaniu pełnej należności za dozór. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że odpowiadając na wezwanie organu I instancji tabelarycznie wykazała "wszelkie celowe i ekonomicznie uzasadnione koszty uzyskania przychodu (koszty poniesione), wskazując nadto zysk za wykonywanie dozoru w wysokości 20% - na poziomie zaniżonym'". Jak podniosła strona skarżąca, wobec konieczności opodatkowania niniejszego wynagrodzenia w całości podatkiem liniowym w wysokości 19%, - realna zyskowność spółki, byłaby i tak poniżej poniesionych kosztów". Strona skarżąca zakwestionowała wysokość przyznanego wynagrodzenia za dozór wyliczonego na podstawie posiadanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. danych uzyskanych ze składanych przez Spółkę w latach 2000 - 2007 zeznań podatkowych. Jak wskazała, działalność parkingowa rozliczana jest dobowo. działalność blacharsko-lakiernicza -roboczogodzinowo, działalność dystrybucyjna części - narzutem procentowym, a działalność transportowa - stawką kilometrową. Ponadto stosownie do argumentacji skarżącej, działalność parkingowa polegająca w jej przypadku jedynie na dozorze pojazdów będących własnością Skarbu Państwa, "składa się z wartości stałych, a nie hipotetycznych". Niezmienna jest ilość dozorowanych pojazdów, liczba pracowników, ich wynagrodzenia, ubezpieczenie pracownicze, ubezpieczenie parkingu oraz zużycie energii elektrycznej. Pozostała zaś działalność, jest uzależniona od wypadkowej pewnych zdarzeń losowych, wprawdzie powtarzalnych lecz w dużej mierze nieprzewidywalnych. Skarżąca podniosła ponadto, że organ I instancji winien "uregulować pełną należność" przed wydaniem ruchomości, bądź choćby pisemnie zagwarantować, że tę należność w określonym od daty odbioru terminie ureguluje. Jak wskazał, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. "nie jest hierarchicznym zwierzchnikiem spółki w przedmiocie jej działalności, a co za tym idzie jego polecenia służbowe nie są wiążące dla dozorcy". W związku z powyższym strona uznała, że poborca skarbowy nie legitymował się stosowną dokumentacją upoważniającą do odbioru pojazdu. Jak podkreśliła dalej skarżąca, zgodnie z dyspozycją art. 123 § 1 k.p.a., w toku postępowania organ administracji publicznej wydaje postanowienia. Zatem w ocenie strony skarżącej pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 06.09.2007 r., z dnia 15.10.2007 r. oraz inne, na które powołano się w uzasadnieniu postanowienia miały jedynie charakter informacyjny i nie mają mocy prawnej. Ponadto zgodnie ze stanowiskiem zawartym w skardze, na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. spółka nie miała możliwości "zaskarżenia niniejszych dokumentów" w sposób dwuinstancyjny, przewidziany literą prawa, zatem dozorca nie miał obowiązku odnoszenia się do nich, a tym bardziej stosowania się do ich treści. Z uwagi zatem na jedynie informacyjny charakter pism organu I instancji z dnia 06.09.2007 r. oraz z dnia 15.10.2007 r. w przedmiocie wydania zdeponowanego pojazdu, zdaniem strony skarżącej, "dozór wykonywany jest w sposób ciągły do czasu wydania zgodnego z prawem postanowienia, po uregulowaniu pełnej należności przysługującej dozorującemu za jego wykonywanie". Mając zaś na uwadze, iż wynagrodzenie w żądanej przez stronę skarżącą wysokości nie zostało przyznane, strona skarżąca stoi na stanowisku, że dozór przedmiotowego motocykla trwa nadal. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 powołanej ustawy). Sąd nie przejmuje więc sprawy administracyjnej do końcowego załatwienia, lecz ma jedynie ocenić działalność organu orzekającego. W myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) [ dalej p.p.s.a.] Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a., decyzja podlega uchyleniu w całości lub w części, jeżeli sąd stwierdzi: 1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, 2) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, 3) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, czy jest ona zgodna z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Podkreślić przy tym należy, że analiza w tym zakresie dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej decyzji. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem oceny Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wydane na podstawie art. 102 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) (dalej u.p.e.a.) oraz § 3 pkt 1 lit c ) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 lutego 2011 r. w sprawie rozciągnięcia stosowania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. Nr 46, poz. 237), wydane w sprawie przyznania kosztów za sprawowanie przez Ć. s.c. L. Ć., Z. Ć. dozoru nad motocyklem MZ ES 250 ( nr rej. [...]), stanowiącym własność Skarbu Państwa. Stan faktyczny ustalony przez organ w sprawie nie jest sporny i nie budzi wątpliwości. Spór dotyczy sposobu obliczenia należności i okresu, za jaki należność ta powinna być przyznana. W dotychczasowym orzecznictwie za utrwalony należy przyjąć pogląd, że ustalenie wydatków związanych z dozorem oraz wynagrodzenia za dozór pojazdu, który przeszedł na własność Skarbu Państwa na podstawie art. 130a ust. 10 p.r.d następuje w drodze postanowienia administracyjnego (wyroki NSA z 8 września 2006 r. I OSK 1184/05 , I OSK 1185/05). Ponadto, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 29 listopada 2010 r. I OPS 1/10 jeżeli właściciel pojazdu usuniętego z drogi w przypadkach, o których mowa w art. 130a ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym ( Dz. U. z 2005 r. nr 108, poz. 908 ze zm.) nie odebrał pojazdu w określonym terminie, jednostce wyznaczonej do prowadzenia parkingu strzeżonego może być przyznane wynagrodzenie za cały okres wykonywania dozoru nad pojazdem oraz zwrot kosztów związanych z wykonywaniem dozoru, w tym kosztów usunięcia pojazdu z drogi, na podstawie art. 102 § 2 u.p.e.a. w zw. z § 3 pkt 1 lit c) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 kwietnia 2002 r. w sprawie rozciągnięcia stosowania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. nr 50 , poz. 449) (wskazane rozporządzenie obowiązywało do 2 marca 2011 r. i zostało zastąpione wskazanym wyżej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 28 lutego 2011 r.) Zgodnie z art. 102 § 1 u.p.e.a. dozorca obowiązany jest przechowywać zajętą ruchomość z taką starannością, aby nie straciła na wartości, oraz wydać ją na wezwanie organu egzekucyjnego lub poborcy skarbowego. Dozorca obowiązany jest zawiadomić organ egzekucyjny o zamierzonej zmianie miejsca przechowywania ruchomości. W myśl § 2 tego przepisu organ egzekucyjny przyzna na żądanie dozorcy, zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenia za dozór, chyba że dozorcą jest jedna z osób wymienionych w art. 101 § 1. Wskazać też należy na wydane, na podstawie delegacji zawartej w art. 174 u.p.e.a., rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 lutego 2011r. w sprawie rozciągnięcia stosowania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. nr 50, poz. 449), które w § 3 pkt 1 lit c) stanowi, że przepisy działu II rozdziału 6 ustawy dotyczące przechowywania, oszacowania i sprzedaży ruchomości stosuje się do ruchomości, które stały się własnością Skarbu Państwa na podstawie m.in. objęcia w posiadanie rzeczy niczyjej. W rozpoznawanej sprawie organ prawidłowo zatem uznał, że przepis art. 102 § 2 u.p.e.a. powinien stanowić podstawę przyznania żądanego przez skarżących zwrotu wydatków związanych z dozorem oraz wynagrodzenia za dozór. Przyznana przez organ kwota dotyczy motocykla zdeponowanego u skarżących od 18 lipca 2000 r., który był jednym z 15 pojazdów dozorowanych przez skarżących. Biorąc pod uwagę treść cytowanego wyżej art. 102 § 2 u.p.e.a., przypadająca skarżącym należność odpowiadać powinna sumie dwóch pozycji, to jest wydatkom koniecznym związanym z wykonywaniem dozoru i wynagrodzeniem za dozór. Przepis nie wskazuje przy tym sposobu ustalenia koniecznych wydatków poniesionych przez podmiot za sprawowany dozór, ale nie ulega wątpliwości, że należności ta winna odpowiadać wydatkom poniesionym przez podmiot wykonujący dozór na wykonywanie dozoru , a w tym wypadku utrzymanie i eksploatację parkingu. Organ zobowiązany był więc ustalić konieczne wydatki poniesione konkretnie przez skarżących, związane z dozorowaniem przedmiotowego motocykla. Skarżący na wezwanie organu przedstawili wykaz wydatków i stosowne dokumenty. Na ich podstawie Naczelnik Urzędu Skarbowego do kosztów ogólnych za dozór zaliczył: wynagrodzenie 3 pracowników rocznie, składki na ubezpieczenie społeczne odprowadzane przez pracodawcę rocznie, roczne koszty energii elektrycznej i koszty ubezpieczenia parkingu.. Organ wyliczył też średnią liczbę dni parkowania wyliczoną jako iloczyn parkowanych pojazdów i liczbę dni w roku odrębnie za każdy rok , wskaźnik zyskowności brutto obliczony na podstawie danych wynikających ze złożonych przez Spółkę rozliczeń podatkowych za lata 2000-2007 z całej jej działalności (z uwagi na formę opodatkowania nie można było wyliczyć dochodu uzyskanego jedynie z usług parkingowych ). Na tej podstawie organ ustalił koszty sprawowanego dozoru w kwocie 18421,29 zł za okres od 18 lipca 2000 r. do 12 września 2007 r., kiedy to upoważniony poborca podatkowy zgłosił się po raz pierwszy po odbiór pojazdu oraz wynagrodzenie za dozór motocykla za ten okres w kwocie 3192,71 zł. Wyliczenie powyższych kwot jest prawidłowe i w całości oparte zostało o dane przedstawione przez Spółkę . Przepis art. 102 § 2 u.p.e.a. nie określa kryteriów ustalania wysokości wynagrodzenia za dozór, co powoduje konieczność odpowiedniego stosowania art. 836 k.c. Przepis ten stanowi, że jeżeli wysokość wynagrodzenia za przechowywanie nie jest określona w umowie albo w taryfie, przechowawcy należy się wynagrodzenie przyjęte w danych stosunkach. Oznacza to, że przy określaniu takiego wynagrodzenia należy uwzględniać zakres obowiązków przechowawcy ( dozorcy) i okoliczności towarzyszące przechowaniu, jak miejsce przechowania, warunki sprawowania pieczy nad rzeczą, wielkość przedmiotu i powierzchnię niezbędną do jego przechowania a także wartość rzeczy, skoro obowiązkiem dozorcy jest przechowywanie rzeczy z taką starannością, aby nie straciła na wartości. W rozpatrywanej sprawie wynagrodzenie za dozór organ obliczył przyjmując ustalony na podstawie dokumentów złożonych przez Spółkę wskaźnik dochodowości, który w poszczególnych latach 2001- 2007 wynosił od 20,18% do 9,01%, ( wyliczenie przedstawione w tabeli) wcześniej podejmując czynności zmierzające do ustalenia wynagrodzeń uzyskiwanych przez inne parkingi depozytowe. Ponieważ jednak uzyskane dane obejmowały łączną kwotę przysługującą dozorcy za poniesione wydatki i wynagrodzenie, organy zasadnie przyjęły, że nie było możliwe ich wykorzystanie . W tej sytuacji przyjęta przez organ metoda obliczenia wynagrodzenia za dozór w oparciu o wskaźniki dochodowości Spółki mogła być uznana za prawidłową. Przyjęcie żądanego przez skarżących wskaźnika dochodowości w wysokości 20% za wszystkie lata nie było uzasadnione, gdyż skarżący nie wykazali i nie uzasadnili sposobu jego wyliczenia. Zauważyć przy tym należy, że zastosowany przez organ sposób wyliczenia jest korzystny dla skarżących, gdyż wskaźnik dochodowości uwzględniał także ( z uwagi na sposób rozliczeń podatkowych) inne rodzaje działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Wyliczona w sposób przejrzysty kwota, choć w ocenie skarżących zbyt niska, jest kwotą znaczącą, jeżeli weźmie się pod uwagę zupełnie znikomą wartość dozorowanego przedmiotu. Nakład sił i środków wykorzystywanych przez dozorcę powinien być bowiem odpowiedni do wartości rzeczy i zabezpieczyć rzecz przed utratą wartości. Nie można domagać się aby ustalając wysokość wynagrodzenia za dozór organ badał rentowność i szacował zyski przedsiębiorstwa, czy badał poziom nakładów na parking. Ponadto należy mieć na uwadze, że łączny czas przechowywania motocykla był bardzo długi, a stawki za taki okres przechowywania mogą być niższe niż w przypadku działalności usługowej polegającej na przechowywaniu przedmiotów na krótsze okresy , która nie gwarantuje wykorzystania parkingu przez cały czas. Z powyższych względów, w ocenie Sądu, wyliczenie wysokości koniecznych wydatków oraz wynagrodzenia za dozór było prawidłowe i znajduje oparcie w przedstawionych wyżej przepisach. Wyliczenie to zostało przeprowadzone zgodnie z przyjętymi w orzecznictwie zasadami, które przedstawione zostały w wielu orzeczeniach np. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 sierpnia 2009 r. I OSK 1108/08 , gdzie stwierdzono, że zwrot wynagrodzenia następuje w wysokości i na podstawie wykazanych koniecznych wydatków poniesionych przez konkretnego dozorcę w stosunku do określonego pojazdu . Odnosząc do zarzutów podniesionych przez skarżących dotyczących okresu dozorowania za które należało przyznać wynagrodzenie oraz zwrot koniecznych wydatków, w ocenie Sąd organy trafnie przyjęły, że datą końcową powinien być dzień zgłoszenia się po motocykl upoważnionego poborcy podatkowego tj. 12 września 2007 r. Nie ulega wątpliwości, że poborca dysponował stosownym upoważnieniem wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. i pojazd powinien zostać mu wydany. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi dotyczący braku uprawnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego do żądana wydania pojazdu bez uiszczenia stosownych opłat za dozorowanie. Obowiązek wydania przez dozorcę przechowywanej rzeczy, na wezwanie organu lub poborcy skarbowego wynika wprost z art. 102 § 1 u.p.e.a., przy czym przepis ten nie uzależnia realizacji tego obowiązku od uprzedniego uregulowania jakiekolwiek opłaty. Jak przyjęto w orzecznictwie sądów administracyjnych, do Skarbu Państwa, który stał się właścicielem pojazdu przechowywanego na parkingu z uwagi na wystąpienie przesłanek wymienionych w art. 130a ust. 10 Prawa o ruchu drogowym nie mają wprost zastosowania opłaty za parkowanie pojazdów, jakie ustala rada powiatu dla właścicieli pojazdów usuwanych z dróg publicznych, umieszczanych następnie na parkingach. Stawki ustalone przez radę powiatu mogą stanowić jeden z elementów ustalenia kosztów dozoru, ale nie muszą. Nie negując faktu wyjątkowo długiego okresu przechowywania pojazdów przez Skarżących należy zauważyć, że na przewlekłość postępowania w przedmiocie niewydania przez organ postanowienia przyznającego zwrot kosztów dozoru i wynagrodzenie za dozór przysługują środki zaskarżenia przewidziane w przepisach k.p.a., natomiast Skarżący nie mieli żadnych podstaw prawnych do uzależniania zwrotu przechowywanego motocykla od uiszczenia przez Naczelnika US opłat za dozorowanie i dlatego nie ma podstaw do przyznania kosztów dozoru po 12 września 2007 r. W ocenie Sądu nie ma też podstaw prawnych do powiększania wyliczonej kwoty o podatek VAT lub o odsetki. Należność została bowiem wypłacona po jej przyznaniu. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a oddalił skargę