III SA/Łd 648/10

Dnia 23 lutego 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Sędziowie Sędzia NSA Teresa Rutkowska Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.) Protokolant Asystent sędziego Dominika Trella po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2011 roku sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Usługowo-Handlowego A J. Z., T. Z. Spółki Jawnej w likwidacji z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszonych zarzutów za nieuzasadnione oddala skargę. Pełnomocnik Przedsiębiorstwa Usługowo Handlowego "A" Spółka Jawna w likwidacji w Ł. w dniu [...] zgłosił zarzuty wobec tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. i wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego na mocy art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zarzucił organowi egzekucyjnemu naruszenie art. 33 ust.1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. wystawienie tytułu wykonawczego pomimo przedawnienia z dniem [...] obowiązku podatkowego, a ponadto art. 33 ust. 5 tej ustawy poprzez wystawienie tytułu wykonawczego w oparciu o decyzję, która nigdy nie została doręczona spółce. W uzasadnieniu zarzutów wyjaśniono, ze w dniu [...] Naczelnik Urzędu skarbowego w Ł. na podstawie decyzji z dnia [...] wystawił tytuł wykonawczy nr [...]. Tytuł wykonawczy wystawiony został w oparciu o decyzję administracyjną, która nigdy nie została doręczona spółce pod jej adresem widniejącym w Krajowym Rejestrze Sądowym, to znaczy Ł. ulica W. 133. W Konsekwencji decyzja ta nigdy nie uprawomocniła się, a podatnikowi przysługuje prawo do złożenia od niej odwołania. Ponadto zgodnie z art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W niniejszym przypadku przedawnienie nastąpiło z dniem [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. postanowieniem z dnia [...] Nr [...] uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione. Uzasadniając swoje stanowisko stwierdził, iż zobowiązanie podatkowe spółki za miesiąc listopad 2004 r., wobec którego prowadzone jest postępowanie egzekucyjne nie uległo przedawnieniu. Wydane postanowienie o wszczęciu dochodzenia z dnia [...] zawiesiło jego bieg zgodnie z art. 70 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa. Decyzja stanowiąca podstawę tytułu wykonawczego została przesłana na adres zamieszkania jednego ze wspólników i tam przez niego odebrana. Taki sposób doręczenia wynikał z faktu, iż pod adresem siedziby spółki funkcjonuje od 2005 r. inny podmiot gospodarczy, a spółka nie dokonała aktualizacji siedziby. Doręczenie decyzji na adres wspólnika nastąpiło po uzgodnieniu z tym wspólnikiem. Pełnomocnik spółki wniósł zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego, podnosząc naruszenie artykułu 33 ust. 1 i 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz artykułów 70 § 6 i 151 ustawy Ordynacja podatkowa. Stwierdził, iż art. 151 ordynacji podatkowej wyraźnie wskazuje sposób doręczenia korespondencji dla spółki jawnej. Błędne jest twierdzenie organu o skutecznym doręczeniu korespondencji na adres wspólnika. Ponadto podatnik nie posiada żadnej wiedzy o wszczęciu przeciwko niemu postępowania karno skarbowego dotyczącego przedmiotowej sprawy, a postanowienie z dnia [...] nigdy nie zostało mu doręczone. Jeżeli takie postępowanie toczy się wobec innych osób to nie sposób uznać, że w myśl art. 70 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa może ono wywoływać skutek wobec podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] postanowieniem z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że postępowanie egzekucyjne prowadzone jest na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...], [...], obejmującego należności z tytułu podatku VAT za 11/2004. Podstawą wystawienia tego tytułu wykonawczego jest decyzja z dnia [...], Nr [...], wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. Pełnomocnik zobowiązanego kwestionuje w całości istnienie i wymagalność należności pieniężnej określonej w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia. Od w/w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. spółka złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w [...]. Skoro zarzut zobowiązanej nieistnienia obowiązku podatkowego w podatku VAT za 11/2004 jest przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym oraz zobowiązana kwestionuje w całości wymagalność należności pieniężnej określonej w decyzji, od której złożyła środek zaskarżenia zarzut ten należy uznać za niedopuszczalny. Decyzja będąca podstawą wystawienia tytułu wykonawczego została doręczona w dniu [...]r. W wyniku uprawomocnienia się decyzji określającej zobowiązanie w podatku VAT za 11/2004 oraz braku wykonania obowiązku, w dniu [...] wystawiono tytuł wykonawczy [...] i przekazano do realizacji. Decyzja stanowiąca podstawę wystawienia tytułu wykonawczego została wysłana na adres zamieszkania jednego ze wspólników i przez niego odebrana. Taki sposób doręczenia decyzji uzgodniono ze wspólnikiem spółki. Wskazać należy, iż na decyzję będącą podstawą wystawienia tytułu wykonawczego wniesiono odwołanie wysłane dopiero w dniu [...]. W ocenie organu odwoławczego zobowiązanie podatkowe, dochodzone w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym nie uległo przedawnieniu, gdyż postanowienie z dnia [...] Nr [...] o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe zawiesiło jego bieg zgodnie z art. 70 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa. Pełnomocnik spółki w dniu [...] wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na postanowienie organu odwoławczego. Treść zarzutów skargi i jej uzasadnienie były identyczne jak w zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] o uznaniu zarzutów za nieuzasadnione Dyrektor Izby Skarbowej w [...] w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, powołując się na okoliczności wcześniej przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia. Obecni na rozprawie w dniu 10 lutego 2011 r. pełnomocnicy stron podtrzymali dotychczas prezentowane stanowiska. Pełnomocnik skarżącej spółki wyjaśnił, że w dniu [...] otrzymał pismo Dyrektora Izby Skarbowej w [...] o przewidywanym terminie rozpoznania odwołania od decyzji wymiarowej do dnia [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a ), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji lub postanowienia pod kątem ich zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Ponadto, co należy podkreślić, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - art.134 § 1 p.p.s.a. Badając legalność zaskarżonego postanowienia sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Strona skarżąca podnosi, iż organ egzekucyjny prowadzi postępowanie, które powinien umorzyć, gdyż tytuł wykonawczy wystawiono mimo przedawnienia z dniem [...] zobowiązania podatkowego. Ponadto zarzuca wystawienie tytułu wykonawczego w oparciu o decyzję niedoręczoną nigdy spółce. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] trafnie przyjął, że zobowiązanie podatkowe skarżącej spółki nie uległo przedawnieniu. Bieg terminu przedawnienia został zawieszony w dniu [...] zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). W tym dniu zostało bowiem wydane postanowienie o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe. Akta administracyjne zawierają wydane [...] przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. postanowienie o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na tym, że skarżąca spółka podała nieprawdę w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT – 7 za miesiąc [...]. Decyzja stanowiąca podstawę wydania tytułu wykonawczego dotyczyła obowiązku zapłaty podatku VAT także za miesiąc listopad 2004 r. W myśl art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia nie jest uzależnione od dowiedzenia się przez zobowiązanego o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. Postanowienie o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe zostało wydane na podstawie art. 303 k.p.k. i art. 305 § 1 k.p.k. w zw. z art. 325 a k.p.k. oraz art. 325 b k.p.k. i art. 325 e k.p.k. w zw. z art. 113 § 1 k.k.s. Przepis art. 305 § 4 k.p.k. w zw. z art. 325 a k.p.k. przewidują doręczenie podejrzanemu jedynie postanowienia o umorzeniu postępowania. Organ wydający postanowienie o wszczęciu dochodzenia nie jest zobowiązany doręczyć go podejrzanemu. Odnosząc się do zawartego w skardze zarzutu niedoręczenia spółce w prawidłowy sposób decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego należy wskazać na treść art. 29 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( tekst jednolity Dz.U. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) – dalej u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przesłanka wymagalności wiąże się z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji. Dopiero z datą doręczenia decyzji zaczyna ona wywierać skutki prawne względem strony postępowania ( v. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 701/05 publ. w internetowej bazie orzeczeń; http:// orzeczenia. nsa. gov. p/). Zobowiązanie podatkowe określone w decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, a taka jest decyzja stanowiąca podstawę wydania tytułu wykonawczego, staje się wymagalne, dopiero gdy decyzja taka staje się ostateczna. Z kolei termin do uprawomocnienia się decyzji organu pierwszej instancji zaczyna biec od dnia następującego po jej doręczeniu ( art. 12 § 1 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Analizowanie prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej, stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego oznacza badanie tego czy weszła ona skutecznie do obrotu prawnego, a tym samym czy zobowiązanie w kwocie nią określonej stało się wymagalne. Badanie tej okoliczności na etapie postępowania egzekucyjnego stanowiłoby w istocie kontrolę wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, a zabrania tego powołany wyżej art. 29 § 1 u.p.e.a. Zarzut w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego wskazujący na nieistnienie obowiązku objętego tytułem wykonawczym dotyczyć może jedynie sytuacji, kiedy " nieistnienie obowiązku" jest następstwem okoliczności, które nastąpiły po wydaniu tego tytułu. W przeciwnym razie organ egzekucyjny nie mógłby rozpoznać zarzutu bez naruszenia art. 29 § 1 u.p.e.a. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1378/08 ( publ. System informacji prawnej Legalis) uznał, iż twierdzenie o niedoręczeniu stronie decyzji ostatecznej może być weryfikowany przez właściwy organ podatkowy w ramach przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, a nie w postępowaniu egzekucyjnym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w obecnym składzie, w pełni popiera stanowisko NSA. Strona skarżąca, która podważa prawidłowość doręczenia jej decyzji podatkowej była uprawniona do wystąpienia z wnioskiem o wznowienie postępowania w trybie art. 241 Ordynacji podatkowej. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę. B.A.