III SA/Łd 69/13

Dnia 4 kwietnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska, Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, , Protokolant Pomocnik sekretarza – Bartosz Adamus, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2013 roku sprawy ze skargi W. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej za niedopuszczalne oddala skargę. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. nr 98, poz. 1071 ze zm.) oraz art. 17 § 1 i art. 34 § 4 i § 5 w związku z art. 18, art. 33 pkt 1, art. 34 § 1 oraz art. 34 § 1a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1015), Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] Nr [...], którym Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. uznał za niedopuszczalne zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej wobec W. B. na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 3 sierpnia 2012 r. o numerach [...], [...], [...], [...], [...], [...] oraz z dnia 7 sierpnia 2012 r. o numerach: [...], [...]. Powyższe rozstrzygnięcie wydane zostało w oparciu o następujący stan faktyczny; Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wystawił na W. B. tytuły wykonawcze z dnia 3 sierpnia 2012 r., o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...] obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, październik, grudzień 2003 r. i luty 2004 r. oraz z dnia 7 sierpnia 2012 r. o numerach [...] i [...], obejmujące zaległość w podatku od towarów i usług za kwiecień i listopad 2003 r. Podstawę wystawienia tytułów wykonawczych o numerach [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] stanowiła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...], którą uchylono decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] - określającą zobowiązania W. B. w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2003 r. w części dotyczącej określenia ww. zobowiązań podatkowych za okres od maja do października 2003 r. i w tym zakresie określono zobowiązanie podatkowe za październik 2003 r., umorzono postępowanie w odniesieniu do zobowiązań podatkowych za okres od maja do września 2003 r., natomiast w pozostałej części utrzymano w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Natomiast tytuł wykonawczy Nr [...] wystawiony został w oparciu o decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...], którą uchylono decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] - określającą zobowiązanie W. B. w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń i od czerwca do listopada 2004 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty 2004 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od marca do maja, grudzień 2004 r. w części dotyczącej miesięcy: styczeń i od marca do grudnia 2004 r. i w tej części umorzono postępowanie w sprawie, utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty 2004 r. Na powyższe decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., pełnomocnik skarżącego złożył skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wraz z wnioskami o przywrócenie terminu do ich wniesienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi postanowieniami z dnia 11 października 2012 r. sygn. akt l SA/Łd 1059/12 i l SA/Łd 1060/12 odmówił przywrócenia terminu do wniesienia przedmiotowych skarg. Na powyższe postanowienia Sądu pierwszej instancji, pełnomocnik strony wniósł zażalenia do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który oddalił je postanowieniami z dnia 14 lutego 2013 r. Natomiast postanowieniami z dnia 19 marca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi odrzucił skargi W. B. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]. W dniu 13 sierpnia 2012 r. pełnomocnik skarżącego wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w oparciu o tytuły wykonawcze o numerach od [...] do [...], [...], [...], [...], [...], [...], zarzucając naruszenie art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Podniósł zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego i uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia niniejszego zarzutu. W dniu 30 sierpnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wydał postanowienie Nr [...], którym uznał zarzuty za niedopuszczalne. W uzasadnieniu organ egzekucyjny wskazał, iż zarzut przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług został podniesiony przez W. B. już w odwołaniach od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] Stąd też, zarzut przedawnienia, jako będący już uprzednio przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, należało uznać za niedopuszczalny. Na powyższe rozstrzygnięcie złożono zażalenie, w którym pełnomocnik skarżącego podtrzymał stanowisko, iż zaległości podatkowe objęte ww. tytułami wykonawczymi uległy przedawnieniu. Pełnomocnik podniósł także, iż powyższy zarzut dotyczy również obu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...], gdyż zobowiązany nie zgadza się z rozstrzygnięciem zawartym w ww. decyzjach w zakresie przedawnienia. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu postanowienia z dnia [...], utrzymującego w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. powołał brzmienie art. 33, art. 34 § 1, art. 34 § 1a, art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Wskazując na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt I FPS 4/06, organ podniósł, iż z uwagi na istniejącą w rozpatrywanej sprawie tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego, którym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w W., nie jest wymagane stanowisko wierzyciela określone w art. 34 § 1 i § 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., w odniesieniu do podniesionego przez skarżącego zarzutu przedawnienia obowiązku z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 i 2004 roku, zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 34 § 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym, jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym, wydawane jest postanowienie o jego niedopuszczalności. Organ zauważył, że strona skarżąca, wnosząc odwołania z dnia 28 grudnia 2010 r. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia 13 grudnia 2010 r., określających należności W. B. z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2003 i 2004 r., zarzuciła już, iż przedmiotowe decyzje podatkowe wydane zostały z naruszeniem przepisów prawa, bowiem zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 i 2004 r. wygasły na skutek przedawnienia. Tym samym należało stwierdzić niedopuszczalność zgłoszonego ponownie w postępowaniu egzekucyjnym zarzutu przedawnienia obowiązku, objętego tytułami wykonawczymi z dnia 3 sierpnia 2012 r., o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...] odnoszącymi się do zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, październik, grudzień 2003 r. oraz luty 2004 r. oraz z dnia 7 sierpnia 2012 r. o numerach [...] i [...], dotyczącymi zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień i listopad 2003 r. Ponadto organ odwoławczy zauważył, iż postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem odrębnym, którego celem jest wykonanie obowiązku, nie zaś kolejną instancją postępowania podatkowego służącą weryfikowaniu rozstrzygnięć stanowiących podstawę wystawienia tytułów wykonawczych. Prawidłowość takich rozstrzygnięć strona może natomiast kwestionować w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Na powyższe postanowienie pełnomocnik W. B. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zaskarżając je w całości. Podniósł, że przedmiotem postępowania podatkowego zakończonego decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] było określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku VAT, natomiast przedmiotem zarzutów egzekucyjnych było przedawnienie ww. zobowiązań. Zdaniem skarżącego, powyższe przedmioty nie są tożsame i art. 34 § 1a u.p.e.a. nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany zaskarżonego postanowienia. Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym pełnomocnik organu wnosił o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia oraz w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl zaś art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na podstawie art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 t. j.) – zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl natomiast art. 145 § 1 p. p. s. a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1. uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2. stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3. stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonego postanowienia, czy jest ono zgodne z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Natomiast przepis art. 134 § 1 p.p.s.a. stanowi, iż sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Podstawę prawną zaskarżonego do Sądu postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 listopada 2012 r. stanowił przepis art. 34 § 1a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 229 poz. 1954 ze zm.) – dalej u.p.e.a. W myśl art. 34 § 1a u.p.e.a., jeżeli zarzut był lub jest przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów. Powołany powyżej przepis pozbawia organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu zabezpieczającym (egzekucyjnym), jeśli kwestia ta jest lub była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie przez organ egzekucyjny wystąpienia takiej okoliczności obliguje go do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Powyższe uregulowanie wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych. Ma ono na celu wyeliminowanie sytuacji, w której kwestia mogąca być podstawą do sformułowania zarzutu w postępowaniu zabezpieczającym (egzekucyjnym), byłaby rozstrzygana w tym postępowaniu, pomimo, że jest lub już była rozstrzygana w innym, wskazanym w art. 34 § 1a u.p.e.a. postępowaniu (podob. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 207/09, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie bezsporne pozostaje, że W. B. wnosząc zarzuty z dnia 13 sierpnia 2012 r. w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w oparciu o tytuły wykonawcze o numerach od [...] do [...], [...], [...], [...], [...], [...], oparł się na treści art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Podniósł on zarzut przedawnienia zobowiązań na podstawie art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W jego ocenie, przedawnienie obciążających go zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług nastąpiło z końcem 2009 i 2010 roku. Tymczasem należy zauważyć, iż w rozpoznawanej sprawie podstawę wystawionych na W. B. tytułów wykonawczych stanowiły: decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...], którą uchylono decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] - określającą zobowiązania W. B. w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2003 r. w części dotyczącej określenia ww. zobowiązań podatkowych za okres od maja do października 2003 r. i w tym zakresie określono zobowiązanie podatkowe za październik 2003 r., umorzono postępowanie w odniesieniu do zobowiązań podatkowych za okres od maja do września 2003 r., natomiast w pozostałej części utrzymano w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji oraz decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...], którą uchylono decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] - określającą zobowiązanie W. B. w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, od czerwca do listopada 2004 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty 2004 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od marca do maja, grudzień 2004 r. w części dotyczącej miesięcy styczeń, od marca do grudnia 2004 r. i w tej części umorzono postępowanie w sprawie, utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty 2004 r. Powyższe decyzje zostały zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wraz z wnioskami o przywrócenie terminu do ich wniesienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi postanowieniami z dnia 11 października 2012 r. sygn. akt l SA/Łd 1059/12 i l SA/Łd 1060/12 odmówił przywrócenia terminu do wniesienia przedmiotowych skarg. Na powyższe postanowienia Sądu pierwszej instancji, pełnomocnik strony wniósł zażalenia do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który oddalił je postanowieniami z dnia 14 lutego 2013 r. Natomiast postanowieniami z dnia 19 marca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi odrzucił skargi W. B. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Niesporne jest, iż pełnomocnik W. B., składając odwołania z dnia [...] od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] o numerach [...] i [...], określających należności skarżącego z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe odpowiednio 2003 i 2004 r., zarzucił m. in., że przedmiotowe decyzje podatkowe wydane zostały z naruszeniem przepisów prawa, bowiem zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 i 2004 r. wygasły na skutek przedawnienia. Kwestia upływu terminu przedawnienia w stosunku do zobowiązań W. B. w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 i 2004 r. była już zatem przedmiotem rozpoznania w postępowaniach toczących się przed organem podatkowym drugiej instancji, w sprawie odwołań od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] o numerach [...] i [...], które zakończyły się wydaniem przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzji z dnia [...] o numerach odpowiednio: [...] oraz [...]. Skoro zatem ten sam zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych był przez stronę skarżącą podnoszony już w odwołaniach od powyżej wskazanych decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] i został przez organ odwoławczy rozpatrzony, to tym samym zachodzi względem niego przesłanka określona w art. 34 § 1a u.p.e.a. – był on już przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu. Zasadnie wobec tego, organ egzekucyjny uznał przedmiotowy zarzut za niedopuszczalny. Za niezasadny należy uznać podniesiony w skardze zarzut, iż art. 34 § 1a u.p.e.a. nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania, gdyż przedmiotem postępowania podatkowego zakończonego decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] było określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku VAT, natomiast przedmiotem zarzutów egzekucyjnych było przedawnienie ww. zobowiązań. Trzeba bowiem zwrócić uwagę, że art. 34 § 1a u.p.e.a. w swojej dyspozycji odnosi się właśnie do dwóch odrębnych podstępowań administracyjnych, podatkowych lub sądowych. Jest oczywistym, że postępowania, o których mowa w powyższym przepisie, nie mogą mieć tego samego przedmiotu. Norma art. 34 § 1a u.p.e.a. wymaga natomiast, aby w tych odrębnych postępowaniach podniesiony został identyczny zarzut oraz aby zarzut ten został rozpatrzony w innym postępowaniu przed rozpatrzeniem go przez organ egzekucyjny, co w niniejszej sprawie bezspornie miało miejsce. Fakt, iż strona skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., co do sposobu rozstrzygnięcia zarzutu przedawnienia zgłoszonego w odwołaniach od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...], nie stanowi powodu, dla którego zarzut ten mógłby być po raz kolejny rozpatrzony przez organ w ramach postępowania egzekucyjnego. Zasadność stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w przedmiocie przedawnienia, strona miała bowiem możliwość zweryfikowania w ramach postępowania sądowoadministracyjnego, z czego nie skorzystała, z uwagi na wniesienie skarg na decyzje z dnia [...] o nr: [...] oraz [...], po upływie terminu. Poza sporem pozostaje również fakt, iż w niniejszej sprawie zachodzi tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego. Z tych też względów, w ocenie Sądu, organ egzekucyjny nie miał podstaw do merytorycznego rozpoznawania wniesionego zarzutu. Zasadnie zatem utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji i uznał zarzuty W. B. w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej za niedopuszczalne. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę. ak