III SA/Łd 741/12

Dnia 18 października 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.) Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski Protokolant asystent sędziego Anna Łuczyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2012 roku sprawy ze skargi W. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym oddala skargę. Decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej w Ł.z dnia[...]. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny: Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.z dnia [...] określającą W.B. zobowiązanie w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od lipca do grudnia 2002r w łącznej kwocie 544 314,00 zł. Powyższą decyzję W. B. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem sygn. akt I SA/Łd 1341/07 oddalił skargę. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi strona zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 31 maja 2010r., sygn. akt I GSK 760/09 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. Wnioskiem z dnia [...]. pełnomocnik W.B.wniósł na podstawie art. 240 §1 pkt 8 Ordynacji podatkowej o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.z dnia [...] oraz o uchylenie powyższych decyzji w całości. Uzasadniając wniosek pełnomocnik strony powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 października 2011 r., w którym orzeczono że art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011, nr 41, poz. 214 i nr 53, poz. 273) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. nr 137, poz. 1302), w zakresie, w jakim wyłącza odpowiednie stosowanie art. 54 § 1 pkt 1 i 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60, ze zm.), jest niezgodny z art. 84 w związku z art. 64 ust. 1 i 2, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W ocenie pełnomocnika W. B. ww. orzeczenie ma istotne znaczenie w przedmiotowej sprawie, albowiem stanowiło ono podstawę wydania zaskarżonej decyzji przez organ I instancji. Dyrektor Izby Celnej w Ł. postanowieniem z dnia [...]. wznowił na wniosek strony postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...]. Po przeprowadzeniu postępowania Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją z dnia [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...]. Od ww. decyzji pełnomocnik strony złożył odwołanie, w którym zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił, że jest niezgodne z art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Zdaniem pełnomocnika organ podatkowy powinien uchylić lub zmienić decyzję, której dotyczy wniosek o wznowienie postępowania, albowiem zawiera ona jako podstawę prawną przepis art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, który został uznany przez Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 18 października 2011 r. SK 2/10 za niezgodny z Konstytucją RP. Pełnomocnik podał, że decyzję wymiarową należy uchylić lub zmienić poprzez wykreślenie z jej treści niekonstytucyjnego przepisu art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej. Dyrektor Izby Celnej w Ł. powołał treść art. 243 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa i wskazał, że zainicjowane przez stronę postępowanie w trybie wznowienia postępowania podatkowego jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła było dotknięte kwalifikowaną wadą procesową wyliczoną wyczerpująco w ww. przepisie. Organ wskazał, że pełnomocnik strony jako podstawę wniosku o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] podał art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Pełnomocnik powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 października 2011 r., w którym orzeczono, że art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 nr 41, poz. 214 i nr 53, poz. 273) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. nr 137, poz. 1302), w zakresie, w jakim wyłącza odpowiednie stosowanie art. 54 § 1 pkt 1 i 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60, ze zm.), jest niezgodny z art. 84 w związku z art. 64 ust. 1 i 2, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Dyrektor Izby Celnej w Ł.stwierdził, że faktem jest, że m.in. art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej, powołany został przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w podstawie prawnej decyzji z dnia [...]. Art. 31 ustawy o kontroli skarbowej stosowany jest w całym toku postępowania kontrolnego, a więc od jego wszczęcia, co następuje, zgodnie z art. 13 ust. 2 ww. ustawy, w dniu doręczenia kontrolowanemu postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego, do dnia jego zakończenia, a więc do wydania przez organ kontroli skarbowej decyzji lub wyniku kontroli. Z uwagi na ramowość przepisów postępowania kontrolnego (i w jeszcze większym stopniu kontroli podatkowej z ustawy o kontroli skarbowej) konieczne stało się przyjęcie generalnego odesłania w zakresie nieuregulowanym - do kompleksowych procedur. Wobec tego, że organy kontroli skarbowej prowadzą postępowania w sprawach zobowiązań publicznoprawnych, naturalne było odesłanie do Ordynacji podatkowej (w której uregulowano m.in. postępowanie podatkowe i kontrolę podatkową). Dyrektor Izby Celnej w Ł.wskazał, że wyrokiem z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt SK 2/10 Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził niezgodności całego ww. przepisu, a jedynie jego część, w jakiej przewidywał niestosowanie art. 54 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. przepisu dotyczącego okresu kiedy nie nalicza się odsetek za zwłokę. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że w decyzji wymiarowej z dnia [...]Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. nie orzekł o wysokości odsetek, lecz o wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym. A zatem wszystkie czynności podjęte na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, do których to odpowiedniego stosowania w zakresie nieuregulowanym w ustawie o kontroli podatkowej upoważniał przepis art. 31 ust. 1 są zgodne z prawem. Dyrektor Izby Celnej w Ł. wyjaśnił, że na podstawie art. 53 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1. Odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego (art. 55 § 1). Organ stwierdził, że zarzut pełnomocnika strony jakoby zaskarżona decyzja była niezgodna z art. 240 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa jest bezpodstawny. Słusznie zdaniem organu odwoławczego organ I instancji odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł. [...]. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie powyższej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 120, art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej oraz w związku z art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie, pomimo że podstawą prawną ostatecznej decyzji jest przepis prawa, który został uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z ustawą zasadniczą, co miało istotny wpływ na merytoryczną treść rozstrzygnięcia, albowiem organy podatkowe na podstawie ostatecznej decyzji wystawiły tytuły wykonawcze obciążające skarżącego odsetkami podatkowymi z pominięciem okresów przewidzianych w 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego podniósł, że skarżący musi zapłacić większe odsetki podatkowe tylko dlatego, że akurat to Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej prowadził wobec niego postępowanie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł.wnosił o jej oddalenie. Odnosząc się do zarzutów skargi organ wskazał, że podatnik do dnia sporządzenia niniejszej odpowiedzi na skargę nie uiścił w ogóle zobowiązania wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.nr [...] Gdyby skarżący wywiązał się z nałożonego na niego obowiązku i dokonał wpłaty na poczet zaległości podatkowej w podatku akcyzowym i odsetek od tej zaległości, wówczas stosowanie do przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, regulujących kwestie nadpłaty, mogłaby wystąpić o zwrot nienależnie wpłaconych odsetek. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 cyt. ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012. 270) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, czy jest ona zgodna z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpatrując skargę rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przechodząc do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór dotyczy odpowiedzi na pytanie, czy zasadnie Dyrektor Izby Celnej w Ł.odmówił – po wznowieniu postępowania – uchylenia własnej decyzji z dnia [...]r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w sprawie określenia W.B.zobowiązania w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od lipca do grudnia 2002r. w łącznej kwocie 544 314,00 zł. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 2 grudnia 2002 r., sygn. akt OPS 11/02, Prok. i Pr. 2003/2/46) wznowienie postępowania administracyjnego jest jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania, którego przedmiotem jest weryfikacja prawidłowości decyzji ostatecznej wydanej w zwykłym postępowaniu administracyjnym. Celem wznowionego postępowania jest natomiast ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości, ustalenie czy i w jakim zakresie ta wadliwość wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej, oraz - w razie stwierdzenia wadliwości decyzji dotychczasowej - doprowadzenie do jej uchylenia i wydania nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy albo stwierdzenie, że decyzja dotychczasowa została wydana z określonym naruszeniem prawa. Decyzje wydane po wznowieniu postępowania dotyczą więc w końcowym rezultacie bytu prawnego decyzji ostatecznych wydanych w postępowaniu zwykłym. Postępowanie wznowieniowe jest zatem postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Istotną okolicznością w niniejszej sprawie jest fakt, że skarżący złożył do Dyrektora Izby Celnej w Ł.wniosek o wznowienie postępowania w sprawie określonej ww. decyzją Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] r., w oparciu o przesłankę przewidzianą w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Stosownie do treści art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej - w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Skarżący - uzasadniając wniosek o wznowienie postępowania - wskazał na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt SK 2/10. Zaznaczyć należy, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt SK 2/10 (Dz. U. z 2011 r. nr 240, poz. 1239) orzekł, iż art. 31 ustawy o kontroli karbowej, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302) w zakresie, w jakim wyłącza odpowiednie stosowanie art. 54 § 1 pkt 1 i 7 Ordynacji podatkowej, jest niezgodny z art. 84 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji RP. W niniejszej sprawie – ostateczne decyzje organów podatkowych dotyczące określenia skarżącemu zobowiązania w podatku akcyzowym zostały wydane w wyniku kontroli przeprowadzonej przez organ skarbowy (a nie przez organ podatkowy) kontrolujący prawidłowość wywiązywania się przez podatnika z obowiązków podatkowych. Z uwagi na to, że organem kontroli był organ kontroli skarbowej postępowanie w stosunku do podatnika w sprawie zobowiązania podatkowego prowadzone było na podstawie przepisów ustawy o kontroli skarbowej i dlatego miał zastosowanie art. 31 u.k.s. Przy czym wskazać należy, że w sprawie zastosowanie miał art. 31 u.k.s. w zakresie, w jakim nie został zakwestionowany przez Trybunał Konstytucyjny, tj. w zakresie odpowiedniego stosowania przepisów ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. W badanej sprawie nie miał natomiast zastosowania art. 31 u.k.s. w zakresie, w jakim wyłącza odpowiednie stosowanie art. 54 § 1 pkt 1 i 7 Ordynacji podatkowej. Z tej też przyczyny, zarzuty skarżącego, dotyczące istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, Sąd uznał za bezzasadne. Podkreślić należy, że decyzja z dnia [...] r. utrzymuje w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w sprawie określenia W.B. zobowiązania w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od lipca do grudnia 2002r. Powyższa decyzja nie zawiera rozstrzygnięcia w przedmiocie odsetek. Skoro decyzja z dnia [...] r., co do której skarżący domaga się wznowienia postępowania, nie zawiera rozstrzygnięcia co do naliczenia i wyegzekwowania odsetek za zaległości podatkowe, a co za tym idzie nie została wydana na podstawie art. 31 ust. 1 u.k.s. w zakresie, w jakim wyłącza on odpowiednie stosowanie art. 54 § 1 Ordynacji podatkowej, to stwierdzić należy, że decyzja ta nie została wydana na podstawie tej części art. 31 ust. 1 u.k.s., której niekonstytucyjność stwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt SK 2/10. Powyższe nie daje więc podstaw do przyjęcia, że spełniona została przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu, kwalifikowany charakter przesłanek określonych w treści art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, oznacza - że nie można rozszerzać ich zastosowania na stany podobne bądź rozstrzygnięcia oparte na innych podstawach prawnych niż wynikających z treści tego przepisu. W kontekście brzmienia art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej dotyczyć to będzie tylko i wyłącznie tych rozstrzygnięć (decyzji), które zostały wydane na podstawie przepisów, których niekonstytucyjność stwierdził Trybunał Konstytucyjny. Decyzja ostateczna z dnia [...] r. wydana została na podstawie art. 31 ust. 1 u.k.s., w zakresie w jakim nakłada on na organ skarbowy obowiązek odpowiedniego stosowania Ordynacji podatkowej w postępowaniu kontrolnym prowadzonym w stosunku do podatnika i ten fragment przepisu nie został uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niekonstytucyjny oraz nie został usunięty przez ustawodawcę w toku kolejnej zmiany ustawy (obecnie art. 31 ust. 1 u.k.s. obowiązuje w brzmieniu ustalonym przez art. 1 pkt 32 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o zmianie ustawy o kontroli skarbowej oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 127, poz. 858) i stanowi, że "W zakresie nieuregulowanym w ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa". Nie można zatem uznać, że decyzja ostateczna z dnia [...] r. wydana została na podstawie przepisu, którego niekonstytucyjność stwierdził Trybunał Konstytucyjny. Rozważania powyższe prowadzą do konstatacji, że w badanej sprawie - z uwagi na fakt, że decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowego w Ł.z dnia [...] r. w sprawie określenia W. B. zobowiązania w podatku akcyzowym oparta została o zgodny z Konstytucją fragment przepisu art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej - nie została spełniona przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, a zatem decyzja odmawiająca uchylenia ostatecznej decyzji nie narusza prawa. Przypomnieć ponadto należy, że art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej w brzmieniu obowiązującym do dnia wejścia w życie ustawy zmieniającej z dnia 5 marca 2010 r. o zmianie ustawy o kontroli skarbowej (Dz.U. nr 76, poz. 492), jak już wyżej wskazano, stanowił o odpowiednim stosowaniu przepisów Ordynacji podatkowej do postępowania kontrolnego w zakresie nieuregulowanym tą ustawą, natomiast art. 24 określa, jakie rozstrzygnięcia może wydać organ kontroli skarbowej. Przepisy te odsyłają do odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie nieuregulowanym ustawą o kontroli skarbowej, a zakres kompetencji organu kontroli skarbowej do wydawania decyzji administracyjnych został w tej ustawie uregulowany w art. 24. Podkreślić trzeba, że odesłanie do przepisów Ordynacji podatkowej dotyczy norm regulujących tryb postępowania, w zakresie, w jakim jest to konieczne do wydania decyzji określających lub ustalających zobowiązanie podatkowe. Jedynie w tych granicach tryb i rezultaty postępowania kontrolnego wiążą się z kompetencjami, jakie mają w tym zakresie organy podatkowe, o których mówi art. 13 tej ustawy. Zgodnie z art. 24 pkt 1 lit a Ordynacji podatkowej - organ kontroli skarbowej kończy postępowanie kontrolne: decyzją w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, gdy ustalenia dotyczą: podatków, których określanie lub ustalanie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych, oraz podatku akcyzowego. Żaden z przepisów ani ustawy o kontroli skarbowej, ani Ordynacji podatkowej nie przyznaje organowi kontroli skarbowej kompetencji do wydania decyzji określającej wysokość odsetek. W myśl art. 53 § 3 ww. ustawy odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1. A zatem, nawet w przypadku wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, odsetki nie będą wynikać z jej treści. Wskazać należy, że organ egzekucyjny, egzekwując należność pieniężną, musi znać jej wysokość, bowiem w tytule egzekucyjnym muszą być podane wszelkie dane, pozwalające na jej ustalenie. Obowiązkiem organu egzekucyjnego jest więc prawidłowe wypełnienie tytułu wykonawczego z uwzględnieniem w nim okresów przerw w naliczaniu odsetek na podstawie art. 54 § 1 pkt 1 i 7 Ordynacji podatkowej. W świetle powyższych rozważań dotyczących wyroku Trybunału Konstytucyjnego oraz brzmienia art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej zasadne jest wywiedzenie, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt SK 2/10 dotyczy postępowań - w wyniku, których zostały naliczone odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych. Skoro w badanej sprawie nie zostały naliczone podatnikowi odsetki na podstawie niekonstytucyjnej części przepisu, tj. art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, w zakresie, w jakim wyłącza on odpowiednie stosowanie do postępowania kontrolnego art. 54 § 1 pkt 1 i 7 ustawy Ordynacja podatkowa - organy prawidłowo uznały, że nie ma podstaw do uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] r. na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym oddalił skargę. tp