III SA/Łd 763/05

Dnia 15 marca 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska Sędzia NSA Janusz Furmanek ( spr.) Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Protokolant asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 marca 2006 roku sprawy ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz W. W. kwotę 1.459 (tysiąc czterysta pięćdziesiąt dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. III SA/Łd 763/05 U Z A S A D N I E N I E Wyrokiem z dnia 2 grudnia 2004 r., sygn. akt 3 I SA/Łd 892/03, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę W. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie naruszały przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania administracyjnego w sposób, który mógł wpłynąć na wynik sprawy. Wskazał przy tym, iż zarzuty skarżącego dotyczące zastosowania przez organ celny metody "ostatniej szansy" były niezasadne. Jednocześnie Sąd podniósł, iż wiarygodność faktury, rachunku czy umowy obejmuje nie tylko autentyczność tego dokumentu, ale także wiarygodność wskazanej w nim ceny transakcyjnej. Dokument taki nie będzie wiarygodny w sytuacji, gdy podana w nim cena transakcyjna budzi oczywiste wątpliwości, tj. gdy w oczywisty sposób nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru lub też jej wysokość budzi poważne wątpliwości co do tego, czy nie została zawyżona względnie zaniżona (art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego). Przeprowadzona w tej sprawie przez organy celne analiza uśrednionych cen pojazdów tego samego typu, o tym samym roku produkcji, co pojazd sprowadzony przez skarżącego na rynku zagranicznym, wykazała (przy użyciu katalogu "Eurotax Schwacke 2003 SPS-D 2/2003), iż cena zawarta w załączonej do zgłoszenia celnego umowie znacznie (blisko trzykrotnie) odbiega od cen wskazanych w powyższym katalogu. Jak wynikało z akt sprawy importowany samochód był sprawny technicznie, posiadał standardowe wyposażenie m.in.: elektrycznie opuszczane szyby przednie, elektryczne lusterka, klimatyzację, centralny zamek, ABS, a jako uszkodzenie zgłoszono jedynie porysowanie powłoki lakierniczej tylnego i przedniego zderzaka oraz tylnego prawego błotnika. Zdaniem Sądu, wymienione okoliczności pozwalały stwierdzić, że zaszły uzasadnione przyczyny zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji służących do określenia wartości celnej pojazdu sprowadzonego na polski obszar celny przez skarżącego, zgodnie z art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Sąd stwierdził także, iż organ celny prawidłowo przyjął, że przedmiotowy samochód był w momencie dokonania zgłoszenia celnego samochodem 3-letnim, do którego miała zastosowanie stawka podatku akcyzowego 3,1 %. Ponadto odnosząc się do zarzutu pominięcia przy ustalaniu wartości celnej odliczeń z tytułu marży importera, ponadnormatywnego przebiegu oraz oparcia zaskarżonej decyzji na akcie normatywnym o charakterze wewnętrznym, Sąd uznał je za nieuzasadnione. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego złożył W. W., reprezentowany przez radcę prawnego W. R. K., wnosząc przy tym o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcie o kosztach postępowania. Wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy poprzez naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zwanej dalej - "p.p.s.a.", przez nieuwzględnienie skargi mimo naruszenia przez organ w toku postępowania administracyjnego następujących przepisów: 1/ art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117, z późn. zm.) poprzez wadliwe ustalenie wartości celnej towaru, tj. nieodpowiadającej jego stanowi wobec braku uwzględnienia stanu konkretnego pojazdu i jego faktycznej ceny transferowej odpowiadającej cenie rynkowej, 2/ art. 23 § 1-2 i § 7, art. 29 § 1 Kodeksu celnego poprzez zastosowanie przy ustalaniu wartości celnej towaru metody "ostatniej szansy", w sytuacji gdy nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 23 § 2 Kodeksu celnego oraz Artykule 1 ust. 1 lit. a-d Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r., a także brak było przesłanek do zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji i dokumentów służących do określenia wartości celnej, przedłożonych przez skarżącego, 3/ art. 122, art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacji podatkowej (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.) w związku z art. 262 Kodeksu celnego, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, co miało wpływ na wadliwe ustalenie wartości celnej towaru, a także nieuwzględnienie podnoszonych przez skarżącego okoliczności odnoszących się do stanu przedmiotowego pojazdu, 4/ art. 29 § 1 pkt 2, § 2 pkt 7 Kodeksu celnego w związku z Artykułem 7 ust. 1 i ust. 2 lit. g Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. oraz uwag do tegoż artykułu, poprzez ustalenie wartości celnej w oparciu o cenę nowego auta podaną w katalogu "Eurotax" przy jednoczesnym oderwaniu od stanu technicznego pojazdu, a także błędne ustalenie jej wartości netto, z uwagi na to, iż cenę bazową wynikającą z ww. katalogu pomniejszonego jedynie o podatek VAT 22 podatek akcyzowy 3.1 % zamiast o podatek VAT 22% i podatek akcyzowy 15.1 % (stosownie do rocznika pojazdu) i współczynniki takie, jak: braki, uszkodzenia, ponadnormatywny przebieg, marża importera, 5/ naruszenie zasady swobody oceny dowodów wyrażonej w art. 192 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego poprzez dokonanie dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, a także naruszenie art. 122, 187 § 1 i 197 Ordynacji podatkowej przez: a) pominięcie dokumentu - oświadczenia o dodatkowych kosztach poniesionych w związku z zakupem przedmiotowego pojazdu w wysokości 450 EUR, co znajdowało także odzwierciedlenie poprzez wskazanie tych dodatkowych kosztów w poz. 12 SAD, zaś wynikało z nich, że przedmiotowy pojazd był pojazdem o zmniejszonej wartości, co wpływało na określenie jego wartości transakcyjnej- skarżący zarówno w toku postępowania przed organami celnymi, jak i przed Sądem wskazywał, iż powierzchnia lakiernicza poprzedniego prawego błotnika była mocno porysowana, tylny prawy błotnik posiadał ślady naprawy, zaś tylny zderzak i tylna pokrywa bagażnika były w innym kolorze, co wynikało z faktu, iż pełnomocnik skarżącego (osoba, która sprowadziła pojazd na polski obszar celny), zakupiła te ww. części, które brakowały wraz z tylną lampą, przednim prawym kierunkowskazem, przednią prawą lampą, a następnie przed wprowadzeniem pojazdu na polski obszar celny, zamontował te części; b) niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia wartości przedmiotowego pojazdu, w sytuacji gdy istniały – zdaniem organu- okoliczności powodujące wątpliwości co do wartości celnej pojazdu i oparcie organu na katalogu z pominięciem cech indywidualnych przedmiotowego pojazdu. Po rozpatrzeniu powyższej skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 20 października 2005 r. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi do ponownego rozpoznania oraz zasądził od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz W. W. kwotę 763 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu wskazał, iż Sąd rozpatrujący sprawę w pierwszej instancji zaakceptował stanowisko organu celnego w kwestii ustalenia wartości celnej pojazdu, polegające na odliczeniu od ceny wynikającej z katalogu wydawnictwa "EUROTAX" podatku VAT i podatku akcyzowego, mimo iż organ II instancji nie wskazał przepisu prawa uzasadniającego zastosowanie podatku akcyzowego w wysokości 3,1 %, czy też 15.1 %, jak żądał skarżący, jak i również nie wskazał w uzasadnieniu z jakiego przepisu wynika, iż do pojazdu trzyletniego ma zastosowanie stawka podatku akcyzowego 3,1 %. Podkreślił, przy tym, iż z § 6 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 18 marca 2002 r. w sprawie ustalenia wartości celnej używanych pojazdów samochodowych wynika zalecenie odliczania podatku akcyzowego min. w wysokości 3,1 %, czy też zakaz korekt i uszkodzeń. Okoliczności sprawy zdają się wskazywać na to, iż organy celne aczkolwiek formalnie nie powołały cyt. Komunikatu, to jednak faktycznie zastosowały się do zawartych w nich zaleceń. Komunikat ten zawierający w swej preambule "polecenie", nie ma żadnego uzasadnienia prawnego i niedopuszczalne jest jego stosowanie w procedurze będącej przedmiotem postępowania. Dodał także, iż w jego ocenie ustalona wartość celna pojazdu nie jest w pełni zgodna z zasadami postępowania wobec używanych pojazdów samochodowych, określonymi w Studium 1.1, w tym w szczególności z pkt 23 tych zasad. Zgodnie z którym, przy opieraniu się na katalogach lub wyspecjalizowanych wydawnictwach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych, należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (na przykład: nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty i akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia. Jednakże organy celne nie uwzględniły tej okoliczności, mimo że z treści "rewizji pojazdu samochodowego" wynika, że przedmiotowy pojazd był uszkodzony, w określonym zakresie. Odmowy uwzględnienia tej okoliczności nie może przy tym uzasadniać zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, wydanym na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 marca 2001 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 17, poz. 197), gdyż przepisy te nie dotyczą metod ustalania wartości celnej towarów, albowiem akt ten dotyczy dokumentów, jakie powinny być dołączone do zgłoszenia celnego używanego pojazdu samochodowego. Wymagane w tym akcie dokumenty zostały dołączone przez skarżącego do zgłoszenia celnego. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił ponadto, iż Sąd I instancji nie odniósł się do kwestii dodatkowych kosztów, na które powoływał się skarżący w odwołaniu od decyzji organu I instancji i w skardze do WSA. Przyjmując w oparciu o powyższe ustalenia, iż wartość celna przedmiotowego pojazdu została ustalona w sposób arbitralny, bez uwzględnienia stanu pojazdu i wszystkich elementów wpływających na jego wartość, co stanowiło naruszenie art. 29 § 2 pkt 7 Kodeksu celnego, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż zaskarżony wyrok wydany został z naruszeniem art. 145 § 1 pkt c p.p.s.a. i na tej podstawie uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Stosownie do art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), Sąd, któremu sprawa został przekazana, do ponownego rozpoznania związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wychodząc z tych przesłanek Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym względzie przede wszystkim uwagę zwraca sposób ustalenia wartości celnej towaru, a w szczególności przyjęta przez organy metoda obliczania tej wartości przy braku wskazania przepisu, z którego wynikać miałoby, iż do pojazdu trzyletniego ma zastosowanie stawka podatku akcyzowego 3,1 %. W dalszej kolejności za niezgodną z wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej zasadą działania organów na podstawie prawa, uznać należy praktykę stosowania się organów celnych do zaleceń zawartych w Komunikacie Prezesa Głównego Urzędu Ceł, aktu normatywnego o charakterze wewnętrznym. Powołany przepis nakłada bowiem na organy celne obowiązek działania na podstawie przepisów prawa powszechnie obowiązującego, czyli jedynie na podstawie aktów prawnych określonych w katalogu źródeł prawa, o którym mowa w art. 87 Konstytucji RP. Ponadto wskazać należy, iż ustalona wartość celna nie jest w pełni zgodna z zasadami postępowania wobec używanych samochodów, określonymi w Studium 1.1. Zgodnie bowiem z pkt 23 tych zasad, przy opieraniu się na katalogach lub wyspecjalizowanych wydawnictwach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych, należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (na przykład: nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty i akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia. Tymczasem organy nie uwzględniły tej okoliczności, mimo iż z treści rewizji pojazdu samochodowego wynika, że przedmiotowy pojazd był uszkodzony, w określonym zakresie. Odmowy uwzględnienia tej okoliczności nie uzasadnia zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, wydane na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 marca 2001 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 17, poz. 197), gdyż przepisy te nie dotyczą metod ustalania wartości celnej towarów, albowiem akt ten dotyczy dokumentów, jakie powinny być dołączone do zgłoszenia celnego używanego pojazdu samochodowego. Wymagane w tym akcie dokumenty zostały dołączone przez skarżącego do zgłoszenia celnego. Ponadto wskazać przyjdzie, iż organy celne nie odniosły się do dodatkowych kosztów, na które wskazywał skarżący w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Powyższe uwagi prowadzą do konkluzji, iż wartość celna towaru została ustalona w sposób arbitralny, bez uwzględnienia stanu pojazdu i wszystkich elementów wpływających na jego wartość, co skutkuje naruszeniem art. 29 § 2 pkt 7 Kodeksu celnego, art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ rozważy wszystkie elementy stanu faktycznego sprawy w świetle postanowień powyższych przepisów, w tym rozważy możliwość dopuszczenia dowodu z opinii biegłego na tle cyt. Studium 1.1. "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych", a swoje stanowisko uzasadni zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Z tych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 152 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz stwierdził, iż nie podlega ona wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W kwestii kosztów orzeczono zaś na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349, ze zm.), w związku z art. 250 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a.