III SA/Łd 894/19

Dnia 17 grudnia 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.), Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Kowalska, , Sędzia NSA Irena Krzemieniewska, Protokolant Sekretarz sądowy Renata Tomaszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2019 roku sprawy ze skargi W.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego oddala skargę. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1169 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania W.K. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. nr [...] z dnia [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny i prawny. W dniu 10 marca 2015 r. W.K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą W.K. A, zgłosił w formie elektronicznej (za pośrednictwem systemu ECS), do procedury wywozu w Urzędzie Celnym [...] w Ł. towar ujęty w fakturze nr [...] z dnia 4 marca 2015 r. w postaci bluzek damskich z wiskozy o wartości 45.290,00 PLN. Jako odbiorcę towaru wskazano: S.W., ul. B 17 m 96, B., Białoruś. Zgłoszenie to zostało zarejestrowane pod numerem [...], a towar zwolniono do wywozu. W dniu 24 marca 2015 r. węgierski urząd celny przesłał wyniki kontroli towarów objętych ww. zgłoszeniem oraz poinformował o zmianie urzędu wyprowadzenia towarów, z urzędu [...] na [...]. Informacje te były podstawą potwierdzenia wywozu towarów. W oparciu o kolejną informację węgierskiej administracji celnej, że wycofuje potwierdzenie wywozu oraz w związku z wynikami weryfikacji przeprowadzonej przez białoruską administrację celną, w wyniku której nie stwierdzono deklaracji przywozowych towarów od polskiego eksportera, objętych ww. zgłoszeniem MRN, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł., decyzją z dnia [...] unieważnił zgłoszenie wywozowe. W odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie decyzji, zarzucając naruszenie przepisów: 1) art. 187, art. 191, art. 192 o.p. poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, dokonanie nieprawidłowej oceny materiału dowodowego, brak możliwości weryfikacji i odniesienia się do zebranego materiału dowodowego; 2) art. 66 ust. 2, art. 161 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny; 3) art. 251 ust. 2 lit. b, art. 796da ust. 4 oraz art. 796e rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że stosownie do art. 161 ust. 1 WKC, procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Unii. Dokonanie wywozu wymaga spełnienia przewidzianych dla niego formalności, z uwzględnieniem środków polityki handlowej oraz, jeśli znajdują zastosowanie, należności celnych wywozowych. Zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu (art. 162 WKC). Z regulacji tych wynika, że dokonanie wywozu towaru winno być dokonane zgodnie z procedurą pozwalającą na wyprowadzenie poza obszar Wspólnoty towarów wspólnotowych, która wymaga zastosowania wobec towarów nią objętych określonych środków polityki handlowej i spełnienia formalności wywozowych. Towar przyjęty do procedury wywozu od chwili przyjęcia przez organ celny zgłoszenia celnego pozostaje pod dozorem celnym do momentu opuszczenia obszaru celnego Wspólnoty. Ostatecznej weryfikacji ilości i rodzaju wywożonego towaru dokonać może urząd celny wyprowadzenia, a w konsekwencji może zezwolić na opuszczenie przez towar terytorium Wspólnoty, ale ma również prawo odmówić wyprowadzenia towaru, jeżeli wykryje nieprawidłowości. Zwolnienie do wywozu, które jednoznaczne jest zezwoleniem właściwego urzędu celnego na opuszczenie przez ten towar obszaru celnego Wspólnoty, udzielane jest pod warunkiem, że towar opuszczając obszar celny Wspólnoty jest w tym samym stanie, w jakim znajdował się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu. Organ wskazał, że szczegółowy tryb wymiany informacji pomiędzy organami celnymi w wypadku objęcia towaru procedurą wywozu poza obszar celny Unii regulują przepisy art. 796a-796e RWKC, ujęte w Rozdziale 3 zatytułowanym "Wymiana danych wywozowych między organami celnymi z wykorzystaniem technologii informatycznej i sieci komputerowych". Zgodnie z art. 796d ust. 2 RWKC, urząd celny wyprowadzenia przesyła "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" do urzędu celnego wywozu najpóźniej w dniu roboczym następującym po dniu, w którym towary opuściły obszar celny Unii. W przypadkach uzasadnionych szczególnymi okolicznościami urząd celny wyprowadzenia może przesłać komunikat w późniejszym terminie. Służą temu pewne standardy natury organizacyjnej i technologicznej, polegające na uproszczaniu procedur celnych przez administracje poszczególnych państw członkowskich, w tym m.in. polegające na wykorzystaniu systemów informatycznych. Według art. 4d RWKC, organy celne mogą stosować systemy teleinformatyczne do wymiany informacji między urzędami celnymi biorącymi udział w danej procedurze. Obecnie organy celne stosują we wzajemnej komunikacji tzw. System Kontroli Eksportu (ang. Export Control System, ECS). System ten umożliwia wymianę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej. Umożliwia m.in. awizowanie wysyłki towarów do urzędu celnego granicznego i zwrotne informowanie urzędu celnego wywozu o wyprowadzeniu towarów z obszaru celnego Unii. Elektroniczne potwierdzenie wyprowadzenia towarów przesyłane z urzędu wywozu do zgłaszającego zastępuje kartę 3 SAD. W systemie tym dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii jest komunikat IE599, podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat IE599 zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE-599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu. W sytuacji braku możliwości udokumentowania faktu wywozu towaru poza obszar celny Unii, dopuszczalne jest przedstawienie dowodów alternatywnych potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru. Zgodnie z art. 796da ust. 4 RWKC, taki dowód może stanowić w szczególności jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich: a) kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Unii; b) dowód zapłaty, faktura lub potwierdzenie dostawy należycie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Unii; c) oświadczenie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorstwo, które wyprowadziło towary poza obszar celny Unii; d) dokument poświadczony przez organy celne państwa członkowskiego lub kraju spoza obszaru celnego Unii; e) prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na platformy wiertnicze i produkcyjne ropy naftowej i gazu oraz turbiny wiatrowe. Stosownie do art. 796e ust. 1 lit. b RWKC, urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu, jeżeli w przypadkach określonych w art. 796da ust. 2, nie otrzymał w ciągu 10 dni komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ale jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796da ust. 4 są dostateczne. Z art. 251 ust. 2 lit. b RWKC wynika, że zgłoszenie celne może zostać unieważnione po zwolnieniu towarów, jeżeli towary zostały zgłoszone do wywozu lub do procedury uszlachetniania biernego, pod warunkiem, że urząd celny wywozu został poinformowany, zgodnie z art. 972a ust. 1, lub uznaje on, zgodnie z art.796e ust.2, że zgłoszone towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. Z ustaleń faktycznych wynika, że w dniu 10 marca 2015 r. w Oddziale Celnym [...] w Ł., Agencja Celna C M.W., działając z upoważnienia W.K. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą: W.K. A przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny Wspólnoty towary o łącznej wartości 45.290,00 PLN, wynikającej z faktury [...] z dnia 4 marca 2015 r. Jako odbiorcę towarów wskazano: S. W., ul. B 17 m 96, B., Białoruś. Deklarowanym urzędem wywozu był OC [...] w Ł. ([...]), natomiast urzędem wyprowadzenia miał być OC w D. ([...]). Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane w elektronicznym systemie kontroli wywozu ECS pod numerem [...], a towar został zwolniony do wnioskowanej procedury wywozu. W dniu 24 marca 2015 r. w systemie ECS pojawił się komunikat IE518, przesłany przez węgierski urząd celny [...] na granicy węgiersko-ukraińskiej ([...]), zawierający wyniki kontroli towarów objętych ww. zgłoszeniem. Tym samym dokonano zmiany zadeklarowanego urzędu wyprowadzenia towarów z urzędu [...] na [...]. Na podstawie wspomnianego komunikatu IE518 został wygenerowany w systemie komunikat IE599 potwierdzający wywóz towarów poza obszar Wspólnoty. W dniu 25 maja 2017 r. Izba Administracji Skarbowej we W. przekazała pismo Narodowego Urzędu Podatkowego [...] Celnego w [...] nr [...] z dnia 8 maja 2017 r., informujące, że w oparciu o wniosek bułgarskiej administracji celnej strona węgierska przeprowadziła kontrolę dotyczącą prawidłowości zamknięcia procedur tranzytu. Węgierska administracja celna przeanalizowała historie przedmiotowych procedur tranzytowych i ustaliła, że w przypadku 31 przesyłek środki transportu zawierały takie towary, w których historiach występowały różne procedury wywozowe. Po zamknięciu procedur wywozowych towary były przeładowywane na tureckie środki transportu, przedstawiciel ukraińskiej firmy D Ltd. lub E Ltd., który miał prawo rozporządzania towarami, zawnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji. Każda z tych przesyłek składała się z licznych procedur wywozowych. Część procedur wywozowych zakończonych w urzędzie celnym [...] i objętych następnie procedurą tranzytu była zgłaszana do procedur wywozu w Polsce (numery zgłoszeń wywozowych zostały wskazane w załączniku 2). W związku z tym, że na podstawie informacji przekazanej przez stronę bułgarską ustalono, że towary objęte zgłoszeniami wymienionymi w załączniku 2 faktycznie nie opuściły terytorium Unii Europejskiej, administracja celna Węgier wycofała potwierdzenie końcowego wywozu ww. towarów z obszaru Wspólnoty. Wśród zgłoszeń wymienionych w załączniku 2 znajdowało się zgłoszenie celne przyjęte w Oddziale Celnym [...] w Ł. nr [...] z dnia 10 marca 2015r. Ponadto pismem z dnia 18 sierpnia 2017 r. nr [...], w ramach międzynarodowej pomocy administracyjnej, Państwowy Komitet Celny Republiki Białorusi w M. ustalił, że wskazany jako odbiorca spornego towaru S.W. nie został zarejestrowany w Państwowym rejestrze osób prawnych i przedsiębiorców na terenie Białorusi oraz ustalono, że w centralnym archiwum danych informacji celnej w okresie od 1 stycznia 2015 r. do 18 sierpnia 2017 r. nie stwierdzono deklaracji przywozowych zgłaszanych przez obywateli Białorusi, wskazanych w zgłoszeniach celnych eksportowych od polskich nadawców, w tym przypadku w zgłoszeniu [...] z dnia 10 marca 2015 r. W toku postępowania przed organem I instancji pismem z dnia 20 lutego 2018 roku skarżący przedstawił dowody mające jego zdaniem potwierdzić wywóz towarów poza obszar celny Wspólnoty. Przedłożył oświadczenie (eksportera) z dnia 10 lutego 2018 r., [...], fakturę sprzedaży towaru wraz ze specyfikacją i dowodem wpłaty KP. Powołał się także na komunikat z systemu elektronicznego IE599, jako generowany przez administrację celną, urzędowy i najbardziej wiarygodny dowód wyprowadzenia towaru poza obszar Wspólnoty. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że przedłożony wydruk zgłoszenia MRN jest wyłącznie zgłoszeniem towaru do procedury wywozu, natomiast wydruk komunikatu IE599 został wygenerowany na podstawie informacji węgierskiej administracji celnej, która następnie ustaliła, że towary wskazane m.in. w spornym MRN nie przekroczyły granicy Wspólnoty i wycofała potwierdzenie ich wyprowadzenia poza granice Wspólnoty. Faktura nr [...], specyfikacja oraz dowód wpłaty KP są jedynie dowodami na dokonanie transakcji sprzedaży pomiędzy skarżącym jako sprzedającym, a nabywcą towaru z Białorusi. Sam fakt, że w przypadku nabywcy towaru wskazano w fakturze miejsce siedziby znajdujące się poza obszarem Wspólnoty nie może przy braku innych dowodów przesądzać, że towar został wyprowadzony z obszaru Wspólnoty. Złożone przez skarżącego oświadczenie z dnia 10 lutego 2018 r., jako eksportera towaru, nie jest dowodem na jego faktyczny wywóz poza obszar celny Wspólnoty, w sytuacji istnienia przeciwstawnych dowodów, tj. wycofania potwierdzenia wywozu przez administrację węgierską oraz brak poświadczenia wwozu tego towaru na teren Białorusi. DIAS wskazał, że z powyższych ustaleń wynika, że towary objęte zgłoszeniem [...] z dnia 10.03.2015 r., nie opuściły obszaru Wspólnoty, a zatem zgodnie z art. 66 ust. 2 WKC, w związku z art. 251 ust. 2 RWKC, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej unieważnia ww. zgłoszenie celne. W ocenie organu odwoławczego decyzja organu I instancji jest prawidłowa, a argumentacja przedstawiona w jej uzasadnieniu w obowiązującym stanie faktycznym oraz prawnym przekonująca i właściwa. Akta sprawy wskazują, że zebrany materiał dowodowy jest kompletny i pozwolił na dokonanie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, strona miała zapewniony czynny udział w postępowaniu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał zarzuty zawarte w odwołaniu za nieuzasadnione. Nie doszło do naruszenia przepisów art. 187, art. 191 o.p. polegających na nierozpatrzeniu całego materiału dowodowego i dokonaniu nieprawidłowej jego oceny. Zgodnie z przepisami działu IV Ordynacji podatkowej (zwanej dalej O.p.) organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe są zobowiązane w myśl art. 187 § 1 o.p. w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W rozpatrywanej sprawie organ I instancji nie uchybił powyższym zasadom postępowania i dołożył wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy, umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Analiza akt pozwala na stwierdzenie, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób wyczerpujący i kompletny, zmierzający do wyjaśnienia wszystkich kwestii spornych. Świadczy o tym materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, w szczególności pismo węgierskiej administracji celnej, która wycofała potwierdzenie wyprowadzenia towarów poza granice Wspólnoty oraz pismo białoruskiej administracji celnej, z którego wynika, że nie stwierdzono deklaracji przywozowych spornych towarów na Białoruś, a ponadto odbiorca spornego towaru S.W. nie został zarejestrowany w Państwowym rejestrze osób prawnych i przedsiębiorców na terenie Białorusi. O wszystkich pismach, które zostały przekazane, w ramach pomocy prawnej, przez administracje celne Węgier, Bułgarii oraz Białorusi, skarżący został poinformowany przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. powiadomieniem z dnia 19 grudnia 2017 r. oraz pismem z dnia 15 grudnia 2018 r. Miał zatem możliwość zapoznania się i odniesienia do zebranego materiału dowodowego. W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 192 o.p., z którego wynika, że okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów jest również niesłuszny. Zdaniem DIAS nie są również słuszne zarzuty naruszenia przepisów art. 66 ust. 2 oraz art. 161 WKC oraz art. 251 ust. 2 lit. b, art. 796da i 796e RWKC. Organ wyjaśnił, że przepisy art. 796da i 796e RWKC umożliwiają przedstawienie dowodów alternatywnych wykazujących, że towar opuścił obszar celny Wspólnoty. Dokumenty alternatywne, o których mowa w art. 796da RWKC, powinny w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzać, że objęty konkretnym zgłoszeniem celnym wywozowym towar, w tym samym stanie opuścił obszar celny Wspólnoty. Organ wskazał, że na temat wymogów dotyczących dokumentowania wywozu wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 października 2013 r. sygn. I GSK 1068/12, wskazując, że "dokumenty, o których mowa w art. 796da RWKC powinny w sposób nie budzący wątpliwości potwierdzać, że objęty konkretnym zgłoszeniem celnym wywozowym towar, w tym samym stanie opuścił obszar celny Unii. Zatem z dokumentów tych winno wynikać, że towar zgłoszony do procedury wywozu to ten sam towar i w takiej samej ilości, który następnie opuścił obszar celny Wspólnoty. Rzeczą strony jest wykazanie tych okoliczności. Może ona wykazać fakt wywozu towaru, przedstawiając jeden z dokumentów, o których mowa w przepisie art. 796da RWKC, może też przedstawić zupełnie inny dokument niewymieniony w tym przepisie. Istotne jest, by pozwalał on na identyfikację zgłoszonego do procedury wywozu towaru i potwierdzał wystąpienie tego samego towaru poza granicami Wspólnoty. Dokument ten powinien być wiarygodny, mieć postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność kopii." Odnosząc się do przedłożonych dokumentów, mających potwierdzić wyprowadzenie towarów poza obszar celny Wspólnoty, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że zgłoszenie MRN jest wyłącznie zgłoszeniem towaru do procedury wywozu, a wydruk komunikatu IE599 jest komunikatem systemowym. Organ I instancji słusznie zauważył, że został wygenerowany w systemie ECS, w związku z wynikami kontroli przeprowadzonymi w urzędzie wyprowadzenia. W tym przypadku urzędem wyprowadzenia był węgierski urząd celny ([...]), gdzie towar ten został przedstawiony i następnie zgłoszony do procedury tranzytu. W związku z przeprowadzoną kontrolą tych towarów uznano ich tożsamość, co w konsekwencji oznaczało wysłanie przez urząd węgierski ([...]) komunikatu IE518, zawierającego wyniki kontroli towaru w urzędzie wyprowadzenia. Odbiorcą tego komunikatu był urząd wywozu [...]. W związku z potwierdzeniem zgodności towarów, na podstawie wyników kontroli generowany jest komunikat IE599, kierowany do eksportera towaru. Komunikat co do zasady formalnie potwierdza wyprowadzenie towaru poza obszar Wspólnoty i komunikat taki pojawi się również w przypadku, gdy dane towary zostaną objęte w celu wyprowadzenia inną procedurą, w tym procedurą tranzytu, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Organ zauważył, że wskazane w sprawie przepisy art. 796a-796e RWKC mają charakter proceduralny, są przepisami wykonawczymi do WKC. Oznacza to, że zgłoszenie wywozu nawet potwierdzone z wykorzystaniem technologii informatycznej i sieci komputerowych w formie odpowiedzi elektronicznymi komunikatami, wymaganymi w systemie ECS, nie stanowi o zwolnieniu towaru, zgodnie z cyt. art. 162 WKC (opuszczenia obszaru celnego Wspólnoty), jeżeli nie został spełniony materialnie podstawowy wymóg zwolnienia, czyli wywóz towaru poza teren Unii Europejskiej. Oznacza to, że podstawowe znaczenie związane z eksportem towarów należy łączyć z wyprowadzeniem towaru poza granice UE, a potwierdzenie tego zdarzenia może mieć miejsce w każdej jednoznacznej i wiarygodnej formie, tym bardziej, kiedy pochodzi, tak jak w stanie faktycznym, od węgierskiej administracji celnej, która poinformowała, że towar wskazany w ww. MRN nie przekroczył granicy Wspólnoty, w związku z czym wycofała wyprowadzenie towaru poza granice Wspólnoty i nie potwierdziła końcowego wywozu towaru. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej skarżący nie przedłożył żadnych dokumentów przewozowych ani urzędowych świadczących o wywiezieniu towaru z obszaru celnego Unii Europejskiej, albo poświadczających ich wprowadzenie do obrotu na obszarze celnym importera. Przedłożone dokumenty poświadczają jedynie zawartą transakcję sprzedaży, natomiast w aktach sprawy znajdują się urzędowe dokumenty, z których wynika, że towar nie został wywieziony poza obszar Wspólnoty i nie dotarł do wskazanego i zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym odbiorcy i miejsca poza obszarem celnym Wspólnoty. Organ wskazał, że w odwołaniu podniesiono, że w sprawie mają miejsce dwie niezależne od siebie procedury, a towar może być objęty co do zasady jedną procedurą, otwarcie zaś kolejnej wymaga zamknięcia dotychczasowej procedury. Zarzucono, że wobec towarów objętych wywozowym zgłoszeniem celnym otwarta została procedura tranzytu zewnętrznego udokumentowana Notą T 1. Otwarcie procedury tranzytu nastąpić miało na wniosek ukraińskich Spółek D lub E nie pozostających w żadnych relacjach prawnych, czy też faktycznych ze stroną. Odnosząc się do powyższego organ wyjaśnił, że węgierska administracja celna w pismach z dnia 8 maja 2018r. oraz z dnia 20 września 2018 r. poinformowała, że po zamknięciu procedur wywozowych towary były przeładowywane na tureckie środki transportu, a przedstawiciel ukraińskiej firmy D Ltd. lub E Ltd., który miał prawo rozporządzania towarami, zawnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji. Zamknięcie procedur wywozu przeprowadzono na Węgrzech, gdzie towary nie przekroczyły granicy UE, ale były objęte nowymi procedurami celnymi (w ramach procedur tranzytu). Wszystkie odpowiednie procedury celne wywozu zostały w całości umieszczone w procedurze tranzytu. Eksport towarów unijnych objętych procedurą wywozu został potwierdzony przez bułgarski organ celny w okresie pomiędzy lutym a sierpniem 2015 r. poprzez zamknięcie procedur tranzytu, które rozpoczęto po zakończeniu procedur eksportowych. Administracja celna Bułgarii poinformowała administrację celną Węgier w dniu 3 lutego 2017 r., że procedury tranzytu nie zostały zamknięte prawidłowo, chociaż węgierski organ celny nie miał wcześniej informacji o tym fakcie, że odpowiednie towary nie opuściły terytorium Unii Europejskiej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że co do zasady procedurą tranzytu obejmowane są towary niewspólnotowe i co wynika z treści art. 91 ust. 1 lit. a WKC. Procedura tranzytu zewnętrznego pozwala na przemieszczanie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze Wspólnoty towarów niewspólnotowych, niepodlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej. Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 1 lit. b WKC nie jest wykluczone objęcie towarów wspólnotowych procedurą tranzytu. Procedura ta jest również monitorowana przez system informatyczny NCTS, a wszystkie czynności odbywają się poprzez wymianę stosownych komunikatów. Stąd podnoszony zarzut, że w sprawie miały miejsce dwie niezależne od siebie procedury, a otwarcie kolejnej wymagało zamknięcia dotychczasowej nie jest dowodem na faktyczne wywiezienie towaru poza obszar Wspólnoty. Komunikat IE599, na który powołano się w odwołaniu, wysyłany do eksportera towarów za pośrednictwem systemu kontroli eksportu ECS jest komunikatem systemowym. Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie nadawcą tego komunikatu był urząd celny wywozu, czyli Oddział Celny w Ł. ([...]). Komunikat ten był wygenerowany przez system w związku z wynikami kontroli przeprowadzonymi w urzędzie przeznaczenia, którym był węgierski urząd celny ([..]), gdzie towar został przedstawiony i następnie zgłoszony do procedury tranzytu. Przeprowadzona kontrola towarów w konsekwencji spowodowała wysłanie przez węgierski urząd komunikatu IE518, zawierającego wyniki kontroli towarów w urzędzie przeznaczenia. Komunikat ten wysłano do urzędu wywozu [...]. Na jego podstawie został wygenerowany komunikat IE599 kierowany do eksportera, a który co do zasady potwierdza wyprowadzenie towaru poza obszar UE. Jednakże komunikat ten pojawi się również, gdy towary zostaną objęte w celu wyprowadzenia ich inną procedurą, w tym procedurą tranzytu i co miało miejsce w niniejszej sprawie. Odnośnie zarzutu, że skarżący nie pozostaje w żadnej relacji prawnej, czy też faktycznej z przedstawicielem ukraińskiej firmy D Ltd. lub E Ltd., które zgodnie z informacją przekazaną przez węgierskie władze celne miały prawo rozporządzania towarami i zawnioskowały o procedurę tranzytu towarów do Turcji, organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 161 ust. 5 WKC zgłoszenie do wywozu musi zostać złożone w urzędzie celnym właściwym dla dozoru miejsca, gdzie osoba dokonująca wywozu ma swoją siedzibę lub gdzie towary zostały zapakowane do transportu wywozowego. Przepisy art. 788 ust. 1 i 2 RWKC wprowadzają pojęcie "eksporter" i wskazują, że należy przez nie rozumieć osobę, na rzecz której dokonywane jest zgłoszenie i która w chwili jego przyjęcia jest właścicielem towarów lub posiada podobne prawo dysponowania nimi. Natomiast w przypadku, gdy własność lub podobne prawo do dysponowania towarami, na podstawie umowy posiada (w chwili wywozu) osoba mająca swoją siedzibę poza Wspólnotą, to za eksportera uważana jest strona umowy mająca swoją siedzibę we Wspólnocie. Jak wynika z ustaleń faktycznych jako nadawcę/eksportera w zgłoszeniu celnym wywozowym wskazano: Firmę Konfekcyjną W.K. Pl.F lA, [...] Ł., zgłaszającym była C M.W., ul. G 106 A, [...] Ł., odbiorcą towaru był S.W., ul. B 17 m 96, z B. na Białorusi. Organ odwoławczy nie zakwestionował pierwotnego zakończenia procedury wywozu, jednak w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, w tym informacji przekazanej przez węgierskie władze celne o wycofaniu informacji o wyprowadzeniu towarów poza obszar Wspólnoty stwierdził, że zgodnie z art. 251 ust. 2 lit. b RWKC Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. był uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia przedmiotowych towarów, a w przypadku ich braku, unieważnienia zgłoszenia celnego. W skardze W.K. zarzucił naruszenie: 1) art. 187,191, 192 o.p. poprzez: • nieustalenie stanu faktycznego istotnego i niezbędnego dla rozstrzygnięcia sprawy, • nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, • dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego w oczywistej sprzeczności z treścią zebranych w sprawie dowodów, 2) art. 66 ust. 2, art. 161 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, 3) art. 251 ust. 2 lit. b rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 roku ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny polegające na jego zastosowaniu w sprawie, 4) art. 796 da oraz 796e rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej RWKC) poprzez jego nieprawidłową wykładnię i błędne zastosowanie w sprawie, 5) art. 210 o.p. poprzez niewskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej niewyjaśnienie w uzasadnieniu decyzji. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji I i II instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanychm w tym kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy). Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) - dalej: p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Przy czym, co wymaga podkreślenia, stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Dokonując w tak zakreślonej kognicji sądowoadministracyjnej kontroli zaskarżonej decyzji, Sąd uznał, iż zarówno objęta wniesioną skargą decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...], jak i poprzedzającą ją decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z dnia [...], odpowiadają obowiązującemu prawu. Zgłoszenie celne w rozpoznawanej sprawie zostało złożone w dniu 10 marca 2015 roku, gdy obowiązywały przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Z dniem 1 maja 2016 r. weszło w życie rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające Unijny Kodeks Celny. Wobec braku przepisów przejściowych do oceny zdarzeń mających miejsce przed wejściem w życie przepisów nowych stosuje się przepisy materialnoprawne obowiązujące w dacie tych zdarzeń, zaś przepisy proceduralne mają zastosowanie do wszystkich postępowań zawisłych w momencie ich wejścia w życie. Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Przepisy art. 161-162 WKC regulują procedurę wywozu, a przepisy art. 788-796e rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L z dnia 11 października 1993 r. nr 253, str. 1), dalej jako "RWKC", określają zasady dokumentowania oraz potwierdzenia faktycznego wyprowadzenia towaru poza teren Unii. Stosownie do treści art. 161 ust. 1 WKC, procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Unii. Dokonanie wywozu wymaga spełnienia przewidzianych dla niego formalności, z uwzględnieniem środków polityki handlowej oraz, jeśli znajdują zastosowanie, należności celnych wywozowych. Zgodnie z art. 162 WKC, zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu. Szczegółowy tryb wymiany informacji pomiędzy organami celnymi w wypadku objęcia towaru procedurą wywozu poza obszar celny Unii uregulowano w rozdziale 3 "Wymiana danych wywozowych między organami celnymi z wykorzystaniem technologii informatycznej i sieci komputerowych" rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93. Zgodnie z art. 796d ust. 2 RWKC urząd celny wyprowadzenia przesyła "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" do urzędu celnego wywozu, najpóźniej w dniu roboczym następującym po dniu, w którym towary opuściły obszar celny Unii. W przypadkach uzasadnionych szczególnymi okolicznościami urząd celny wyprowadzenia może przesłać komunikat w późniejszym terminie. W rozpoznawanej sprawie zgłoszenie celne zostało dokonane z wykorzystaniem Systemu Kontroli Eksportu (ECS). System ten jest systemem unijnym umożliwiającym wymianę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej. Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii jest komunikat IE 599 podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat IE 599 zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE 599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu. Otrzymanie przez zgłaszającego komunikatu IE 599, który zawiera informację o potwierdzeniu wywozu, stanowi dowód dokonania eksportu. W przypadku jednak, gdy w związku z ingerencją zewnętrzną ustalono, że procedura wywozu otwarta w Polsce nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszaru Unii Europejskiej, w pełni uzasadnione jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru. W rozpoznawanej sprawie węgierska administracja celna uzyskała informację od bułgarskiej administracji celnej o zewnętrznej ingerencji w system informatyczny bułgarskiej administracji celnej. W oparciu o informację bułgarskiej administracji celnej, strona węgierska przeprowadziła kontrolę celną dotyczącą zamknięcia procedury tranzytu przesyłek dostarczonych z Węgier, z oddziału Punkt [...] Odpraw Celnych [...] ([...]), według dokumentów tranzytowych T1, do bułgarskiego Urzędu Celnego [...] Procedury tranzytu zostały zakończone w bułgarskim Urzędzie Celnym [...] ([...]). W wyniku kontroli ustalono, że procedury tranzytu zostały zakończone w sposób nieprawidłowy, a komunikaty elektroniczne dotyczące zmiany zadeklarowanego urzędu przeznaczenia, przedstawienia towarów w urzędzie przeznaczenia, przeprowadzonej kontroli i zakończenia operacji zostały przesłane do urzędu celnego bez jakiegokolwiek udziału funkcjonariuszy celnych. Wobec ingerencji zewnętrznej w system elektronicznej obsługi zgłoszeń, organ nie mógł uznać, że procedura wywozu otwarta w Polsce została prawidłowo zakończona i towar opuścił obszar Unii Europejskiej. Uzasadnione było przeprowadzenie postępowania w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru. Zgodnie z art. 796da ust. 4 RWKC taki dowód może stanowić w szczególności jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich: a) kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Unii; b) dowód zapłaty, faktura lub potwierdzenie dostawy należycie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Unii; c) oświadczenie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorstwo, które wyprowadziło towary poza obszar celny Unii; d) dokument poświadczony przez organy celne państwa członkowskiego lub kraju spoza obszaru celnego Unii; e) prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na platformy wiertnicze i produkcyjne ropy naftowej i gazu oraz turbiny wiatrowe. Organ celny stwierdził, że procedura wywozu otwarta w Polsce według dokumentu [...] nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszaru Unii Europejskiej. Wezwał eksportera do nadesłania dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towaru. Skarżący przedstawił: oświadczenie eksportera z dnia 10 lutego 2018 r., fakturę sprzedaży towaru, dowód wpłaty należności za towar, a także powołał się na komunikat IE 599. Nie przedłożył natomiast żadnych dokumentów świadczących o wywiezieniu towaru z obszaru celnego Unii Europejskiej, albo poświadczających ich wprowadzenie do obrotu na obszarze celnym importera. Przedłożone dokumenty nie mogły być uznane za wystarczający dowód wywozu. Uzasadnione wątpliwości organu wzbudziła okoliczność, że operacja przemieszczania towarów pomiędzy dwoma obszarami celnymi nie była potwierdzana przez żaden organ celny, czy też jakimkolwiek innym dokumentem, który nosiłby cechy dokumentu urzędowego. W aktach sprawy znajdują się urzędowe dokumenty, z których wynika, że towar objęty procedurą wywozu, po zamknięciu procedury wywozu, został w bułgarskim urzędzie celnym przeładowany na turecki środek transportu, a przedstawiciel ukraińskiej firmy, który miał prawo rozporządzania towarami, zawnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji. Procedura ta nie została prawidłowo zakończona, ponieważ nastąpiła zewnętrzna ingerencja w system. Zdaniem Sądu, prawidłowo przyjęły organy, że na eksporterze spoczywał obowiązek wykazania, że towar objęty zgłoszeniem celnym wywozowym, został wyprowadzony poza obszar celny Wspólnoty. Brzmienie art. 796da ust. 4 RWKC ("dowód może w szczególności stanowić jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich") wskazuje, że dla wykazania faktu wywozu towaru wystarczy przedstawienie jednego z dokumentów, o których mowa w tym przepisie. Strona może także przedłożyć zupełnie inny, niewymieniony w tym artykule, dokument. Istotne jest jedynie to, by dokument, na który powołuje się strona, był wiarygodny, a więc by miał postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność z oryginałem kserokopii. Dokument taki musi również pozwalać na identyfikację wywiezionego towaru w taki sposób, by można było bez żadnych wątpliwości stwierdzić, że dotyczy tego samego towaru, który został zgłoszony do procedury wywozu. Ocena mocy dowodowej i wiarygodności danego dokumentu należy natomiast do organu celnego, który potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu, jeżeli jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796 da ust. 4 RWKC są dostateczne (art. 796e ust. 1 lit. b RWKC). W świetle powyższego nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 187 art. 191 i art. 192 o.p. Wbrew twierdzeniu skarżącego, dokonana przez organ celny ocena dokumentów przez niego przedłożonych nie była dowolna. Dokumenty te, jak każdy inny dowód, podlegają ocenie organów celnych i mogą być weryfikowane przez inne dowody. Trafnie stwierdził organ, że dokumenty przedstawione przez stronę nie są dowodem na wywóz zakupionych towarów poza obszar celny Unii Europejskiej. Ze złożonych przez stronę skarżącą dokumentów wynika, że towar został sprzedany przez skarżącego obywatelowi innego kraju oraz załadowany na terenie Unii Europejskiej. Przedstawione dokumenty uprawdopodobniły podjęte przez stronę skarżącą czynności, które mogły zmierzać do wyprowadzenia towaru z obszaru Wspólnoty (faktura sprzedaży). Brak jednak dowodów, które pozwoliłyby stwierdzić, że wywóz taki miał faktycznie miejsce. Nie ulega bowiem wątpliwości, że komunikat IE 599 został wygenerowany w systemie w oparciu o komunikat IE 518, który został wysłany nieprawidłowo. Skarżący zarzucił organowi dowolną ocenę materiału dowodowego w oczywistej sprzeczności z treścią zebranych w sprawie dowodów. Zarzut ten w ocenie Sądu nie jest zasadny. W piśmie z dnia 8 maja 2017 r. Administracja Celna Węgier poinformowała, że towary objęte wyżej wymienionym zgłoszeniem nie opuściły terytorium Unii Europejskiej i w związku z tym administracja celna Węgier wycofuje potwierdzenie wyprowadzenia towarów i nie potwierdza końcowego wywozu towarów z obszaru Unii. Powyższe pismo zostało przekazane w ramach współpracy organów celnych państw członkowskich, która odbywa się na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 515/97 z dnia 13 marca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy między organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między Państwami Członkowskimi a Komisją w celu zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego (Dz. Urz. UE L z dnia 22 marca 1997 r. Nr 82, str. 1). Dokument ten ma moc dowodową dokumentu urzędowego. Ustalenia zawarte w tym dokumencie są wiążące dla polskich organów celnych. Zgodnie z treścią art. 194 Ordynacji podatkowej dokument urzędowy to dokument sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub innej jednostki, jeśli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Ordynacja nie ogranicza pojęcia dokumentów urzędowych do dokumentów krajowych. Dokumentem urzędowym jest także dokument sporządzony przez organy władzy publicznej innego państwa i honorowany przez władze Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie odrębnych przepisów. W myśl art. 86 Prawa celnego, organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Dokumenty urzędowe mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Z dokumentem związane jest domniemanie prawdziwości jego treści. Dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego korzystają z domniemania autentyczności i prawdziwości, chyba że zostanie ono skutecznie obalone innymi dowodami. Prawidłowo przeprowadzone przez organy celne państwa członkowskiego kontrole procedur wywozowych są wiążące dla organów celnych drugiego państwa członkowskiego i nie podlegają postępowaniu sprawdzającemu. Zgodnie z art. 796e RWKC, urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu w następujących przypadkach: a) po otrzymaniu komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia; b) jeżeli, w przypadkach określonych w art. 796da ust. 2, nie otrzymał w ciągu 10 dni komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ale jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796da ust. 4 są dostateczne. Jeżeli w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzymał komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia ani dostatecznych dowodów zgodnie z art. 796da ust. 4, urząd celny wywozu może uznać to za informację, że towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. O unieważnieniu zgłoszenia wywozowego urząd celny wywozu informuje eksportera lub zgłaszającego oraz deklarowany urząd celny wyprowadzenia. Jak już wyżej wskazano dokumentem potwierdzającym wywóz towarów jest, zgodnie z art. 796e ust. 1 lit. a RWKC, komunikat IE 599 - "Potwierdzenie wywozu", który jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu po otrzymaniu z urzędu wyprowadzenia komunikatu IE 518 - "Wynik kontroli w urzędzie wyprowadzenia". W rozpoznawanej sprawie organ celny Węgier wycofał potwierdzenie wyprowadzenia towarów objętych wyżej wymienionym zgłoszeniem i nie potwierdził wywozu towarów z obszarów Unii. Konsekwencją powyższego było wezwanie eksportera – skarżącego do dostarczenia dowodów, że towary opuściły obszar celny Unii. Dowody przedstawione przez stronę nie potwierdzały wyprowadzenia towarów poza obszar celny Unii. Powyższe zaś uzasadniało unieważnienie zgłoszenia. Zgodnie bowiem z art. 251 ust. 2 pkt b RWKC, w drodze odstępstwa od art. 66 ust. 2 WKC, zgłoszenie celne może zostać unieważnione po zwolnieniu towarów w przypadku innych towarów niż wymienione w art. 251 ust. 2 pkt a, w odniesieniu do których urząd celny wywozu został poinformowany, zgodnie z art. 792a ust. 1, lub uznaje on, zgodnie z art. 796e ust. 2, że zgłoszone towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. Komunikat IE 599, wskazujący, że towar objęty zgłoszeniem celnym opuścił obszar celny Unii, nie może mieć przesądzającego znaczenia dla stwierdzenia wywozu towaru, w sytuacji gdy istnieją wiarygodne dowody potwierdzające, że do takiego wywozu towaru poza obszar celny Unii nie doszło. Organy celne mają prawo ocenić, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej, czy wygenerowany komunikat IE 599, w konfrontacji z innymi dowodowymi zebranymi w sprawie jest dowodem wiarygodnym, czy też należy mu odmówić mocy dowodowej i oczekiwać od zgłaszającego przedstawienia alternatywnych dowodów potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru, o których mowa w art. 796da ust. 4 RWKC. Żaden z przedstawionych przez skarżącego dowodów nie potwierdził w sposób niebudzący wątpliwości, że towar opuścił obszar celny Unii. W sprawie, wbrew stanowisku strony skarżącej, nie doszło także do naruszenia przepisu art. 210 o.p. poprzez niewskazanie podstawy prawnej zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz jej niewyjaśnienie w sporządzonym uzasadnieniu. Dokonana przez Sąd analiza zaskarżonego rozstrzygnięcia wykazała co prawda, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w podstawie prawnej wydanej decyzji wskazał na art. 233 § 1 pkt 1 o.p., czyli na przepis prawa procesowego określający rodzaje rozstrzygnięć wydawanych przez organ odwoławczy, jednakże w treści uzasadnienia tej decyzji wskazane zostały przepisy prawa materialnego stanowiące podstawę unieważnienia przedmiotowego zgłoszenia celnego, w tym między innymi art. 66 ust. 2 WKC, jak również art. 251 ust. 2 lit. b i art. 796e RWKC. Takie wskazanie podstawy prawnej wydanego rozstrzygnięcia spełnienia wymogi wynikające z powołanego przepisu art. 210 o.p., a tym samym zarzut w tym zakresie uznać należy za niezasadny. Zdaniem Sądu, rzeczą skarżącego było wykazanie, że towar, który został objęty zgłoszeniem celnym wywozowym, został wyprowadzony poza obszar celny Wspólnoty. Skoro nie budzi wątpliwości, że zgłoszony towar nie opuścił obszaru Wspólnoty, to brak jest podstaw do kwestionowania dokonanego przez organ unieważnienia zgłoszenia wywozowego. W przekonaniu sądu nie mają istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy zarzuty podniesione w skardze dotyczące braku ustalenia, w jakiej dacie nastąpiło otwarcie procedury tranzytu i jej zakończenie, niezałączenie dokumentów źródłowych dotyczących przebiegu procedury tranzytu, niewyjaśnienie na jakiej podstawie zamknięta została procedura tranzytu, a następnie otwarta po 2 latach, brak wyjaśnienia statusu celnego towarów w dacie objęcia towarów procedurą tranzytu zewnętrznego oraz niewyjaśnienie, w jakiej dacie i jaki był zakres ingerencji osób trzecich w system informatyczny bułgarskiej administracji celnej. Należy podnieść, że zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma treść pisma Narodowego Urzędu Podatkowego [...] Celnego w [...] z dnia 8 maja 2017r. sporządzonego po otrzymaniu informacji od Administracji Celnej Republiki Bułgarii. Treść tego pisma wskazuje, że towary objęte zgłoszeniami wymienionymi w załączniku nr 2 (m.in. zgłoszenie nr [...]) nie opuściły terytorium Unii Europejskiej i węgierska administracja celna wycofała potwierdzenie końcowego wywozu wymienionych towarów z obszaru Wspólnoty. Jak już była o tym mowa we wcześniejszych rozważaniach pismo to ma moc dokumentu urzędowego w rozumieniu art.194 Ordynacji podatkowej, a więc korzysta ono z domniemania autentyczności i prawdziwości. Skarżący nie obalił skutecznie tego domniemania, czyli pismo to jest dowodem na to co w nim urzędowo stwierdzono. Prawdziwości treści tego pisma nie podważają podniesione w skardze zarzuty dotyczące braku dostatecznych ustaleń i wyjaśnień organów celnych w przedmiocie niektórych okoliczności występujących w niniejszej sprawie. Zarzuty te, w ocenie sądu, nie mają istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Wobec powyższego, w ocenie Sądu zgłoszenie wywozu, nawet potwierdzone w formie elektronicznej komunikatem wygenerowanym w systemie ECS, nie stanowi o zwolnieniu towaru zgodnie z wymogami art. 162 WKC, jeśli nie został spełniony podstawowy warunek, tj. wywóz przedmiotowego towaru poza obszar celny Unii Europejskiej. Nieuzasadniony jest również zarzut skargi, że organy celne przyznają sobie nieograniczone prawo do kwestionowania własnych dokumentów urzędowych i organ celny bezpodstawnie żądał od W.K. dowodów świadczących o dokonaniu wywozu towaru poza obszar celny Unii Europejskiej. Z uwagi na treść pisma bułgarskiej administracji celnej informującego o ingerencji zewnętrznej w systemy bułgarskiej administracji celnej, węgierska administracja celna miała prawo do przeprowadzenia kontroli prawidłowości zamknięcia procedur tranzytu, w wyniku której ustalono, że towary objęte zgłoszeniem celnym [...] nie opuściły terytorium UE. W efekcie tej kontroli węgierska administracja celna była uprawniona do wycofania potwierdzenia końcowego wywozu wymienionych towarów z obszaru Wspólnoty, co uzasadniało przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych potwierdzających wyprowadzenie towarów z obszaru UE. Organ celny miał zatem prawo żądania od skarżącego dowodów świadczących o wywiezieniu towarów z obszaru celnego Unii, lecz skarżący takich dowodów nie przedłożył. Dodać również należy, że z treści pisma białoruskiej administracji celnej z dnia 18 sierpnia 2017r. wynika, że nie stwierdzono deklaracji przywozowych spornych towarów na Białoruś, zaś odbiorca towaru (W.S.) nie jest zarejestrowany w Jedynym Rejestrze osób prawnych i przedsiębiorców indywidualnych Republiki Białorusi. Wobec tego, że skarżący nie przedłożył dokumentów, o których mowa w art. 796da ust.3 i 4 WKC, organ celny, zgodnie z treścią art. 251 ust.2 pkt.b RWKC, prawidłowo unieważnił zgłoszenie celne. Zarzuty skargi w tym zakresie nie są uzasadnione. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a skargę oddalił. k.ż.