III SA/Łd 913/18

Dnia 18 stycznia 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki, Sędziowie Sędzia NSA Janusz Furmanek (spr.), , Sędzia NSA Irena Krzemieniewska, Protokolant Sekretarz sądowy Renata Tomaszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2019 roku sprawy ze skargi L. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. nr [...] z dnia [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz L.T. kwotę 4320 (cztery tysiące trzysta dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. III SA/Łd 913/18 UZASADNIENIE Decyzją z 31 sierpnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) [dalej: Ordynacja podatkowa], art. 2 ust. 3 i 4, art. 3, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.) [dalej: ustawa o grach hazardowych], po ponownym rozpatrzeniu odwołania utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z [...] w przedmiocie wymierzenia L. T. kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach Hot Wheel bez numeru oraz Hot Spot Admirał Interactive Games bez numeru, poza kasynem gry, tj. w Sklepie Spożywczo-Przemysłowym mieszczącym się w [...] 76, w wysokości łącznej 24.000 zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że 04.12.2014 r. funkcjonariusze celni Urzędu Celnego [...] w Ł. przeprowadzili w Sklepie Spożywczo-Przemysłowym, mieszczącym się w [...] 76, czynności kontrolne w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier, o których mowa w ustawie o grach hazardowych. W kontrolowanym lokalu stwierdzono obecność dwóch urządzeń o budowie identycznej jak automaty do gier hazardowych: Hot Wheel bez numeru oraz Hot Spot Admirał Interactive Games bez numeru. Urządzenia nie posiadały oznaczenia numerem poświadczenia rejestracji i numerem zezwolenia na urządzanie gier na automatach. Obecna przy czynnościach kontrolnych E. S. - sprzedawczyni w sklepie, nie przedstawiła kontrolującym żadnej dokumentacji w tym zakresie. W ramach dokonanych oględzin i przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu, polegającego na odtworzeniu gier na automacie Hot Wheel stwierdzono losowy i komercyjny charakter gier, w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Ustalono bowiem, że gracz nie miał wpływu na wynik gier, jego zdolność percepcji i sprawności nie dawały gwarancji wpłynięcia w pożądany sposób na wynik gry, bowiem o odpowiedniej konfiguracji bębnów decydował mechanizm urządzeń. Wynik gier był nieprzewidywalny dla grającego. Z przeprowadzonych czynności kontrolnych sporządzono protokół kontroli. Z protokołu wynika, ze eksperyment przeprowadzono w stosunku do urządzenia HOT Wheel bez numeru i oznaczeń. W stosunku do urządzenia HOT Spot Admiral Interactive Games bez numeru i oznaczeń eksperymentu nie przeprowadzono, a jak wynika z protokołu, przyczyną takiego stanu był fakt, iż urządzenie w trakcie kontroli było wyłączone. Jak wynika z dalszych informacji zwartych w aktach administracyjnych sprawy, eksperyment w stosunku do drugiego z urządzeń przeprowadzono 7 września 2015 r. w magazynie depozytowym Izby Celnej w Ł. Z przedmiotowego sporządzono osobny protokół. W następstwie ustaleń kontroli Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia L. T. kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na przedmiotowych automatach poza kasynem gry. Do sprawy przesłuchano w charakterze świadków: E. S. oraz K. S. W dniu 29.09.2017 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. wydał decyzję wymierzającą skarżącemu karę w łącznej wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na automatach do gier o nazwach: Hot Wheel bez numeru oraz Hot Spot Admirał Interactive Games bez numeru, poza kasynem gry, w tj. Sklepie Spożywczo-Przemysłowym mieszczącym się w [...]76. W odwołaniu od tej decyzji wniesiono o jej uchylenie stawiając zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych w brzmieniu sprzed 01.04.2017 r., polegający na niesłusznym uznaniu, iż L. T. był osobą urządzającą gry na automatach poza kasynem gry. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Odnośnie do dokonanej przez organ I instancji kwalifikacji urządzeń wskazanych w zaskarżonej decyzji jako automatów do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych organ odwoławczy zauważył, że rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie zależy m.in. od ustalenia, czy kontrolowane urządzenia umożliwiają grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. W kontekście powyższego zwrócił uwagę, iż dowodem wystarczającym, by w okolicznościach faktycznych rozpatrywanej sprawy stwierdzić, iż prowadzone gry na kontrolowanych urządzeniach są grami na automatach zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych były eksperymenty przeprowadzone na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.). Przepis ten wyposażył kontrolujących funkcjonariuszy celnych w uprawnienie przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Wyniki takiego eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody. W wyniku eksperymentów organ stwierdził, że urządzenia wypłacają wygrane pieniężne uzyskane w wyniku przeprowadzonych gier. Są eksploatowane w celach komercyjnych, a gra na urządzeniach zawiera element losowości. Reasumując, organ stwierdził, że przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych eksperymenty odtworzenia gier na przedmiotowych urządzeniach wykazały, że miały one charakter losowy. Gry na automatach zawierały element losowości oraz miały także charakter komercyjny, tzn. były urządzane w celu osiągnięcia zysku i przynosiły właścicielowi urządzeń określone dochody, bowiem rozpoczęcie gry było uwarunkowane wpłatą określonej kwoty przez grającego. Bezsprzecznie również, gry na ww. automatach urządzane były poza kasynem gry, bowiem kontrolowany lokal nie posiada takiego statusu. W badanej sprawie opis przeprowadzonych na każdym z 2 automatów eksperymentów jest rzeczowy i spójny, a wyciągnięte wnioski logiczne. Wyniki przeprowadzonych eksperymentów najlepiej odzwierciedlają stan automatów i charakter przeprowadzanych na nich gier. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. nie budzi także wątpliwości, że urządzającym gry wskazanych wyżej automatach był skarżący i to on podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Jak dalej stwierdził organ odwoławczy, wbrew zarzutom odwołania, z uzasadnienia decyzji organu I instancji opartego na zebranym materiale dowodowym wynika, iż podstawą ustalenia, że skarżący był urządzającym gry był nie tylko sam fakt zawarcia umowy najmu powierzchni lokalu oraz pobieranie z tego tytułu czynszu, ale i szereg dodatkowych okoliczności wskazujących na jego niewątpliwy świadomy współudział w działalności sankcjonowanej przepisami ustawy o grach hazardowych. Z przepisu art. 89 ust. 1 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych wynika, że karze pieniężnej podlega osoba urządzająca grę na automacie. Natomiast "urządzający gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje zatem w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzenia oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, a więc np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie zawartej umowy (porozumienia, niekoniecznie pisemnego) dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier, jeżeli można im przypisać nawet niewielki wycinek z opisanej wyżej aktywności. W niniejszej sprawie, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., przeprowadzone postępowanie dowodowe w szczególności: załączony do akt sprawy protokół kontroli, przeprowadzone eksperymenty odtworzenia gier, umowa najmu powierzchni z 01.11.2014 r. oraz protokoły przesłuchania świadków w osobie sprzedawczyni w sklepie E. S., gracza K. S. oraz samego skarżącego - właściciela kontrolowanego lokalu, w którym posadowione były ujawnione automaty, pozwalają w sposób bezsporny stwierdzić, że skarżący, jako dysponent lokalu mieszczącego się w [...] pod numerem 76, urządzał gry na wstawionych do niego automatach do gier: Hot Wheel bez numeru oraz Hot Spot Admirał Interactiye Games bez numeru. Skarżący, widnieje jako strona zawartej 01.11.2014 r. umowy najmu powierzchni 2 m2 lokalu w miejscowości [...] numer 76, w którym umiejscowione zostać miały urządzenia rozrywkowe, a czynsz miesięczny za wynajem określono na kwotę 200 zł. W toku przeprowadzonych czynności przesłuchano dysponenta lokalu, w którym wykryto automaty. Świadek – L. T. zeznał między innymi: "(...) Obsługą tych automatów na wypadek awarii lub wypłaty wygranej zajmował się ten sam mężczyzna, gdy tak się stało wtedy dzwoniła do tego mężczyzny żona i informowała go o takim fakcie. Ten mężczyzna prawdopodobnie jest pracownikiem firmy B. Te automaty włączaliśmy do sieci ja albo żona (...)". W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi urządzanie gier obejmuje również i te działania, które należy podjąć, aby w ogóle umożliwić prowadzenie gier na automatach. Działania te mogą być podejmowane przy współudziale wielu podmiotów. Ważne jest przy tym, aby okoliczności sprawy wskazywały na to, że proces urządzania gier objęty był przez podmioty w nim występujące porozumieniem charakteryzującym się współdziałaniem, czy współpracą. O istnieniu tego elementu pomiędzy stroną, a najemcą B świadczą także zeznania świadka – K. S., który do protokołu zeznał m.in. "(...) Tę wygraną wypłacał automat, na którym grałem czyli Hot Wheel. Jeżeli brakowało monet do wypłaty to obsługa sklepu spisywała licznik i wypłacali pieniądze albo trzeba było się umówić na inny termin. To wtedy wypłacali w późniejszym terminie (...)". Dalej organ odwoławczy podkreślił, że ustalenia dokonane przez organ I instancji potwierdzają, że skarżący związany był z wykonywaniem czynności dotyczących obsługi zatrzymanych urządzeń. Stworzył warunki do prowadzenia w lokalu będącym w jego dyspozycji gier nielegalnych na automatach. W tym bowiem celu zawarł umowę najmu z 01.11.2014 r. Przy czym, jak dowiódł materiał dowodowy w postaci protokołów przesłuchań świadków, zobowiązania skarżącego były znacznie wykraczające poza zwyczajowe obowiązki wynikające z tego rodzaju umów. Zauważyć trzeba, że podjął się on obowiązku włączenia automatów do sieci (co wynika z protokołu przesłuchania samego skarżącego). Automaty podłączała do sieci także żona skarżącego. Obsługa sklepu spisywała licznik i wypłacała pieniądze grającym albo gracze umawiali inny termin wypłaty wygranych, co wynika z zeznań jednego gracza. Bieżącą obsługę automatów prowadziła również zatrudniona w sklepie pracownica. Powyższe okoliczności świadczą o tym, że rola skarżącego w całym przedsięwzięciu wykraczała ponad zwyczajne udostępnianie powierzchni lokalu odbywające się na podstawie umowy najmu. Argumentacja odwołania nie koresponduje zatem z treścią materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy. Konsekwencją uznania, że gry na przedmiotowych automatach spełniały definicję "gier na automacie" w rozumieniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy o grach hazardowych, zaś skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry, zasadnym było wymierzenie kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych, w łącznej wysokości 24.000 zł. W skardze do sądu administracyjnego L. T., reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, zarzucił obrazę art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych w brzmieniu sprzed 01.04.2017 r. polegającą na niesłusznym uznaniu, iż L. T. był osobą urządzającą grę na automatach poza kasynem gry. Wskazując na powyższe uchybienie wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzję oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. i stwierdzenie, że zaskarżona decyzja nie ulega wykonaniu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie jako bezzasadnej, podtrzymując swoje rozstrzygnięcie i uzasadnienie zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Na podstawie art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) [dalej: ustawa p.p.s.a.], w przypadku, gdy sąd stwierdzi bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, albo stwierdza ich nieważność bądź niezgodność z prawem. Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala (art. 151 ustawy p.p.s.a.). Nie ulega zatem wątpliwości, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom administracji publicznej można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przy tym, na podstawie art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a., tejże kontroli legalności sąd dokonuje także z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi prawidłowość przyjęcia przez organy administracji publicznej, że skarżący dopuścił się czynu polegającego na urządzaniu gier na dwu automatach poza kasynem gry - w aspekcie przepisów ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.) [dalej: ustawa o grach hazardowych]. Kontrolując zaskarżoną decyzję jak również całe postępowanie administracyjne Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja, jak i decyzja organu I instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa procesowego i materialnego mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wskazuje, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania jest – biorąc pod uwagę sankcjonujący charakter norm prawnych, które mogą mieć zastosowanie w niniejszej sprawie oraz możliwość zastosowania przez organy istotnej dolegliwości finansowej - zasada wyrażona w art. 120 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 Ordynacji podatkowej, przez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych aby wydać orzeczenie kończące postępowanie w sprawie. Zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje, wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej, zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11). Na mocy art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dla realizacji odpowiedzialności administracyjnej za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry istotna jest okoliczność, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry – i to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której jak to wynika z art. 6 ust. 5 ustawy o grach hazardowych nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna nie mająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Stwierdzić zatem należy, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegać będzie karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ustawy o grach hazardowych. W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, według którego wyrażenie "urządzanie gier" należy rozumieć szeroko. Sięgając do wykładni językowej wskazać trzeba, że pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 tej ustawy to każdy podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne jej prowadzenie, ale także inne działania, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył (tj. podejmował działania) w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (por. wyrok WSA w Poznaniu z 22 czerwca 2016 r., I SA/Po 402/15; wyrok WSA w Rzeszowie z 31 maja 2015 r., II SA/Rz 1094/15; wyrok WSA w Szczecinie z 3 września 2015 r., II SA/Sz 439/15, CBOSA). Czyniąc ustalenia faktyczne w powyższym zakresie w ramach kontrolowanej sprawy organy obu instancji opisały właściwości techniczne i zasady działania obu automatów, tak samo traktując automat gotowy do gry jak i automat niedziałający (automat wyłączony w trakcie kontroli). W konsekwencji organ I instancji wymierzył karę pieniężną za urządzanie gier na dwóch automatach, w taki sposób formułując osnowę, że niemożliwe jest rozdzielenie rozstrzygnięć co do każdego z automatów. Zdaniem Sądu, wymierzenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie, który nie działał w dacie kontroli (był wyłączony), jest co najmniej przedwczesne, z powodów które Sąd opisze w dalszej części uzasadnienia. Co do wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie działającym (Hot Wheel, bez numeru i oznaczeń) to przypomnieć raz jeszcze należy, że sankcją w postaci kary pieniężnej objęty może być podmiot urządzający gry hazardowe, gry na automatach, a więc dokonujący "urządzania gier". Jak wynika z akt sprawy, organy w sprawie uznały, że urządzającym gry na przedmiotowym automacie był skarżący. Jak wskazał organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wynika to z treść umowy najmu powierzchni użytkowej przedmiotowego lokalu, którą skarżący prowadzący działalność gospodarczą wynajmuje B, za którą skarżący otrzymuje miesięczny stały czynsz najmu w wysokości 200.00 zł. Ponadto organ wskazał na fakt "stworzenia warunków do prowadzenia w lokalu będącym w jego dyspozycji gier nielegalnych na automatach". Przejawiać się to miało w obowiązku włączania automatów do sieci (dokonywał tego skarżący lub jego żona) oraz spisywaniu licznika i wypłacaniu pieniędzy grającym. Organ uznał więc w pierwszym rzędzie, że czynność udostępnienia powierzchni lokalu pod eksploatację automatów innemu podmiotowi – w drodze umowy najmu powierzchni użytkowej - jest traktowana jako "urządzanie gier", a podmioty wynajmujący jest urządzający gry hazardowe (gry na automatach) w znaczeniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. W ocenie sądu, pomimo że przepisy ustawy o grach hazardowych nie definiują pojęcia "urządzanie gier", to nie wydaje się uzasadnione przyjęcie – jak to uczynił organ, że treściowo pojęcie to zawiera w zakresie dotyczącym gier hazardowych czynności oddania do używania powierzchni lokalu (lokalizacji) innemu podmiotowi, pod eksploatację automatu, w ramach umowy najmu. Oznaczałoby to bowiem, iż w przypadku, gdy dany lokal (dana lokalizacja) nie stanowi własności podmiotu eksploatującego automaty do gier, to zawsze występuje wielość urządzających gry, tj. nie tylko podmiot eksploatujący automat, ale i podmiot (co najmniej jeden, zakładając brak podnajmu) oddający temu podmiotowi powierzchnię do eksploatacji automatów. Natomiast zgodnie z art. 35 pkt 6 ustawy o grach hazardowych, wniosek o koncesję na kasyno gry powinien zawierać "odpis dokumentów wskazujących na prawo do władania budynkiem (lokalem) lub umowy zobowiązującej do oddania we władanie budynku (lokalu), w którym będą urządzane gry". Wskazuje to niewątpliwie w przepisach ustawy o grach hazardowych na brak tożsamości pomiędzy urządzaniem gier a zawarciem umowy zobowiązaniowej oddającej prawo do korzystania z lokalu. Tym samym nie sposób uznać, jak chce organ, że już czynność cywilnoprawną - oddania lokalu (jego części) do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów za stały czynsz, w formie umowy najmu - należy traktować jako "urządzanie gier", w znaczeniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. W konsekwencji uznać należy, że samo oddanie lokalu, nie jest wystarczającą przesłanką do kwalifikowania podmiotu wynajmującego lokal pod eksploatację automatów, za urządzającego gry i podlegającego karze pieniężnej. W sprawach dotyczących podmiotów, którym nie można wprost przypisać cechy "urządzającego gry na automacie", to jest np. w odniesieniu do podmiotów, które wydzierżawiają powierzchnie w celu urządzania na nich gier hazardowych, organy prowadzące postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej powinny dokładnie wyjaśnić ich udział w tego rodzaju przedsięwzięciu. W celu ustalenia odpowiedzialności takiego podmiotu istotne jest udowodnienie, że wykonywał on konkretne czynności pozwalające na przypisanie mu cechy "urządzającego gry na automatach". Istniejące powiązanie określonych podmiotów np. urządzającego gry na automacie w lokalu i wynajmującego lokal samo przez się nie świadczy jeszcze o tym, iż drugi z podmiotów jest również urządzającym gry na automacie. Granica ocen w tego rodzaju sytuacjach powinna uwzględniać złożoność sytuacji faktycznych i rzeczywiste powiązania istniejące pomiędzy podmiotami (zob.: wyroki NSA: z 9 listopada 2016 r., II GSK 2736/16, z 14 grudnia 2016 r., II GSK 2322/17). Zatem, zgodnie z poglądem wypracowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, samo wynajęcie czy wydzierżawienie lokalu lub jego części w celu urządzania gier hazardowych nie przesądza ani o urządzaniu tych gier przez wynajmującego czy wydzierżawiającego, ani też takiej okoliczności nie wyłącza. Również okoliczność dostarczania zasilania do automatów –na co wskazują organy w uzasadnieniu decyzji, jako argument za stwierdzeniem o urządzaniu gier hazardowych przez skarżącego - nie przesądza o urządzaniu tych gier ad hoc. Zauważyć bowiem należy, iż wydzierżawiający ma obowiązek udostępnić dzierżawcy przedmiot dzierżawy w stanie umożliwiającym umówiony użytek, a więc zainstalowanie i eksploatację urządzeń do gier, a jest rzeczą oczywistą, że zainstalowanie automatów w lokalu skarżącego wiązało się z podłączeniem ich do prądu. Z istoty umowy dzierżawy (sprecyzowanej w i art. 693 i nast. k.c.) wynika, że wydzierżawiający powinien wydać dzierżawcy rzecz w stanie przydatnym do umówionego użytku i utrzymywać ją w takim stanie przez czas trwania umowy. Zauważyć również należy, że to nie skarżący, a dzierżawca jako dysponent urządzeń udostępniał je do gry na dzierżawionej przez siebie powierzchni. W rozpoznanej sprawie nie wykazano także, aby skarżący wykonywał - poza wydzierżawieniem powierzchni pod instalację automatów - czynności związane z grami na nich, ani też by przyjął na siebie obowiązki mogące wskazywać na jego rzeczywiste zaangażowanie w proces urządzania gier na automatach. Przykładowo, np. nie wykazano, aby strona czy jej pracownicy mieli klucze do automatów, czy też, aby to do nich grający zgłaszali roszczenia reklamacyjne związane z funkcjonowaniem automatów, ani też że skarżący lub jego pracownicy zasilali automaty w gotówkę do wypłaty wygranych, co mogłoby świadczyć o wykonywaniu czynności innych niż wynikające z zawartej umowy dzierżawy. Odnośnie do argumentacji o wykonywaniu przez skarżącego i jego żonę czynności związanych ze spisywaniem liczników i wypłacaniem grającym pieniędzy – nie deprecjonując powyższego argumentu organów ad hoc - zauważyć jednak należy, że opiera się on na zeznaniu jednego tylko świadka. W tym zakresie organy nie dokonały żadnych dalszych ustaleń, nie przeprowadziły szerszych analiz, czy takie sytuacje rzeczywiście miały miejsce, tym bardziej, że nie wynika to w żadnej mierze z zeznań samych zainteresowanych (skarżącego i jego żony). Wręcz przeciwnie, z zeznań skarżącego wynika, że obsługa automatów na wypadek awarii lub wypłaty wygranej zajmował się przedstawiciel wydzierżawiającej. Skarżący lub jego żona jedynie informowali go o problemach z funkcjonowaniem automatów. Podsumowując tę część rozważań stwierdzić należy, że udostępnienie miejsca w lokalu w celu urządzania gier łącznie z udostępnieniem zasilania i utrzymywanie go w stanie do tego przeznaczonym nie jest przejawem aktywnego uczestnictwa w tym procesie i nie może być zakwalifikowane jako "urządzanie gier na automacie" w rozumieniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. W niniejszej sprawie zatem, poza wskazaniem na czynność wynajęcia (w drodze umowy najmu) powierzchni lokalu oraz faktu podłączania automatów do sieci (zagwarantowania dopływu energii elektrycznej), organ nie wskazał na żadne inne działania, czy czynności podejmowane przez skarżącego, w rozumieniu "urządzania" w powyższym znaczeniu, a dotyczące "urządzania gier" - prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier, w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W tym stanie nie sposób jednoznaczne ocenić jego zachowania (skarżącego) jako urządzanie gier. Jak już wskazano, w sprawie samo oddanie w formie umowy najmu lokalu za stały czynsz do władania innemu podmiotowi pod eksploatację automatów i "udostępniania" energii elektrycznej nie sposób traktować jako wystarczającą okoliczność wyczerpującą pojęcie "urządzanie gier", w świetle ustawy o grach hazardowych. W konsekwencji jako przedwczesne należy uznać stanowisko organu uznające skarżącego za podmiot urządzający gry podlegający karze pieniężnej w trybie art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Reasumując, w rozpatrywanej sprawie, zdaniem Sądu, okoliczność, czy podmiot, na który nałożono karę pieniężną, był urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, nie została zbadana w sposób wyczerpujący i wymaga nieco większej aktywności organów, niż tylko, co wynika z zaskarżonej decyzji, generalne wiązanie odpowiedzialności z faktem wynajmowania części powierzchni lokalu i "udostępnianiem" energii elektrycznej. W sprawie bowiem istotnie nie odniesiono się do zapisów, które nie uzależniają świadczenia w postaci czynszu najmu od funkcjonowania na tej powierzchni urządzeń. Ponadto organ zdaje się przyjmować, iż w zasadzie każdy przypadek najmu lokalu wskazuje, że wynajmujący również jest urządzającym gry na automatach. Takie założenie jest niewłaściwe. Jak wspomniano, kwestia zawarcia umowy najmu nie przesądza sama przez się o udziale w urządzaniu gier na automatach, choć mogą na to wskazywać inne okoliczności np. sposób w jaki umowa ta kształtuje prawa i obowiązki stron. Niezbędna jest w tym zakresie wnikliwa analiza i odwołanie się do wszystkich elementów stanu faktycznego, w tym także tego, jak określony został przedmiot umowy, czy wynajmujący lokal ma zagwarantowany udział w dochodzie uzyskiwanym z automatów, kto ponosi ciężary utrzymania urządzeń i kto sprawuje faktyczny nadzór nad ich eksploatacją. Tego w sprawie nie uczyniono w sposób pełny i przekonujący. W niniejszej sprawie brak jest dokonania przez organ odwoławczy takiej właśnie rzeczowej analizy treści umowy oraz innych okoliczności sprawy, co prowadzi w rezultacie, zdaniem Sądu, do konstatacji, że organ odwoławczy przedwcześnie przyjął, iż odpowiedzialność skarżącego jest niewątpliwa. Na tle art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w sprawie, do nałożenia kary pieniężnej konieczne jest wykazanie, że dany podmiot urządzał gry na automatach poza kasynem gry. W rozpatrywanej sprawie okoliczność ta nie została w sposób prawidłowy zbadana. Tym samym w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przez organy podatkowe przepisów nakazujących podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej), zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) i dokonanie na tej podstawie oceny spełnienia przesłanek z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, do czego obliguje art. 191 Ordynacji podatkowej. Co do wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie HOT Spot Admiral Interactive Games (bez numeru i oznaczeń), który nie działał w dacie kontroli, Sąd zarzuca, że organy administracji w ogóle nie ustaliły, czy przedmiotowy automat faktycznie służył do urządzania gier przez skarżącego. Organy poprzestały na dołączeniu do akt sprawy ekspertyzy biegłego sądowego z oględzin tego automatu. Biegły uznał, że gry prowadzone na badanym urządzeniu wyczerpują definicję gier na automatach z ustawy o grach hazardowych. Sąd zaznacza, że biegły w swojej ekspertyzie w ogóle nie odniósł się do tego, czy na niedziałającym w dacie kontroli urządzeniu można było przeprowadzić grę, podczas gdy dla potrzeb ekspertyzy z oględzin drugiego z automatów przeprowadzono "gry testowe" na miejscu, w trakcie kontroli. Organy nie ustaliły także ponad wszelka wątpliwość, czy skarżący kiedykolwiek urządzał gry na przedmiotowym urządzeniu (w rozumieniu ustawy o grach hazardowych). Zdaniem Sądu organy obu instancji błędnie przyjęły, że do wymierzenia kary pieniężnej skarżącemu za urządzenie gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych wystarczające jest znalezienie urządzenia które nie działa, jeżeli nie ma dowodu, że skarżący urządzał wcześniej gry na tym urządzeniu. Jest to zupełnie inny stan faktyczny od sytuacji, w której automat nie był podłączony do prądu, ale po podłączeniu przez funkcjonariuszy uruchomił się i był gotów do gry (por. wyrok WSA w Krakowie z 13 lipca 2017 r., III SA/Kr 516/17; wyrok WSA w Lublinie z 9 czerwca 2016 r., III SA/Lu 1059/15). Sąd powtarza, że organ I instancji sformułował osnowę decyzji w sposób uniemożliwiający uchylenie tej decyzji w części, która obejmowałaby jeden, działający i skontrolowany automat. Zaś organ wyższego stopnia utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Z tego powodu Sąd musiał uchylić obie decyzje wydane w sprawie, w całości. Ponownie prowadząc postępowanie organy uwzględnią ww. ocenę prawną. Co do automatu HOT Spot Admiral Interactive Games (bez numeru i oznaczeń), aby wymierzyć karę pieniężną skarżącemu za urządzanie gier na tym automacie, należy wcześniej udowodnić, że skarżący faktycznie urządzał na nim gry. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i lit. c ustawy – Prawo postępowaniu przed sadami administracyjnymi, orzekł jak w punkcie 1 sentencji wyroku i uchylił zaskarżoną decyzję oraz i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 powoływanej ustawy (pkt 2 sentencji wyroku), uwzględniając wpis oraz wynagrodzenie zawodowego pełnomocnika, reprezentującego skarżącego. d.j.