III SAB/Łd 37/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.) Protokolant asystent sędziego Anna Dębowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2014 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we W. na bezczynność Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. w przedmiocie wydania decyzji w sprawie zwolnienia z obciążenia zabezpieczenia akcyzowego oddala skargę. A sp. z o.o. we [...] ( dalej: Spółka) wystąpiła w dniu 9 maja 2014 r. z pismem do Naczelnika Urzędu Celnego II w [...] wnosząc o zobowiązanie funkcjonariuszy Oddziału Celnego w [...] ,pełniących dozór w składzie podatkowym Spółki, do zwalniania na kartach do saldowania zabezpieczenia akcyzowego kwot zabezpieczenia odpowiadających ilości alkoholu etylowego skażonego zużytego do produkcji wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi w postaci wytworzonych rozpuszczalników. Spółka wskazała, że w dniu 8 maja 2014 r. w składzie podatkowym zlokalizowanym w [...] dokonała skażenia alkoholu etylowego. Z tej czynności sporządzono protokół nr 102/14 z dnia 8 maja 2014 r. podpisany przez dwóch pracowników Spółki oraz dwóch funkcjonariuszy celnych pełniących stały dozór. Alkohol etylowy skażony zużyty został do wytworzenia wyrobu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi. Z czynności sporządzono protokół wytworzenia rozcieńczalnika podpisany także przez dwóch pracowników Spółki i dwóch funkcjonariuszy celnych. Na protokole wytworzenia funkcjonariusze celni zawarli adnotację, którą od pewnego czasu opatrują każdy z protokołów wytworzenia: " Klasyfikacja CN wyrobu niezgodna ze sprawozdaniem z badań laboratoryjnych wykonanych przez CLC w [...] nr... z dnia 29.08.2013 r.". Mimo zużycia alkoholu etylowego skażonego do wytworzenia wyrobu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi, co zgodnie z przepisami ustawy oznacza zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy, pełniący stały nadzór funkcjonariusze celni, inaczej niż dotychczas, odmówili zwolnienia na kartach do saldowania zabezpieczenia akcyzowego kwoty tego zabezpieczenia odpowiadającej ilości zużytego alkoholu etylowego skażonego. W kolejnym piśmie z dnia 16 maja 2014 r. Spółka wyjaśniła, że jej pismo z dnia 9 maja 2014 r. należy traktować, jako wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, które ma polegać na odnotowywaniu na kartach do saldowania zabezpieczenia akcyzowego kwoty zwolnionego zabezpieczenia. Naczelnik Urzędu Celnego II w [...] w piśmie z dnia 21 maja 2014 r. skierowanym do Spółki stwierdził, że nie widzi podstaw do uwzględnienia wniosku. Spółka w piśmie z dnia 27 maja 2014 r. wezwała Naczelnika Urzędu Celnego II w [...] do niezwłocznego wydania decyzji w sprawie jej wniosku z dnia 9 maja 2014 r., dotyczącego odmowy dokonania w dniu 8 maja 2014 r. czynności polegającej na odmowie odnotowania na kartach do saldowania zwolnienia z obciążenia zabezpieczenia akcyzowego. Stwierdziła, że Naczelnik Celnego II w [...] w piśmie z dnia 21 maja 2014 r. wskazał na brak podstaw do uwzględnienia wniosku Spółki. Pismo to nie przybrało formy decyzji, mimo że taką formę rozstrzygnięcia przewidują przepisy. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że odmowa dokonania czynności materialno-technicznej zawsze powinna następować w drodze decyzji administracyjnej. Naczelnik Urzędu Celnego II w [...] odpowiadając na pismo strony z dnia 27 maja 2014 r., pismem z dnia 16 czerwca 2014 r., wyjaśnił, że zgodnie z art. 207 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, która to decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postepowanie. Postępowanie podatkowe wobec Spółki zostało wszczęte z urzędu, w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za sierpień 2013 r., postanowieniem z dnia 17 stycznia 2014 r. Postanowienie to zakreślało zakres postępowania, jego przedmiot i stronę. Odmowa odnotowania na kartach saldowania zwolnienia z obciążenia zabezpieczenia akcyzowego kwoty tego zabezpieczenia, nie jest rozstrzygnięciem sprawy podatkowej prowadzonej wobec Spółki, co wyraźnie wynika z postanowienia z dnia 17 stycznia 2014 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za sierpień 2013 r. Odmowa odnotowania zwolnienia nie mogła zatem przyjąć formy decyzji. W przedmiocie zabezpieczenia, czy też odmowy zwalniania zabezpieczenia akcyzowego, nie zostało wszczęte jakiekolwiek postępowanie. Spółka w dniu 23 czerwca 2014 r., na podstawie art. 141 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, złożyła ponaglenie na niezałatwienie przez Naczelnika Urzędu Celnego II w [...] we właściwym terminie ( do dnia 9 czerwca 2014 r.) sprawy wszczętej pismem z dnia 9 maja 2014 r., dotyczącym żądania dokonania przez organ podatkowy czynności materialno-technicznej, do której organ ten był zobowiązany na podstawie § 7 ust. 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie zabezpieczeń akcyzowych. W ocenie Spółki niezałatwienie sprawy w terminie polega na niewydaniu przez organ podatkowy w terminie wynikającym z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej rozstrzygnięcia sprawy w formie decyzji, o której mowa w art. 207 § 1 i 2 ww. ustawy. Dyrektor Izby Celnej w [...] postanowieniem z dnia 11 lipca 2014 r. uznał ponaglenie za bezpodstawne. Wyjaśnił, że żądanie Spółki zwalniania na kartach do saldowania zabezpieczenia generalnego nie stanowi samo w sobie sprawy podatkowej, która może być przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego, które powinno być zakończone przez wydanie decyzji podatkowej. Obciążenie i zwolnienie zabezpieczenia akcyzowego ( generalnego) stanowi czynność techniczną, dokonywaną zgodnie z przepisami prawa poprzez naniesienie odpowiedniej adnotacji na kartach do saldowania ( § 7 ust. 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie zabezpieczeń akcyzowych). Podobnie zawiadomienie o odmowie dokonania na żądanie strony zwolnienia zabezpieczenia akcyzowego jest czynnością wyłącznie techniczną, nie stanowi rozstrzygnięcia o wysokości ciążących na podmiocie zobowiązań podatkowych. Błędne jest stanowisko Spółki, iż wnioskiem z dnia 9 maja 2014 r. w sprawie żądania dokonania czynności materialno-technicznej nastąpiło wszczęcie postępowania podatkowego na podstawie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. W konsekwencji nie przysługuje stronie w rozpoznawanej sprawie środek prawny jakim jest ponaglenie z art. 141 Ordynacji podatkowej. Brak jest również podstaw prawnych do uwzględnienia wniosku strony w sprawie wyznaczenia terminu na załatwienie sprawy w formie decyzji. Spółka w dniu 25 lipca 2014 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na bezczynność Naczelnika Urzędu Celnego II w [...] polegającą na niewydaniu w formie decyzji odmowy uwzględnienia wniosku z dnia 9 maja 2014 r. Wniosek ten dotyczył żądania wykonania przez ww. organ podatkowy czynności materialno-technicznej w postaci zwolnienia z obciążenia zabezpieczenia akcyzowego poprzez odnotowanie zwolnienia zabezpieczenia na kartach jego saldowania, w związku z dokonaniem w dniu 8 maja 2014 r. w składzie podatkowym Spółki, zużycia alkoholu etylowego skażonego do produkcji wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, to jest zgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Spółka wniosła również o stwierdzenie, że bezczynność miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa oraz nałożenie na Naczelnika Urzędu Celnego II w [...] grzywny, o której mowa w art. 149 § 2 p.p.s.a. w wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim. W uzasadnieniu skargi powtórzyła argumentację przedstawioną wcześniej w pismach kierowanych do Naczelnika Urzędu Celnego II w [...] i Dyrektora Izby Celnej w [...]. Stwierdziła m.in., że zużycie alkoholu etylowego skażonego do produkcji wyrobu określonego w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym ( produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi), zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, kończy procedurę zawieszenia poboru akcyzy. Rodzi to po stronie organu podatkowego obowiązek niezwłocznego dokonania czynności, o której mowa w § 7 ust. 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie zabezpieczeń akcyzowych. Zgodnie z tym przepisem właściwy naczelnik urzędu celnego odnotowuje zwolnienie zabezpieczenia generalnego złożonego przez podmiot prowadzący skład podatkowy, dotyczące wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie (...) po użyciu tych wyrobów przez ten podmiot, występujący jako podmiot zużywający, na cele uprawnione do zwolnienia. Skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Celnej w [...] przedstawionym w postanowieniu z dnia 11 lipca 2014 r., iż obciążenie i zwolnienie zabezpieczenia akcyzowego stanowi jedynie czynność techniczną. Naczelnik Urzędu Celnego II w [...] w odpowiedzi na skargę wniósł o jej odrzucenie bądź oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Aby móc skutecznie zarzucać organowi administracji publicznej bezczynność należy najpierw stwierdzić, czy ciąży na nim wynikający z przepisów prawa obowiązek wszczęcia postępowania i podjęcia w nim stosownego rozstrzygnięcia, a dopiero później, iż obowiązku tego w przewidzianym w prawie terminie organ nie wypełnia. Skarżąca podnosi, iż po złożeniu przez nią wniosku o zwolnienie z obciążenia zabezpieczenia akcyzowego poprzez odnotowanie zwolnienia zabezpieczenia na kartach saldowania, organ nie uwzględniając wniosku, zobowiązany był wydać decyzję odmowną. W jej ocenie naniesienie odpowiedniej adnotacji na kartach do saldowania stanowi czynność materialno-techniczną. Zdaniem Sądu powyższe stanowisko jest nieprawidłowe. Zgodnie z przepisem § 7 ust. 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie zabezpieczeń akcyzowych ( Dz.U. nr 160, poz. 1076, dalej: rozporządzenie) właściwy naczelnik urzędu celnego odnotowuje zwolnienie zabezpieczenia generalnego złożonego przez podmiot prowadzący skład podatkowy, dotyczące wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w terminie 7 dni od dnia przedstawienia dokumentu dostawy lub innego dokumentu, zawierającego potwierdzenie odbioru tych wyrobów akcyzowych przez podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący albo po użyciu tych wyrobów przez ten podmiot, występujący jako podmiot zużywający, na cele uprawnione do zwolnienia. W ocenie Sądu powołany wyżej przepis ma charakter instrukcyjny. Przewiduje odnotowanie zwolnienia zabezpieczenia podatkowego. Odnotowanie przez naczelnika urzędu celnego na kartach do saldowania danych wymienionych w § 7 ust. 15 rozporządzenia nie jest czynnością materialno-techniczną. Odnotowanie oznacza zrobienie notatki lub przyjęcie czegoś do wiadomości. W Małym słowniku języka polskiego. Państwowe Wydawnictwo Naukowe. Warszawa 1968 r. zawarto wyjaśnienie, iż odnotowanie to zapisanie czegoś w formie krótkiej notatki, utrwalenie na piśmie. Wobec powyższego za trafny należy uznać pogląd Naczelnika Urzędu Celnego II w [...], że wniosek o odnotowanie na kartach do saldowania zwolnienia z obciążenia zabezpieczenia akcyzowego kwoty zabezpieczenia nie wszczynał postępowania podatkowego. Tym samym odmowa odnotowania zwolnienia nie mogła nastąpić w drodze wydania decyzji. Ze względu na instrukcyjny charakter § 7 ust. 15 rozporządzenia uznać należy, iż organ celny postąpił prawidłowo informując pismem stronę o braku podstaw do wydania decyzji. Nie można zatem zarzucić organowi celnemu bezczynności. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., skargę oddalił. ab/