I SA/Lu 101/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie NSA Ewa Gdulewicz (spr.), NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant st. sekr. sąd. Marta Sochal, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi J. Ś. i S. Ś. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. orzeka, ze zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących solidarnie kwotę [...] tytułem zwrotów kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania J. i S. Ś. od decyzji Prezydenta Miasta B. z dnia [...] Nr [...] w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za rok 2003 w wysokości 16.754,70 zł, utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] Nr [...] Prezydent Miasta B. ustalił małż. J. i S. Ś. podatek od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 9.205,90 zł. Następnie decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 254 § 1 ordynacji podatkowej, organ podatkowy I instancji zmienił wymiar podatku ustalony w/w decyzją w ten sposób, że obniżył podatek do kwoty 6.137,27 zł. Postanowieniem z dnia 18 lutego 2005 r. Nr [...] organ I instancji wznowił postępowanie podatkowe zakończone wydaniem decyzji ostatecznych z dnia [...] i [...] Decyzją z dnia [...] Nr [...] uchylono decyzje organu podatkowego z [...] i [...] oraz ustalono wymiar podatku od nieruchomości za 2003 r. w łącznej kwocie 16.754,70 zł, przy czym stronami tego postępowania była "A" Sp. cywilna oraz J. i S. Ś. Rozpatrując odwołanie od tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] Nr [...] uchyliło decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyło postępowanie w sprawie. Podstawą umorzenia był fakt wydania decyzji Spółce "A.", która nie była podatnikiem opodatkowanych nieruchomości. Postanowieniem z dnia 14 lipca 2005 r. organ I instancji ponownie wznowił postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r. Przesłankę wznowienia stanowiły dokonane w czasie kontroli ustalenia co do faktycznej podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Decyzją z dnia [...] organ I instancji uchylił w całości decyzję z dnia [...] ustalającą wymiar podatku za 2003 r., a także decyzję odpisu podatku od nieruchomości z dnia 31 grudnia 2003 r. i ustalił małż. J. i S. Ś. podatek za w/w okres w kwocie 16.754,70 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy zarzucili: nieważność postępowania z powodu braku podstawy prawnej oraz naruszenie art. 120-122, 181, 187 oraz 191 ordynacji podatkowej poprzez pominięcie dowodów z dokumentów, a w szczególności z aktu notarialnego nr [...] z dnia 27 sierpnia 2003 r. oraz deklaracji podatkowych. Zdaniem podatników organ dowolnie przyjął, że są oni nadal właścicielami przedmiotowych nieruchomości, nie uwzględniając okoliczności, że przedmiotowe nieruchomości zostały wniesione aportem do Spółki "A.", co potwierdza akt notarialny. Rozpatrując odwołanie na tle stanu prawnego i faktycznego sprawy Kolegium wskazało na możliwość wznowienia postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją między innymi z powodów wskazanych w art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej, stwierdzając że takimi nowymi okolicznościami było stwierdzenie w czasie kontroli znacznych różnic w powierzchni budynków i budowli oraz w sposobie ich wykorzystania, które to różnice nie były znane organowi podatkowemu w czasie, gdy podejmował pierwotne rozstrzygnięcie co do wysokości podatku od nieruchomości za 2003 r. Odnosząc się do prawidłowego ustalenia strony postępowania organ wskazał na treść art. 3 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) wyjaśniając pojęcie posiadania oraz na treść art. 21 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 z późn. zm.). Stwierdził, że zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów, właścicielami przedmiotowych nieruchomości gruntowych i budynków byli S. Ś. i J. Ś. Analizując sporządzony w formie aktu notarialnego protokół z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników "A." Sp. z o.o. z dnia 27 sierpnia 2003 r. zgodnie z którym Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę o zmianie nazwy spółki na "A." oraz uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, w tym nieruchomości, co wyklucza samoistne posiadanie ich przez Spółkę "A.". Powyższe stanowisko, zdaniem organu znajduje uzasadnienie w treści art. 158 § 1 i § 3 Kodeksu Spółek Handlowych. Ponadto Kolegium wskazało, że dopiero w dniu 3 grudnia 2004 r. aktem notarialnym Rep. A nr [...] sporządzono umowę przenoszącą własność przedmiotowej nieruchomości stanowiących własność na zasadach wspólności ustawowej małżonków na rzecz "A." Spółki z o.o., co spowodowało zmianę w ewidencji gruntów. Z tych względów Kolegium uznało za prawidłowe ustalenie organu I instancji, iż podatnikami podatku od nieruchomości w 2003 r. byli małżonkowie Ś., podnosząc, że również fakt użytkowania nieruchomości przez Spółkę "A.", z uwagi na brak tytułu własności po jej stronie, nie ma wpływu na wybór osoby podatnika za ten okres. Wykorzystanie nieruchomości przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wpływa natomiast na sposób opodatkowania z zastosowaniem stawek podatkowych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Kolegium zgodziło się z zarzutem odwołania dotyczącym niewskazania w decyzji przepisów prawa materialnego wskazując, że w sprawie ma zastosowanie art. 6 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Uzupełniając decyzję organu I instancji Kolegium dodatkowo wyjaśniło kwestie dotyczące zastosowanych w sprawie stawek podatkowych. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skardze na powyższą decyzję, J. i S. Ś. wnieśli o stwierdzenie nieważności decyzji bądź jej uchylenie. Wniosek o stwierdzenie nieważności uzasadniono brakiem wskazania podstawy prawnej oraz tym, że wydane w sprawie decyzje dotyczą sprawy rozstrzygniętej decyzjami ostatecznymi z dnia [...] oraz z dnia [...] i [...] Zdaniem skarżących decyzja wydana została z naruszeniem art. 240 § 1 pkt 3 oraz art. 120-122, 180, 181, 187 i 191 ordynacji podatkowej, a także z naruszeniem art. 210 § 4 i 133 tej ustawy oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W uzasadnieniu skargi skarżący wywodzą jak w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wnosi o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zarzuty skargi są w części uzasadnione. Na wstępie stwierdzić należy, że nie znajduje uzasadnienia wniosek strony o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji z uwagi na zaistnienie przesłanki wskazanej w art. 247 § 1 pkt 4 ordynacji podatkowej, tj. wydania decyzji w sprawie już rozstrzygniętej decyzjami ostatecznymi z dnia [...] i z dnia [...] oraz z dnia [...] Zauważyć należy, że pierwotne decyzje wymiarowe z 2003 r. w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2003 r. skierowane zostały do skarżących, podczas gdy decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję organu I instancji z dnia [...] wydaną po wznowieniu postępowania postanowieniem z dnia 18 lutego 2005 r. skierowanym do "A." Spółki z o.o. Zgodzić się należy z wyrażonym w odpowiedzi na skargę SKO stanowiskiem, że wskazanie "A." Sp. z o.o. jako strony postępowania wznowieniowego w zakresie podatku od nieruchomości za 2003 r. w sytuacji, gdy nie ciążył na niej obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej nieruchomości i nie jej dotyczyły wzruszone decyzje było równoznaczne ze skierowaniem decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie, co uzasadniało uchylenie decyzji i umorzenie wszczętego postępowania wznowieniowego. Nie znajduje także uzasadnienia zarzut nieważności decyzji, jako wydanej bez podstawy prawnej (art. 247 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej), gdyż stan taki zachodzi, wówczas gdy w systemie prawa brak jest normy prawnej uzasadniającej wydanie takiej decyzji, podczas gdy w przypadku decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2003 r. podstawę prawną wydania decyzji stanowił art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Za nietrafny uznać też należy zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej, bowiem podstawę wznowienia stanowiły ustalenia organu podatkowego co do rzeczywistej podstawy opodatkowania, nieznane organowi w dacie wydawania decyzji z 2003 r. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej w kontroli uczestniczyła osoba upoważniona do reprezentowania firmy "A.", której protokół został doręczony w dniu 17 stycznia 2005 r., co zostało potwierdzone podpisem i pieczątką firmy. Zauważyć też należy, że ustalenia kontroli odnośnie przedmiotu opodatkowania i jego wartości nie były przez skarżących w toku postępowania kwestionowane. Podzielić należy natomiast zarzut strony skarżącej, dotyczący naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, 187 § 1, a w szczególności art. 191 ordynacji podatkowej odnośnie ustaleń i ich oceny dotyczących prawidłowego określenia strony postępowania. Zgodnie z treścią art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r.), jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Nowe brzmienie art. 3 przepisu definitywnie rozwiązało spory dotyczące opodatkowania posiadacza samoistnego, nie pozostawiając wątpliwości co do tego, że podatnikiem podatku od nieruchomości lub obiektu budowlanego jest właściciel, chyba że tymi rzeczami włada posiadacz samoistny. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji prawidłowo, wskazując na treść art. 336 k.c. wskazano, że posiadanie jest to stan faktyczny określonego władztwa, zaś posiadaczem samoistnym jest ten, kto faktycznie włada rzeczą jak właściciel, bez ograniczenia do przypadków władania zgodnego z prawem, bowiem rozstrzygające znaczenie ma zakres władania rzeczą, na wzór prawa własności, chociażby nawet nie poparty przysługującemu posiadaczowi prawem własności. Analizując stan prawny przedmiotowej nieruchomości SKO zasadnie wskazało także, że ustalając podatnika podatku od nieruchomości należy brać pod uwagę treść art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.) zgodnie z którym podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, które to dane są wiążące dla organów podatkowych. Podzielając powyższy pogląd trzeba jednakże zauważyć, że przepisy tej ustawy (por. art. 20) jak też przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38 poz. 454) zobowiązują do wskazania w ewidencji "innych osób fizycznych lub prawnych, w których władaniu znajdują się grunty i budynku lub ich części jedynie w przypadku gruntów państwowych i samorządowych (art. 20 ust. 2 pkt 1 ustawy i § 11 rozporządzenia) oraz w przypadku, gdy brak danych dotyczących właściciela (§ 10 ust. 2 rozporządzenia). W tym stanie prawnym nieuprawniony jest zawarty w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji pogląd organu, iż w przypadku "gdy właściciel twierdzi, chcąc uwolnić się od ciążącego na nim obowiązku podatkowego, że jego nieruchomość jest wykorzystywana przez posiadacza samoistnego, powinien wnioskować o zmianę danych zawartych w ewidencji", który to wpis "przesądza o obowiązku płacenia podatku od nieruchomości". Przyjmując, w oparciu o zebrany materiał dowodowy i mając na uwadze treść art. 21 cyt. ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne, iż aktem notarialnym z dnia 27 sierpnia 2003 r., skarżący nie przenieśli własności przedmiotowej nieruchomości na "A." Sp. z o.o. nie można podzielić stanowiska organów, iż zobowiązujący charakter potwierdzonej aktem notarialnym czynności wyklucza możliwość samoistnego posiadania przez Spółkę przedmiotowej nieruchomości. Istotą instytucji posiadania samoistnego, jak zasadnie wskazano w uzasadnieniu decyzji jest pewien stan faktyczny, sprowadzający się do "władania rzeczą jak właściciel", bez ograniczenia do przypadków władania zgodnego z prawem. Wskazać też należy, że w utrwalonym i jednolitym orzecznictwie Sądu Najwyższego w sposób oczywisty przyjmuje się, że umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości zawarta w formie aktu notarialnego nie tylko nie wyklucza możliwości uzyskania przez nabywcę przymiotu posiadacza samoistnego, ale także (- co w rozpatrywanej sprawie nie ma znaczenia) może uzasadniać występowanie po jego stronie, wprawdzie błędnego ale uzasadnionego przekonania, że przysługuje mu prawo własności (por. postanowienie SN z dnia 24 marca 1999 r. I CKN 1081/97, z dnia 23 kwietnia 1997 r. I CKN 74/97, z dnia 19 lipca 2000 r. II CKN 282/00). W rozpoznawanej sprawie organy rozstrzygające potraktowały tę okoliczność jako drugoplanową, nie dokonując żadnych ustaleń dotyczących objęcia przez Spółkę "A." nieruchomości w posiadanie ani też nie oceniając zebranego materiału dowodowego (treści aktu notarialnego, ewidencji środków trwałych, deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości, wyjaśnień strony składanych w toku postępowania podatkowego, a także wyjaśnień zainteresowanego – Spółki "A.") co do charakteru posiadania przedmiotowej nieruchomości. Dopiero wnikliwa ocena tych okoliczności pozwoli na określenie charakteru "władztwa" Spółki nad przedmiotową nieruchomością i stwierdzenie czy było ono co do swojej istoty takie "jak właściciel", czy też ograniczone, co w konsekwencji pozwoli na prawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego. Z tych przyczyn, na podstawie art. 145 § 1 lit. "c" i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 200 w/w ustawy.