I SA/Lu 1018/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca) Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 marca 2017 r. sprawy ze skargi H. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. na rzecz H. z siedzibą w W. [...] zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z [...] wydanym po rozpatrzeniu zażalenia H. F. P. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. P. z [...] oddalające skargę na czynności egzekucyjne. W uzasadnieniu powyższego postanowienia przedstawiony został następujący stan sprawy: Dyrektor Izby Celnej w O., jako wierzyciel, wystawił tytuł wykonawczy numer [...], obejmujący karę pieniężną nałożoną na zobowiązanego - H. F. P. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (spółka, skarżąca) orzeczeniem z [...] Tytuł ten przekazano do egzekucyjnej realizacji Dyrektorowi Izby Celnej w W., po czym [...] organ ten przesłał Dyrektorowi Izby Celnej w B. P., jako organowi rekwizycyjnemu, odpis przedmiotowego tytułu wykonawczego celem dokonania czynności rekwizycyjnych w zakresie dokonania zajęcia, odbioru i sprzedaży automatów do gier. [...] pracownik organu rekwizycyjnego, w obecności osób odpowiedzialnych za prowadzenie magazynu depozytowego Urzędu Celnego w B. P., dokonał zajęcia ruchomości w postaci 5 sztuk urządzeń do gier, z której to czynności sporządzono protokół zajęcia i odbioru ruchomości. Zajęte ruchomości pozostawiono w magazynie depozytowym. Odpis protokołu zajęcia i odbioru ruchomości doręczono spółce [...] Na opisane czynności egzekucyjne zajęcia i odbioru ruchomości spółka złożyła skargę, w której zarzuciła naruszenie: - art.67 § 2 pkt 1 w związku z § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r. poz.599 ze zm.), w brzmieniu mającym w sprawie zastosowanie zwanej dalej "u.p.e.a.", przez zaniechanie określenia wierzyciela w protokole zajęcia, wskazując Dyrektora Izby Celnej w S., w sytuacji, gdy organ ten nie wystawił tytułu wykonawczego i zgodnie z art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w związku z art.1a pkt 13 u.p.e.a. nie jest wierzycielem i podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego na podstawie aktu administracyjnego powoływanego w tytule wykonawczym, - art. 53 § 1 pkt 5 u.p.e.a. poprzez brak podpisów osób uczestniczących w czynnościach pod załącznikiem stanowiącym integralną część protokółu, - art. 67 § 4 pkt 2 u.p.e.a. przez nie zawarcie w protokole zajęcia i odbioru ruchomości adnotacji, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera. Postanowieniem z [...] Dyrektor Izby Celnej w B. P. oddalił skargę na czynności egzekucyjne stwierdzając, że czynność dokonana przez poborcę skarbowego w postaci zajęcia i odbioru ruchomości została dokonana prawidłowo, a protokół zajęcia i odbioru ruchomości spełnia ustawowe wymogi, o których mowa w art. 67 § 2 u.p.e.a. We wniesionym zażaleniu spółka co do zasady powtórzyła zarzuty sformułowane w skardze na czynności egzekucyjne. W uzasadnieniu podniosła między innymi, że jako podstawę zajęcia organ egzekucyjny podał tytuł wykonawczy wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej w S. o numerze [...], podczas gdy względem spółki nie jest prowadzone żadne postępowanie egzekucyjne na podstawie takiego tytułu wykonawczego, co w efekcie doprowadziło również do naruszenia art. 32 w związku z art.15 u.p.e.a. przez dokonanie czynności egzekucyjnych przez organ egzekucyjny w ramach niewszczętego prawidłowo postępowania egzekucyjnego i z brakiem poszanowania podstawowej zasady upomnienia. Zdaniem spółki, Izba Celna w S. nigdy nie będzie miała przymiotu wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, gdyż wierzycielem jest właściwy dyrektor izby celnej. Przedstawiając motywy podjętego rozstrzygnięcia o utrzymaniu w mocy postanowienia organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że postanowienie to zostało wydane w ramach rekwizycji, stosownie do art. 31 § 1 zdanie pierwsze u.p.e.a., zaś materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowi art. 54 u.p.e.a. Podniósł, że w niniejszej sprawie organ rekwizycyjny zastosował egzekucję z ruchomości, która jest jednym ze środków egzekucyjnych wymienionych w art.1a pkt 12 lit.a u.p.e.a., podejmując czynności zgodnie z procedurą określoną w art. 97 u.p.e.a. Wskazał, że stosownie do art. 98 § 1 i 2 u.p.e.a. zajęcie ruchomości następuje przez wpisanie jej do protokołu zajęcia i podpisanie protokołu przez poborcę skarbowego, protokół podpisują także zobowiązany lub świadkowie, a odpis protokołu zajęcia doręcza się zobowiązanemu (wraz z odpisem tytułu wykonawczego, jeżeli uprzednio nie został on zobowiązanemu doręczony). Zdaniem organu II instancji, sporządzony przez organ rekwizycyjny [...] protokół zajęcia i odbioru ruchomości w postaci 5 sztuk urządzeń do gier pod względem formalnym jest prawidłowy i zawiera w swej treści wszystkie wymagane prawem elementy oraz został sporządzony na prawidłowym druku. Na protokole widnieje podpis pracownika, który dokonał przedmiotowych czynności zajęcia i odbioru ruchomości oraz podpisy świadków w osobach pracowników magazynu depozytowego urzędu celnego, obecnych przy dokonywaniu zaskarżonych czynności egzekucyjnych. Oznaczenie wierzyciela jako Dyrektor Izby Celnej w S., jest prawidłowe. Organ II instancji wyjaśnił że Dyrektor Izby Celnej w O. [...] lipca 2015r. wystawił tytuł wykonawczy nr [...], zaś 1 października 2015 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz.U. z 2015 r. poz.1494), z mocy którego Dyrektor Izby Celnej w S. został wyznaczony jako właściwy na terytorium całego kraju do wykonywania zadań wierzyciela w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych, z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji, informacji o opłacie paliwowej albo informacji o dopłatach, z wydanych przez dyrektora izby celnej decyzji lub postanowień, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin, a także z orzeczeń sądowych, których wykonanie następuje w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z § 3 tego rozporządzenia, w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem jego wejścia w życie, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej w S., przy czym wszystkie podjęte w tych sprawach czynności pozostają w mocy. W tej sytuacji, pomimo że tytuł wykonawczy został wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej w B. P., obecnie wierzycielem tych należności jest Dyrektor Izby Celnej w S. i ten organ jest, zgodnie z art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., uprawniony do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków wymienionych wyżej. Zatem dokonując czynności egzekucyjnych organ egzekucyjny prawidłowo wskazał tytuł wykonawczy numer [...] (wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej w O.), na podstawie którego dokonano tych czynności, oraz wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej w S.. Organ ten nie wystawił nowego tytułu wykonawczego, gdyż – jak wskazano wyżej – zgodnie z § 3 rozporządzenia z dnia 15 września 2015 r. wszystkie czynności podjęte w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed 1 października 2015 r. pozostają w mocy. Dalej organ II instancji wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie nie było obowiązku sporządzenia adnotacji, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera, gdyż organ egzekucyjny nie sprzedawał ruchomości bezpośrednio po zajęciu. Spółka wniosła na powyższe postanowienie skargę, w której zarzuciła naruszenie: 1. art.138 § 1 pkt 1 w związku z art.144 ustawy z dnia 16 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2016 r. poz.23), zwanej dalej "k.p.a.", oraz art.7 i art.77 k.p.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, gdy organ ten nie wyjaśnił, czy ruchomości, których zajęcie planuje, stanowią własność zobowiązanego, a zajęte w sprawie ruchomości nie stanowią własności spółki, lecz znajdowały się w jej posiadaniu na podstawie umów zobowiązaniowych, 2. art.138 § 1 pkt 1 w związku z art.144 k.p.a. oraz art.67 § 2 pkt 1 w związku z § 4 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, gdy w protokole z czynności egzekucyjnej organ rekwizycyjny błędnie określił wierzyciela, 3. art.138 § 1 pkt 1 w związku z art.144 kpa oraz art.67 § 2 pkt 4 w związku z § 4 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, gdy wobec zobowiązanej spółki nie jest prowadzone żadne postępowanie egzekucyjne w oparciu o tytuł wykonawczy wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej w S. o numerze [...], 4. art.138 § 1 pkt 1 w związku z art.144 k.p.a. oraz art.53 § 1 pkt 5 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, gdy protokół zajęcia ruchomości został błędnie sporządzony, gdyż jego załącznik stanowiący integralną część protokołu nie zawiera podpisów osób uczestniczących w dokonanej czynności zajęcia ruchomości, 5. art. 6 i art. 8 k.p.a. w związku z art.18 u.p.e.a. przejawiające się w obciążaniu spółki ciężarem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasady legalizmu oraz działania organów w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej wynika, że to organ egzekucyjny winien dokonywać czynności egzekucyjnej w taki sposób, aby jednoznacznie wynikało z niej, z inicjatywy jakiego wierzyciela czynność zostaje dokonana. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że organy obu instancji w toku postępowania nie wyjaśniły, czy zajęte ruchomości stanowią własność skarżącej (tj. zobowiązanego), w konsekwencji czego doszło do zajęcia ruchomości, które nie stanowią własności zobowiązanego, a znajdowały się w jego posiadaniu w ramach stosunków zobowiązaniowych. Organ egzekucyjny w pierwszej kolejności winien ustalić, czyją własność stanowią ruchomości, w stosunku do których planuje dokonanie zajęcia, gdyż czynność egzekucyjna skierowana do składnika nie będącego majątkiem zobowiązanego jest wadliwa. Spółka stwierdziła, że w u.p.e.a. nie wprowadzono upoważnienia dla odpowiedniego ministra, które umożliwiałoby dokonanie w drodze rozporządzenia wyznaczenia jednego dyrektora izby celnej do prowadzenia postępowania egzekucyjnego w celu dochodzenia obowiązków wynikających z aktu administracyjnego powołanego w tytule wykonawczym nr [...] Zdaniem skarżącej oznacza to, iż rozporządzenie z dnia 15 września 2015 r. zostało wydane bez delegacji ustawowej, co z kolei prowadzi do naruszenia art. 92 Konstytucji RP. Ponadto skarżąca stwierdziła, że protokół, jako dowód przeprowadzenia danej czynności egzekucyjnej, musi wiernie obrazować jej przebieg oraz zawierać w swej treści wszystkie elementy obligatoryjne wynikające z art. 67 § 4 u.p.e.a. Wreszcie, w ocenie skarżącej, z protokołu czynności egzekucyjnej nie wynika jednoznacznie, z inicjatywy jakiego wierzyciela czynność ta jest dokonana, gdy rolą organu egzekucyjnego jest takie przeprowadzenie czynności egzekucyjnej oraz sporządzenie protokołu, aby zobowiązany nie mógł mieć żadnych wątpliwości, który obowiązek czynnością tą jest egzekwowany, na jakiej podstawie oraz z inicjatywy jakiego wierzyciela. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona, chociaż nie wszystkie zawarte w niej zarzuty i poglądy są trafne. W sprawie pozostaje poza sporem, że zajęcie ruchomości w toku egzekucji administracyjnej jest czynnością egzekucyjną, której zgodność z prawem może być kwestionowana przez zobowiązanego skargą na czynności egzekucyjne, przewidzianą w art. 54 § 1 u.p.e.a. W stanie niniejszej sprawy, wnosząc taką skargę zobowiązany zarzucił, że w protokole zajęcia i odbioru ruchomości: 1. jako wierzyciela wymieniono organ, który nie jest wierzycielem, 2. załącznik stanowiący integralną część protokołu nie zawiera podpisów osób uczestniczących w dokonanej czynności zajęcia ruchomości, 3. nie wskazano, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, które pozostawiane są pod dozorem zobowiązanego lub osoby go zastępującej, a które są odbierane. Z art. 67 § 1 w związku z art. 1a pkt 12 lit.a u.p.e.a. wynika, że podstawę zastosowania egzekucji z ruchomości stanowi protokół zajęcia i odbioru ruchomości, sporządzony według urzędowego wzoru, stosownie zaś do § 4 art. 67 u.p.e.a. protokół zajęcia i odbioru ruchomości zawiera treść określoną w § 2 pkt 1, 4-6 i 9 oraz w art. 53 § 1 pkt 5, a ponadto: 1) wyszczególnienie zajętych ruchomości z podaniem ich ilości, rodzaju jednostki miary i wartości szacunkowej ruchomości, jeżeli jej oszacowanie nie zostało zastrzeżone dla biegłego skarbowego; 2) adnotację, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, a także które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera; 3) pouczenie zobowiązanego o skutkach zajęcia ruchomości i przysługującym mu prawie zaskarżenia w postaci zgłoszenia zarzutów; 4) pouczenie dozorcy o skutkach przyjęcia ruchomości pod dozór. Zgodnie z powołanymi regulacjami zawartymi w art.67 § 2 u.p.e.a., w protokole powinny znaleźć się: - oznaczenie zobowiązanego, wierzyciela i organu egzekucyjnego (pkt 1), - numer tytułu wykonawczego stanowiącego podstawę do zajęcia, - kwota należności, okres, za który należność została ustalona lub określona, termin płatności należności, rodzaj i stopa odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz kwota odsetek naliczonych do dnia sporządzenia protokołu, - kwota należnych kosztów egzekucyjnych (pkt 4-6) oraz - data wystawienia protokołu, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego i odcisk pieczęci organu egzekucyjnego (pkt 9), zaś art.53 § 1 pkt 5 u.p.e.a. wymaga, aby protokół zawierał także podpisy obecnych lub wzmiankę o przyczynie braku podpisów. Wbrew poglądom skarżącej, nie narusza przywołanych wyżej przepisów, w tym art. 67 § 2 pkt 1 i 4 w związku z § 4 u.p.e.a., ani też art. 6 i art. 8 k.p.a. w związku z art.18 u.p.e.a., wpisanie tekstu "Dyrektor Izby Celnej w S." na pierwszej stronie kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości, w miejscu przeznaczonym dla oznaczenia organu, który wystawił tytuł wykonawczy stanowiący podstawę czynności, co ma stanowić oznaczenie wierzyciela. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia prawidłowo wyjaśnione zostało, że wejście w życie 1 października 2015 r. powołanego wyżej rozporządzenia z dnia 15 września 2015 r., zmieniającego rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 maja 2012 r. w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz.U. poz. 565), spowodowało, że wierzycielem (w rozumieniu art.1a pkt 13 u.p.e.a.) egzekwowanej należności stał się, stosownie do art.5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w związku z § 3 rozporządzenia z dnia 15 września 2015 r., Dyrektor Izby Celnej w S.. Jednocześnie postępowanie egzekucyjne toczyło się, niezmiennie, na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], wystawionego [...] Lipca 2015 r. przez Dyrektora Izby Celnej w O., bowiem - z mocy § 3 in fine rozporządzenia z dnia 15 września 2015 r. - pozostały w mocy wszystkie czynności podjęte w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, a więc także, w szczególności, czynności wystawienia tytułu wykonawczego, skierowania go do egzekucji oraz doręczenia jego odpisu zobowiązanemu. Opisane wyżej oznaczenie podmiotu, który wykonuje zadania wierzyciela egzekwowanej należności, zawarte w kwestionowanym protokole, ocenić zatem należy jako zgodne z prawem, odpowiadające rzeczywistemu stanowi rzeczy i wyczerpujące. W związku z argumentacją skarżącej dodać należy, że – wbrew jej twierdzeniom - z przepisów u.p.e.a. nie wynika, który dyrektor izby celnej jest "właściwym dyrektorem izby celnej" w rozumieniu art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Zwrócić przy tym należy uwagę, że – odmiennie niż na przykład w pkt 1 art. 5 § 1 u.p.e.a. – nie powiązano rozważanego przymiotu "właściwości" z właściwością orzeczniczą, nie sprecyzowano jej też w inny sposób. Sama zaś kwestia właściwości organów Służby Celnej, w tym dyrektorów izb celnych, nie jest materią regulowaną przepisami u.p.e.a. (por. art.1 u.p.e.a.), lecz w innych przepisach, w szczególności w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2015 r. poz. 990 ze zm.; por. art.1 ust.1, art.2 ust.1 i 2 oraz art.9 ust.1-3 tej ustawy). W tej właśnie ustawie, w jej art.9 ust.2a, przewidziane jest upoważnienie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wyznaczenia, w drodze rozporządzenia, organu Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania, przy uwzględnieniu potrzeby sprawnego wykonywania zadań organów Służby Celnej oraz gospodarczych potrzeb przedsiębiorców, które stało się ustawową podstawą dla wydania wymienionych wyżej rozporządzeń, zarówno z dnia 15 maja 2012 r., jak i z 15 września 2015 r., co wynika wprost z ich treści. Nie są zasadnie zarzuty skargi na czynności egzekucyjne, że załącznik do protokołu zajęcia i odbioru ruchomości nie został opatrzony podpisami osób uczestniczących przy sporządzaniu protokołu, wymienionych – stosownie do art.53 § 1 pkt 5 w związku z art. 67 § 4, a także art. 98 § 1 zdanie drugie u.p.e.a. - na stronie drugiej kwestionowanego protokołu. W załączniku osoby te są wymienione z imienia i nazwiska oraz znajdują się ich podpisy (k. 3 akt administracyjnych). Jako nieuzasadniony należało także ocenić sformułowany w skardze na czynności egzekucyjne zarzut, że kwestionowany protokół zajęcia i odbioru ruchomości narusza art. 67 § 4 pkt 2 u.p.e.a. przez to, iż nie zawarto w nim adnotacji, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia prawidłowo wyjaśniono w tym zakresie, iż obowiązek zamieszczenia takiej adnotacji aktualizuje się, gdy zajęte zostaną ruchomości, które mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, a ponadto niewskazanie (brak wskazania) takich ruchomości w protokole zajęcia ruchomości oznacza, że żadne z zajętych ruchomości nie mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu. Uzasadniony jest natomiast, wbrew stanowisku organów obu instancji, zawarty w skardze na czynności egzekucyjne zarzut naruszenia powołanego wyżej przepisu przez to, że w kwestionowanym protokole zajęcia i odbioru ruchomości nie zostało wskazane, które z zajętych ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego. Zawarta na stronie pierwszej część protokołu "Adnotacja o pozostawieniu zajętych ruchomości pod dozorem", w tym zdanie "Zajęte ruchomości (...) pozostawiono pod dozorem zobowiązanego/oddano pod dozór Pana(i) (...)", nie została wypełniona, jednocześnie zaś wypełniona została strona trzecia protokołu, nosząca tytuł "Protokół odbioru ruchomości", z treści której wynika, że zajęte ruchomości odebrane zostały od zobowiązanego oraz że pozostawiono je "w magazynie UC w B. P.". Pomijając w tym miejscu kwestię, iż wskazana trzecia strona protokołu winna być wypełniana i doręczana w razie odbioru zajętych ruchomości czynnością odrębną od samego ich zajęcia (por. art.100 § 2 u.p.e.a.), podnieść należy, że stosownie do art.100 § 1 u.p.e.a. poborca skarbowy pozostawia zajętą ruchomość w miejscu zajęcia pod dozorem zobowiązanego lub dorosłego jego domownika albo innej osoby, u której ruchomość zajął, a jeżeli zajęta ruchomość nie może być pozostawiona w miejscu zajęcia, a nie ma innej osoby, której by można było oddać zajętą ruchomość pod dozór, zostanie ona wzięta pod dozór organu egzekucyjnego. Przepisy u.p.e.a. nie przewidują możliwości dokonania zajęcia ruchomości bez pozostawienia ich pod dozorem zobowiązanego albo oddania ich pod dozór innej osoby. Tymczasem z dokumentów sporządzonych przez poborcę skarbowego nie wynika, aby zajęte ruchomości pozostawiono pod dozorem zobowiązanego i nie wynika z nich także, że pozostawiono je pod dozorem innej osoby, chociaż – jak można wnosić z treści zawartych na stronie trzeciej kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości – zostały one od zobowiązanego odebrane. Podkreślić należy, że – wbrew stwierdzeniu zawartemu w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia - z kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości nie wynika, aby zajęte ruchomości zostały pozostawione pod dozorem organu egzekucyjnego, Urząd Celny w B. P. nie jest bowiem organem egzekucyjnym (por. art. 19 § 5 u.p.e.a.), a stwierdzenie, że zajęte ruchomości pozostawiono w magazynie tego urzędu, nie przesądza, że są one objęte dozorem organu egzekucyjnego. W skardze wszczynającej postępowanie w niniejszej sprawie sądowoadministracyjnej skarżąca zarzuciła również, że organy obu instancji w toku postępowania nie wyjaśniły, czy zajęte ruchomości stanowią własność skarżącej (tj. zobowiązanego), w konsekwencji czego doszło do zajęcia ruchomości, które nie stanowią własności zobowiązanego, a znajdowały się w jego posiadaniu w ramach stosunków zobowiązaniowych. W związku z tym stwierdzić należy, że przedmiotem postępowania, w którym wydano zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu egzekucyjnego, była zasadność wniesionej przez skarżącą, jako zobowiązanego, skargi na czynności egzekucyjne, zaś w skardze tej kwestia własności zajętych ruchomości nie była podnoszona. Dla porządku zaś wskazać należy, że stosownie do art. 38 § 1 u.p.e.a. podmiot, który nie jest zobowiązanym, a rości sobie prawa do rzeczy, z której prowadzi się egzekucję administracyjną, w tym do zajętej ruchomości (por. art. 97 § 1 u.p.e.a.), może wystąpić do organu egzekucyjnego – w terminie czternastu dni od dnia uzyskania wiadomości o czynności egzekucyjnej skierowanej do tej rzeczy - z żądaniem wyłączenia spod egzekucji, przedstawiając lub powołując dowody na poparcie swego żądania, przy czym do czasu uwzględnienia tego żądania dokonane czynności egzekucyjne pozostają w mocy. Rozpoznając sprawę ponownie organ egzekucyjny winien uwzględnić, że zgodnie z art. 67 § 4 pkt 2 w związku z art.100 § 1 (także art.100 § 2) u.p.e.a. protokół zajęcia i odbioru ruchomości musi zawierać wskazanie, które z zajętych ruchomości pozostawiane są pod dozorem zobowiązanego, a jeżeli nie są one pozostawiane pod jego dozorem, to musi wskazywać inną osobę, której oddano je pod dozór albo zawierać stwierdzenie, że zostały one wzięte pod dozór organu egzekucyjnego. Biorąc powyższe pod uwagę, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c i art.135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz.718 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", uchylono zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu egzekucyjnego. Podstawę orzeczenia o zwrocie kosztów postępowania na rzecz skarżącej stanowią art.200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.