I SA/Lu 1020/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 marca 2017 r. sprawy ze skargi A. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. na rzecz A. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. [...] z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] września 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej (organ II instancji) po rozpatrzeniu zażalenia firma A (dalej: Spółka, strona skarżąca, zobowiązany), utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia [...] sierpnia 2016 r. oddalające skargę na czynności egzekucyjne. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia i akt sprawy wynika, że Dyrektor Izby Celnej [...] prowadzi wobec Spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego o numerze [...] wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej [...] obejmującego karę pieniężną wynikającą z orzeczenia z dnia [...] lipca 2015 r. w wysokości [...] zł. Pismem z dnia [...] czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Celnej [...] na podstawie art. 31 ustawy z dnia [...] czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r., poz. 599 ze zm.) – dalej: "u.p.e.a." przekazał powyższy tytuł Dyrektorowi Izby Celnej [...] w celu dokonania czynności rekwizycyjnych w zakresie zajęcia, odbioru i sprzedaży automatów do gier. W dniu [...] czerwca 2016 r. pracownik Izby Celnej [...] dokonał zajęcia ruchomości w postaci 4 urządzeń do gier, z której to czynności sporządzono protokół zajęcia i odbioru ruchomości. Zajęte ruchomości pozostawiono w magazynie depozytowym Urzędu Celnego [...]. Odpis protokołu zajęcia i odbioru ruchomości doręczono Spółce, za pośrednictwem poczty, w dniu [...] lipca 2016 r. Spółka złożyła skargę na czynności egzekucyjne, w której zarzuciła naruszenie art. 67 § 2 pkt 1 i pkt 4 oraz art. 67 § 4 pkt 2 u.p.e.a. poprzez błędne określenie w protokole wierzyciela, którego organ oznaczył jako Dyrektora Izby Celnej [...], a także poprzez brak w protokole zajęcia i odbioru ruchomości adnotacji, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera. Dodatkowo Spółka podniosła, że właścicielem automatów jest spółka prawa cypryjskiego Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2016 r. Dyrektor Izby Celnej [...] oddalił skargę na czynności egzekucyjne. Na powyższe postanowienie Spółka wniosła zażalenie, w którym co do zasady powtarzała zarzuty wymienione w skardze na czynności egzekucyjne. Spółka argumentowała, że w protokole zajęcia jako wierzyciela wskazano Dyrektora Izby Celnej [...] podczas gdy ten organ nie wystawił tytułu wykonawczego nr [...], co w efekcie doprowadziło również do naruszenia art. 32 w związku z art. 15 u.p.e.a. poprzez dokonanie czynności egzekucyjnych przez organ egzekucyjny w ramach niewszczętego prawidłowo postępowania egzekucyjnego i z brakiem poszanowania podstawowej zasady upomnienia. Podtrzymała też zarzut o braku w protokole adnotacji, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera. Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymując postanowienie organu I instancji w mocy, w pierwszej kolejności odwołał się do treści art. 54 u.p.e.a. dotyczącego skargi na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora. Następnie zaznaczył, że zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane przez Dyrektora Izby Celnej [...] w ramach zleconej mu rekwizycji, stosownie do art. 31 § 1 zdanie pierwsze u.p.e.a. Uzasadniał, że w niniejszej sprawie Dyrektor Izby Celnej [...] zastosował egzekucję z ruchomości, która jest jednym ze środków egzekucyjnych wymienionych w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. Organ ten podjął czynności zgodnie z procedurą określoną w art. 97 u.p.e.a.. Stosownie do art. 98 § 1 i 2 u.p.e.a. zajęcie ruchomości następuje przez wpisanie jej do protokołu zajęcia i podpisanie protokołu przez poborcę skarbowego. Protokół podpisują także zobowiązany lub świadkowie. Zobowiązanemu doręcza się odpis protokołu zajęcia, a także odpis tytułu wykonawczego, jeżeli uprzednio nie został on zobowiązanemu doręczony. Zdaniem organu II instancji, sporządzony przez organ rekwizycyjny - Dyrektora Izby Celnej [...] w dniu [...] czerwca 2016 r. protokół zajęcia i odbioru ruchomości w postaci urządzeń do gier pod względem formalnym jest prawidłowy i zawiera w swej treści wszystkie wymagane prawem elementy, został sporządzony na prawidłowym druku, określonym w załączniku nr 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 2310). Na protokole widnieje podpis pracownika, który dokonał przedmiotowych czynności zajęcia i odbioru ruchomości oraz podpis świadków obecnych przy dokonywaniu zaskarżonych czynności egzekucyjnych. Natomiast odpis tego protokołu został doręczony zobowiązanej Spółce przy piśmie Dyrektora Izby Celnej [...] z [...] lipca 2016 r. za pośrednictwem poczty w dniu [...] lipca 2016 r. W miejscu oznaczenie wierzyciela widnieje Dyrektor Izby Celnej [...] / Dyrektor Izby Celnej [...] i takie oznaczenie wierzyciela jest prawidłowe. Organ wyjaśnił dalej, że Dyrektor Izby Celnej [...] w dniu [...] września 2016 r. wystawił tytuł wykonawczy o wskazanym wyżej numerze. Z dniem [...] października 2015 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz. U. z 2015 r. poz.1494). Stosownie do § 1 c tego rozporządzenia Dyrektor Izby Celnej [...] został wyznaczony jako właściwy na terytorium całego kraju do wykonywania zadań wierzyciela w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych, z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji, informacji o opłacie paliwowej albo informacji o dopłatach, z wydanych przez dyrektora izby celnej decyzji lub postanowień, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin, a także z orzeczeń sądowych, których wykonanie następuje w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z § 3 rozporządzenia w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej [...], przy czym wszystkie podjęte w tych sprawach czynności pozostają w mocy. W tej sytuacji, pomimo że tytuł wykonawczy został wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej [...], obecnie wierzycielem tych należności jest Dyrektor Izby Celnej [...] i ten organ, wbrew twierdzeniom pełnomocnika Spółki, w myśl art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a, jest uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków wymienionych w tytule. Użyty w tym przepisie zwrot właściwy dyrektor izby celnej oznacza organ wyznaczony na podstawie przepisów odrębnych. Takie przepisy zawiera obecnie obowiązujące rozporządzenie Ministra Finansów z dnia [...] września 2015 r. Zatem organ egzekucyjny dokonując czynności egzekucyjnych prawidło wskazał tytuł wykonawczy, na podstawie, których dokonano tych czynności. Obecny wierzyciel Dyrektor Izby Celnej [...] nie wystawił nowego tytułu wykonawczego, gdyż zgodnie z § 3 rozporządzenia wszystkie podjęte w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem [...] października 2015 r. czynności pozostają w mocy. Dalej organ II instancji wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie nie było obowiązku sporządzenia adnotacji, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera, gdyż organ egzekucyjny nie sprzedawał tych ruchomości bezpośrednio po zajęciu. Konkludując organ II instancji uznał, że kwestionowane czynności egzekucyjne zostały dokonane prawidłowo. W skardze na powyższe postanowienie, wnosząc o uchylenie postanowień organów obydwu instancji, Spółka zarzuciła: 1) naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 16 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm. ) - dalej: "kpa" oraz art. 7 i 77 kpa poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji oddalającego skargę na czynność egzekucyjną, w sytuacji gdy organ egzekucyjny nie wyjaśnił czy ruchomości, których dokonania zajęcia planuje stanowią własność zobowiązanego; zajęte w sprawie ruchomości nie stanowią przedmiotów własności strony skarżącej, a znajdowały się w jej posiadaniu na podstawie stosownych umów zobowiązaniowych; 2) naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 kpa oraz art. 67 § 2 pkt 1 w związku z z art. 67 § 4 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji oddalającego skargę na czynność egzekucyjną, podczas gdy w protokole z zaskarżonej czynności egzekucyjnej organ rekwizycyjny błędnie określił wierzyciela, wskazując, że zajęcie dotyczy tytułu wykonawczego nr [...] i podając wierzyciela jako Dyrektora Izby Celnej [...], w sytuacji, gdy Dyrektor Izby Celnej [...] nie jest wierzycielem i podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego; 3) naruszenie art. 6 i 8 kpa w związku z art. 18 u.p.e.a. przejawiające się w obciążaniu zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasady legalizmu oraz działania organów w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej wynika, że to organ egzekucyjny powinien dokonywać czynności egzekucyjnej w taki sposób, aby jednoznacznie wynikało z niej, z inicjatywy jakiego wierzyciela czynność ta zostaje dokonana. W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że organ egzekucyjny (rekwizycyjny) powinien był w pierwszej kolejności wyjaśnić, czy ruchomości, które planuje zająć, stanowią własność zobowiązanego. Zdaniem strony skarżącej rozporządzenie z dnia 15 września 2015 r. zostało wydane bez delegacji ustawowej, co z kolei prowadzi do naruszenia art. 92 Konstytucji RP. Ponadto skarżąca stwierdziła, że protokół, jako dowód przeprowadzenia danej czynności egzekucyjnej, musi wiernie obrazować jej przebieg oraz zawierać w swej treści wszystkie elementy obligatoryjne wynikające z art. 67 § 4 u.p.e.a. W ocenie Spółki, z protokołu nie wynika jednoznacznie, z inicjatywy jakiego wierzyciela czynności zostały dokonane, gdy rolą organu egzekucyjnego jest takie przeprowadzenie czynności egzekucyjnej oraz sporządzenie protokołu, aby zobowiązany nie mógł mieć żadnych wątpliwości, który obowiązek czynnością tą jest egzekwowany, na jakiej podstawie oraz z inicjatywy jakiego wierzyciela. Tym bardziej, gdy czynność egzekucyjna dokonywana jest bez udziału zobowiązanego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje. Skarga jest uzasadniona, chociaż z innych przyczyn niż wskazane przez skarżącą w uzasadnieniu skargi. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm), dalej P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest przy tym związany zarzutami, wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z wyjątkiem nie mającym tu zastosowania. Zatem sąd, dokonując kontroli legalności zaskarżonego aktu, ma obowiązek uwzględnić i te istotne naruszenia prawa, których skarżący nie dostrzega. W sprawie pozostaje poza sporem, że zajęcie ruchomości oraz jej odbiór w toku egzekucji administracyjnej są czynnościami egzekucyjnymi, których zgodność z prawem może być kwestionowana przez zobowiązanego skargą na czynności egzekucyjne, przewidzianą w art. 54 § 1 u.p.e.a. Skarga taka, jak trafnie wyjaśnione zostało w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, ma charakter subsydiarny w tym sensie, że służy na czynności wykonawcze podejmowane w toku postępowania egzekucyjnego, które nie mogą być zaskarżone poprzez inny środek prawny przewidziany przepisami u.p.e.a. W rezultacie subsydiarność skargi oznacza, że nie nie mogą być w niej skutecznie podnoszone zarzuty, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia w toku postępowania egzekucyjnego. W rozpoznawanej sprawie zobowiązana bezzasadnie zarzuciła, że w protokole zajęcia i odbioru ruchomości jako wierzyciela wymieniono organ, który nie jest wierzycielem. Z art. 67 § 1 w związku z art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. wynika, że podstawę zastosowania egzekucji z ruchomości stanowi protokół zajęcia i odbioru ruchomości, sporządzony według urzędowego wzoru. Stosownie do art. 67 § 4 u.p.e.a. protokół zajęcia i odbioru ruchomości zawiera treść określoną w § 2 pkt 1, 4-6 i 9 oraz w art. 53 § 1 pkt 5, a ponadto: 1/ wyszczególnienie zajętych ruchomości z podaniem ich ilości, rodzaju jednostki miary i wartości szacunkowej ruchomości, jeżeli jej oszacowanie nie zostało zastrzeżone dla biegłego skarbowego; 2/ adnotację, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, a także które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera; 3/ pouczenie zobowiązanego o skutkach zajęcia ruchomości i przysługującym mu prawie zaskarżenia w postaci zgłoszenia zarzutów; 4/ pouczenie dozorcy o skutkach przyjęcia ruchomości pod dozór. Zgodnie z powołanymi regulacjami zawartymi w art.67 § 2 u.p.e.a., w protokole powinny znaleźć się: - oznaczenie zobowiązanego, wierzyciela i organu egzekucyjnego (pkt 1), - numer tytułu wykonawczego stanowiącego podstawę do zajęcia, kwota należności, okres, za który należność została ustalona lub określona, termin płatności należności, rodzaj i stopa odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz kwota odsetek naliczonych do dnia sporządzenia protokołu, kwota należnych kosztów egzekucyjnych (pkt 4-6), - data wystawienia protokołu, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego i odcisk pieczęci organu egzekucyjnego (pkt 9). Przepis art. 53 § 1 pkt 5 u.p.e.a. wymaga, aby protokół zawierał także podpisy obecnych lub wzmiankę o przyczynie braku podpisów. Zajęcie ruchomości następuje przez wpisanie jej do protokołu zajęcia i podpisanie protokołu przez poborcę skarbowego (art. 98 § 1 zdanie pierwsze u.p.e.a.). Wbrew poglądom strony skarżącej, nie narusza przywołanych wyżej przepisów, w tym art. 67 § 2 pkt 1 w związku z § 4 u.p.e.a., ani też art. 6 i art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., wpisanie tekstu "Dyr. Izby Celnej [...]. / Dyr. Izby Celnej [...]" na pierwszej stronie kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości, w miejscu przeznaczonym dla oznaczenia organu, który wystawił tytuł wykonawczy stanowiący podstawę czynności, co ma stanowić oznaczenie wierzyciela. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia prawidłowo wyjaśnione zostało, że wejście w życie 1 października 2015 r. powołanego wyżej rozporządzenia z dnia 15 września 2015 r., zmieniającego rozporządzenie Ministra Finansów z dnia [...] maja 2012 r. w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz.U. poz. 565), spowodowało, że wierzycielem (w rozumieniu art.1a pkt 13 u.p.e.a.) egzekwowanej należności stał się, stosownie do art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w związku z § 3 rozporządzenia z dnia 15 września 2015 r., Dyrektor Izby Celnej [...]. Jednocześnie postępowanie egzekucyjne toczyło się, niezmiennie, na podstawie tytułu wykonawczego o nr [...], wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej [...], bowiem - z mocy § 3 in fine rozporządzenia z dnia [...] września 2015 r. - pozostały w mocy wszystkie czynności podjęte w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, a więc także, w szczególności, czynności wystawienia tytułu wykonawczego, skierowania go do egzekucji oraz doręczenia jego odpisu zobowiązanemu. Opisane wyżej oznaczenie podmiotu, który wystawił tytuł wykonawczy, oraz podmiotu, który wykonuje zadania wierzyciela egzekwowanej należności, zawarte w kwestionowanym protokole, ocenić zatem należy jako zgodne z prawem i odpowiadające rzeczywistemu stanowi rzeczy. W związku z argumentacją strony skarżącej, dotyczącej braku upoważnienia ustawowego do wydania rozporządzenia regulującego właściwość organów służby celnej, trzeba wyjaśnić, że - inaczej niż twierdzi zobowiązana - z przepisów u.p.e.a. nie wynika, który dyrektor izby celnej jest (był) "właściwym dyrektorem izby celnej" w rozumieniu art.5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Zwrócić przy tym należy uwagę, że – odmiennie niż na przykład art.5 § 1 u.p.e.a. pkt 1 u.pe.a. – nie powiązano rozważanego przymiotu "właściwości" z właściwością orzeczniczą, nie sprecyzowano jej też w inny sposób. Sama zaś kwestia właściwości organów Służby Celnej, w tym dyrektorów izb celnych, nie jest materią regulowaną przepisami u.p.e.a. (por. art.1 u.p.e.a.), lecz w innych przepisach, w szczególności w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2015 r. poz. 990 ze zm.; por. art. 1 ust.1, art. 2 ust. 1 i 2 oraz art. 9 ust. 1-3 tej ustawy). W tej właśnie ustawie, w jej art.9 ust.2a, przewidziane było upoważnienie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wyznaczenia, w drodze rozporządzenia, organu Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania, przy uwzględnieniu potrzeby sprawnego wykonywania zadań organów Służby Celnej oraz gospodarczych potrzeb przedsiębiorców, które stało się ustawową podstawą dla wydania wymienionych wyżej rozporządzeń, zarówno z dnia 15 maja 2012 r., jak i z 15 września 2015 r., co wynika wprost z ich treści. W skardze na czynności egzekucyjne strona skarżąca podniosła ponadto, że zajęta ruchomość nie jest jej własnością, a w skardze wszczynającej postępowanie w niniejszej sprawie sądowoadministracyjnej zarzuciła, że organy obu instancji w toku postępowania nie wyjaśniły, czy zajęta ruchomość stanowi własność Spółki (to jest zobowiązanego), w konsekwencji czego doszło do zajęcia ruchomości, która nie jest własnością zobowiązanego, a znajdowała się w jego posiadaniu w ramach stosunków zobowiązaniowych. Zarzut ten jest bezzasadny. Jeżeli rzeczywiście ruchomości należałyby do osoby trzeciej, to zgodnie z art. 38 § 1 u.p.e.a. podmiot, który nie jest zobowiązanym, a rości sobie prawa do rzeczy, z której prowadzi się egzekucję administracyjną, w tym do zajętej ruchomości (por. art. 97 § 1 u.p.e.a.), może wystąpić do organu egzekucyjnego – w terminie czternastu dni od dnia uzyskania wiadomości o czynności egzekucyjnej skierowanej do tej rzeczy - z żądaniem wyłączenia spod egzekucji, przedstawiając lub powołując dowody na poparcie swego żądania, przy czym do czasu uwzględnienia tego żądania dokonane czynności egzekucyjne pozostają w mocy. Zatem zgodnie z subsydiarnym charakterem skargi na czynności egzekucyjne, o jakim była mowa wyżej, skarga ta nie może być skutecznie oparta na twierdzeniu zobowiązanej, że zajęte ruchomości nie są przedmiotem jej własności. Skoro spółka wie kto miałby być właścicielem zajętych ruchomości, w takiej sytuacji do niej należy powiadomienie właściwego podmiotu, który na podstawie art. 38 § 1 u.p.e.a. we właściwym terminie może wystąpić do organu egzekucyjnego z żądaniem wyłączenia rzeczy spod egzekucji. Niezależnie od powyższego, mając na względzie art. 134 § 1 P.p.s.a. stwierdzić należy, że – wbrew stanowisku organów obu instancji – zaskarżone przez Spółkę czynności egzekucyjne, dokumentowane protokołem zajęcia i odbioru ruchomości z 29 czerwca 2016 r., zostały dokonane naruszeniem prawa. Omawiany protokół zajęcia i odbioru ruchomości narusza bowiem art. 67 § 4 pkt 2 u.p.e.a. przez brak informacji co do tego, kto sprawuje dozór nad zajętymi ruchomościami. Przepis ten wyraźnie formułuje wymóg określenia w protokole zajęcia i odbioru ruchomości, które z zajętych ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera. Wskazać należy, że zawarta na stronie pierwszej części protokołu "Adnotacja o pozostawieniu zajętych ruchomości pod dozorem", w tym zdanie "Zajęte ruchomości (...) pozostawiono pod dozorem zobowiązanego/oddano pod dozór Pana(i) (...)", nie została wypełniona, jednocześnie zaś wypełniona została strona trzecia protokołu, nosząca tytuł "Protokół odbioru ruchomości", z treści której wynika, że zajęte ruchomości należące do zobowiązanego odbiera się od zobowiązanego/dozorcy (bez wskazania od kogo odebrano rzeczy) oraz że znajdują się "w magazynie UC [...]". Niewątpliwie zajęte ruchomości zostały odebrane spółce, skoro znajdowały się w magazynie Urzędu Celnego, jednakże dozór, który w razie zajęcia rzeczy jest obowiązkowy, nie został ustanowiony. Wymóg określony w art. 67 § 4 pkt 2 u.p.e.a., dotyczący treści protokołu zajęcia i odbioru ruchomości, jest wyraźnym nawiązaniem do regulacji zawartych w art. 100 § 1 i 2 u.p.e.a. Zgodnie z nimi poborca skarbowy pozostawia zajętą ruchomość w miejscu zajęcia pod dozorem zobowiązanego lub dorosłego jego domownika albo innej osoby, u której ruchomość zajął, a jeżeli zajęta ruchomość nie może być pozostawiona w miejscu zajęcia, a nie ma innej osoby, której by można było oddać zajętą ruchomość pod dozór, zostanie ona wzięta pod dozór organu egzekucyjnego. Przepisy u.p.e.a. nie przewidują możliwości dokonania zajęcia ruchomości bez pozostawienia ich pod dozorem zobowiązanego albo oddania ich pod dozór innej osoby, ani odbioru zajętych ruchomości od zobowiązanego bez oddania ich pod dozór innej osoby lub objęcia ich dozorem organu egzekucyjnego. Tymczasem z dokumentów sporządzonych przez poborcę skarbowego nie wynika, aby zajęte ruchomości pozostawiono pod dozorem zobowiązanego i nie wynika z nich także, że pozostawiono je pod dozorem innej osoby, chociaż – jak można wnosić z treści zawartych na stronie trzeciej kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości – została ona od zobowiązanego odebrana. Podkreślić należy, że z kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości nie wynika także, aby zajęte ruchomości zostały pozostawione pod dozorem organu egzekucyjnego, ani jakiegokolwiek innego podmiotu. Naczelnik Urzędu Celnego [...] nie jest bowiem organem egzekucyjnym (por. art.19 § 5 u.p.e.a.), a stwierdzenie, że zajęte ruchomości znajdują się w magazynie tego urzędu, nie przesądza, że są one objęte dozorem organu egzekucyjnego, ani też, że został ustanowiony dozór osoby trzeciej, np. Naczelnika Urzędu Celnego [...] lub którejkolwiek z obecnych w magazynie osób. Nic nie wskazuje na to, aby zajęte ruchomości były pod dozorem organu egzekucyjnego lub innej osoby, skoro w protokole nie ma o tym wzmianki oraz nie ma podpisu dozorcy. Pozostawienie rzeczy pod dozorem organu egzekucyjnego albo innej osoby nie można domniemywać. Przepisy art. 67 § 2 pkt 4 w związku z art. 100 § 1 i 2 u.p.e.a. wyraźnie mówią o tym kiedy i w jaki sposób następuje oddanie zajętych ruchomości pod dozór innej osoby albo organu egzekucyjnego. Rozpoznając sprawę ponownie organ egzekucyjny powinien uwzględnić, że zgodnie z art.67 § 4 pkt 2 w związku z art.100 § 1 i 2 u.p.e.a. protokół zajęcia i odbioru ruchomości musi zawierać wskazanie, które z zajętych ruchomości pozostawiane są pod dozorem zobowiązanego, a jeżeli nie są one pozostawiane pod jego dozorem, to musi wskazywać inną osobę, której oddano je pod dozór albo zawierać stwierdzenie, że zostały one wzięte pod dozór organu egzekucyjnego. Podkreślić należy, że wobec braku innych uchybień i bezpodstawności szczegółowych zarzutów skargi na czynności egzekucyjne dalsze czynności organu egzekucyjnego (rekwizycyjnego) nie wymagają uchylenia zajęcia ruchomości. Według art. 54§ 5a u.p.e.a. organ egzekucyjny może usunąć stwierdzoną wadę czynności bez potrzeby jej uchylania. Biorąc powyższe pod uwagę, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c i art.135 P.p.s.a., uchylono zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu egzekucyjnego. Podstawę orzeczenia o zwrocie kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej stanowią art. 200 P.p.s.a. i art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. poz.1800 ze zm.).