I SA/Lu 1087/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za luty 2016 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza na rzecz M. K. od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. kwotę [...]zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, dalej: "Dyrektor Izby Celnej", organ odwoławczy", po rozpatrzeniu sprawy z odwołania M. K. prowadzącego działalność pod nazwą "A. M.", dalej: "podatnik", "strona", "skarżący", od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, dalej: "Naczelnik Urzędu Celnego", "organ pierwszej instancji", z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] maja 2016 r. z urzędu wszczął wobec podatnika postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za luty 2016 r. Po przeprowadzeniu tego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] określił stronie zobowiązanie w podatku akcyzowym za luty 2016 r. w wysokości [...] zł. Rozpoznając odwołanie strony od decyzji organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że ustalenia dotyczące pobrania próbek paliwa ze zbiornika na Stacji Paliw w K. zawarte są w protokole kontroli Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w L. z dnia [...] lutego 2016 r. Z kolei ustalenia w zakresie stwierdzenia, że pobrana próbka oleju napędowego nie spełnia wymagań jakościowych określonych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2010 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz.U. z 2015 r, poz. 1680) ze względu na zaniżoną wartość temperatury zapłonu zawarte są w protokole kontroli Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w L. z dnia [...] lutego 2016 r. Z protokołu tego wynika, że badanie temperatury zapłonu pobranej próbki paliwa dało odczyt 50°C (tolerancja 52,9 °C), gdy wymagania jakościowe dla oleju napędowego wynoszą powyżej 55 °C. Podstawą do stwierdzenia w powołanym wyżej protokole, że olej napędowy nie spełnia wymogów jakościowych było zaś sprawozdanie z badań z dnia [...] lutego 2016 r. przeprowadzonych przez A. w K. Natomiast przeprowadzone na wniosek strony badanie próbki kontrolnej - pobranej razem z próbką podstawową, skierowaną do nadania przez Inspekcję Handlową - wykazało, że również badana na wniosek strony próbka nie spełnia wymagań jakościowych ze względu na zaniżoną wartość temperatury zapłonu, co zostało stwierdzone protokołem badań z dnia [...] marca 2016 r. przeprowadzonych przez Zakład Analityczny S.A. w P.. Badanie prowadziło do stwierdzenia, że temperatura zapłonu wynosi poniżej 44 °C.. Do protokołu kontroli Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej z dnia [...] lutego 2016 r. załączono dokumenty okazane przez podatnika mające dokumentować pochodzenie zakwestionowanego paliwa. Z okazanych dokumentów wynika, za fakturami wystawionymi przez firmę D. C. D. w K. firma podatnika zakupiła następujące ilości oleju napędowego: - faktura nr [...] z dnia [...] stycznia 2016 r. - 3304 litry oleju napędowego, - faktura nr [...] z dnia [...] lutego 2016 r. - 2000 litry oleju napędowego, - faktura nr [...] z dnia [...] lutego 2016 r. - 8564 litry oleju napędowego. Organ stwierdził, że na potwierdzenie dobrej jakości zakupionego oleju podatnik okazał certyfikaty analizy oleju napędowego z dnia 1 lutego 2016 r. i 8 lutego 2016 r., w których temperatura zapłonu została określona na 64 stopnie Celsjusza. Przesłuchany w charakterze strony podatnik zeznał do protokołu, że paliwo dostarczane jest od dwóch lat przez wskazaną firmę transportem dostawcy. Przypuszcza, że dostawa kwestionowanego oleju napędowego została zanieczyszczona niewielką ilością wcześniej przewożonej tym samym autem benzyny i to mogło spowodować obniżenie temperatury zapłonu. W oparciu o badania jakości paliwa znajdującego się w zbiorniku stacji paliw podatnika Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że posiadane przez stronę w dniu [...] lutego 2016 r. paliwo w ilości 2100 litrów znajdujące się w zbiorniku na tej stacji paliw nie mogło pochodzić wyłącznie ze wskazanych dostaw realizowanych przez firmę wskazywaną przez podatnika, ponieważ paliwo dostarczone przez tę firmę, zgodnie z okazanymi certyfikatami, spełniało obowiązujące normy. Porównanie danych wynikających z dwóch protokołów badań próbek, dokonanych przez dwa niezależne od siebie i posiadające świadectwa akredytacji laboratoria, z danymi zawartymi w odpisach świadectw jakości paliwa zakupionego przez stronę od wskazywanej przez nią firmy prowadzi zdaniem organu do wniosku, że przedmiotem badań były w istocie różne paliwa. To z kolei prowadzi to do wniosku, że paliwo posiadane przez stronę w momencie kontroli nie było tym paliwem, którego pochodzenie dokumentowały przedstawione dowody zakupu. Organ odwoławczy zaznaczył, że w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego nie doszło do ustalenia źródeł pochodzenia paliwa złej jakości, jak również z uwagi na brak dokumentów dostaw paliwa złej jakości oraz faktur zakupu tego paliwa, brak jest dowodów czy został od tego paliwa zapłacony podatek akcyzowy. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że opodatkowaniu podlega ilość 2100 paliwa deklarowanego jako olej napędowy posiadana przez podatnika znajdująca się w zbiorniku na jego stacji paliw. Organ przywołał przepisy art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 13 ust. 1pkt 1, art. 10 ust. 10, art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 752), dalej: "u.p.a.", mające jego zdaniem zastosowanie w niniejszej sprawie. Odpowiadając na zarzuty odwołania organ odwoławczy podkreślił, że próbki paliwa zostały przekazane do badania do dwóch różnych laboratoriów i faktem jest, iż badania te odbiegają od siebie, jednakże wymagania jakościowe dla tego typu paliwa wynoszą powyżej 55°C, a oba badania, wykonane przez niezależne od siebie laboratoria, wykazały odbiegającą od normy (za niską) temperaturę zapłonu. Dalej argumentował organ, że ze sprawozdania z badań z dnia [...] lutego 2016r. wykonanych przez O. Laboratorium sp. z o.o. w P., dołączonego przez stronę do odwołania wynika, że badanie to zleciła wskazywana wyżej firma będąca dostawcą podatnika, a nie podatnik. W wierszu sprawozdania 5 widnieje adnotacja, z której wynika, że według oświadczenia klienta (czyli firmy będącej dostawcą) próbka została pobrana na stacji podatnika. Z dowodu przedstawionego przez stronę w odwołaniu jednakże nie wynika kiedy, w jakich okolicznościach oraz przez kogo próbka ta została pobrana. W związku z powyższym nie można przyjąć, że próbka ta została pobrana równolegle z próbkami pobranymi przez inspektorów Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej z zachowaniem ścisłych standardów pobierania tego typu próbek. Organ odwoławczy zaznaczył, że wyniki badań pobranej próbki oraz próbki kontrolnej uzyskane zostały w dwóch różnych laboratoriach i przeprowadzono je w różnym czasie. Stąd niewątpliwie mogą różnić się od siebie. Na uwadze mieć jednak należy, że obie przeprowadzone analizy wykazały, iż paliwo pochodzące ze zbiornika strony nie spełnia normy z tego samego powodu tj. ze względu na zaniżoną temperaturę zapłonu. Mając na uwadze powyższe organ uznał, że znajdujące się w aktach sprawy wyniki badań nie wymagają dalszej weryfikacji oraz stanowią dowód w sprawie. Dodał, że jednostki, które badały pobrane próbki od strony posiadają stosowne uprawnienia i kompetencje w zakresie przeprowadzanych przez siebie analiz. Tym samym z dokonanych ustaleń w sposób niepodważalny wynika, że poddane badaniom paliwo, nie spełniało określonych przepisami prawa wymagań jakościowych. Zdaniem organu odwoławczego powyższe okoliczności stanowiły wystarczającą podstawę do uznania, że od zakwestionowanego paliwa będącego w posiadaniu strony nie uiszczono należnego podatku akcyzowego. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej strona wniosła o jej uchylenie. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie: art. 6, 7, 8, 9, 10, 77 k.p.a. W uzasadnieniu skargi podniesiono między innymi, że organy obydwu instancji nie podjęły wszelkich wymaganych przepisami prawa kroków w celu całkowitego i wyczerpującego rozpatrzenia wszelkich aspektów sprawy. Stanowi to naruszenie szeregu przepisów regulujących postępowanie administracyjne. Szczególnie naruszone zostały przepisy normujące prowadzenie postępowania dowodowego. Strona nadmieniła, że organy administracyjne poprzez ograniczenie postępowania dowodowego do analizy zebranej dokumentacji, która i tak została przeprowadzona w sposób wybiórczy i rażąco niekorzystny dla podatnika, uchybiły art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego i art. 9 Kodeksu postępowania administracyjnego. Skarżący stwierdził, że naruszone zostało jego prawo do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Naczelnik Urzędu Celnego oraz Dyrektor Izby Celnej na żadnym etapie postępowania nie umożliwili zdaniem strony wypowiedzenia się jej co do zebranego materiału. W obliczu szeregu wątpliwości, niejasności uzasadnione było również przeprowadzenie w przedmiotowej sprawie rozprawy administracyjnej w trybie art. 89 Kodeksu postępowania administracyjnego. Strona argumentowała, że wyniki badań Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w sposób ewidentny nie spełniają kluczowego kryterium powtarzalności pomiarów. Przeprowadzone badanie próbki oleju napędowego, na podstawie której podjęto decyzję o określeniu zobowiązania podatkowego, wykazało, iż wbrew pomiarowi Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej olej ten spełniał wszelkie kryteria. Niewielkie uchybienie w wyniku pobranej próbki to skutek zmieszania oleju napędowego z benzyną, której mała ilość mogła znajdować się w cysternie, którą dostarczono olej napędowy na stację. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie choć nie ze względu na zarzuty w niej podniesione. W rozpoznawanej sprawie Sąd uznał, iż organy podatkowe naruszyły przepisy prawa procesowego w sposób, mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co w konsekwencji prowadzi do uchylenia zaskarżonej decyzji. Na wstępie należy zauważyć, iż postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie okoliczności istotnych dla sprawy, organy podatkowe obowiązane są przeprowadzić zgodnie z treścią przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.). Nie mają natomiast zastosowania w tym zakresie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego powoływane przez skarżącego. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W myśl art. 124 tej ustawy organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Postępowanie podatkowe powinno nadto być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). Wedle art. 187 § 1 organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jak z kolei wynika z art. 191, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, przeprowadzono wnioski dowodowe, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Organ, rozpatrując materiał dowodowy, nie może pominąć żadnego istotnego dowodu. Pominięcie dowodu może nasuwać wątpliwości, co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości, co do trafności oceny innych dowodów. Przyjęta w art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma natomiast swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, oceniać dowody wszechstronnością ale wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 października 2015 r., sygn. akt I FSK 1148/14). Nie wystarczy wskazać w sposób wybiórczy na określony dowód, ponieważ jego moc i wiarygodność powinna być zbadana i oceniona na podstawie całego zebranego materiału przy uwzględnieniu wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu oraz wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzaniu poszczególnych środków dowodowych, mających znaczenie dla sprawy (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt I GSK 48/13). Gwarancją realizacji zasady swobodnej oceny dowodów jest wynikające z treści art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej wymaganie, aby decyzja podatkowa zawierała m. in. uzasadnienie faktyczne i prawne. Stosownie do art. 210 § 4 tej ustawy uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Organ podatkowy ma zatem obowiązek nie tylko ocenić cały materiał dowodowy zgodnie ze wskazaniami wiedzy, logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ale także musi w wyczerpujący sposób przedstawić swój tok rozumowania w uzasadnieniu decyzji. Dotyczy to w szczególności omówienia, które dowody i z jakich przyczyn uznane zostały przez niego za wiarygodne i wzięte za podstawę ustaleń faktycznych, a którym dowodom i z jakich powodów odmówił on mocy dowodowej. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowiły przepisy art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 10 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 14 u.p.a., zgodnie z którymi opodatkowaniu podlega posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Podatnikiem podatku akcyzowego jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot: nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia lub posiadania wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 4 i 12 u.p.a., powstaje z dniem nabycia lub wejścia w posiadanie tych wyrobów chyba, że nie można określić dnia, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności lub stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą. Wtedy za datę jego powstania uznaje się dzień, w którym uprawniony organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej stwierdził dokonanie danej czynności lub istnienie danego stanu faktycznego. Rozpoznając niniejszą sprawę organy podatkowe uznały, że skoro strona skarżąca posiadała w zbiorniku olej napędowy, który nie spełniał norm w zakresie temperatury zapłonu paliwa, a dostarczane jej paliwo, zgodnie ze świadectwami jakości paliwa takie normy spełniało, to w sposób oczywisty zbadane paliwo nie pochodziło od tego dostawcy. Ponieważ strona nie wskazała, innych źródeł dostaw, to dla organu oznaczało, iż nie podała ona, od kogo zakupiła niespełniające norm paliwo. Uznając, że w toku postępowania podatkowego nie ustalono, aby podatek został zapłacony organ określił podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym. Powyższe rozumowanie organu podatkowego jest prawidłowe. Rzecz jednak w tym, iż brak było wystarczających ustaleń faktycznych, pozwalających bez uzasadnionych wątpliwości ustalić parametr posiadanego przez skarżącego paliwa, jakim jest temperatura zapłonu, i tym samym stwierdzić, że paliwo posiadane przez skarżącego było paliwem innym niż dostarczane mu przez wskazanego wyżej dostawcę. Badania przeprowadzone przez posiadające odpowiednie kompetencje i uprawnienia instytucje dały znacznie różniące się wyniki co do temperatury zapłonu badanych próbek paliwa. W zaistniałej sytuacji organ powinien kwestię tę zweryfikować, jeśli to okazałoby się konieczne również z odwołaniem się do opinii biegłego, ustalając przyczyny stwierdzonej różnicy wyników i miarodajność w takiej sytuacji ustaleń instytucji badawczych w zakresie temperatury zapłonu paliwa, a ponadto uzasadniony ze względów technicznych błąd ustaleń co do cechy paliwa, jakim jest temperatura zapłonu. Wynik swoich ustaleń organ podatkowy przedstawić natomiast w uzasadnieniu decyzji, czego nie zrobił. Zdaniem Sądu w ustalonym stanie faktycznym nie jest zatem prawidłowe postępowanie organów ograniczające się jedynie do porównania wyników badań próbek paliwa z danymi wynikającymi ze świadectw jakości paliwa dostarczanego do podatnika i kończące się konstatacją, że wprawdzie wyniki badań co do temperatury zapłonu paliwa się różnią, ale każdy z wyników i tak odbiega od tego parametru wynikającego ze świadectwa jakości paliwa u jego dostawcy. Dodatkowo zaznaczyć trzeba, że organy podatkowe nie odniosły się do argumentacji podatnika dotyczącej możliwych przyczyn obniżonej temperatury zapłonu paliwa znajdującego się w zbiornikach stacji paliw. Nie mają natomiast znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, jak słusznie przyjęły organy, wyniki badań paliwa przeprowadzone przez O. Laboratorium sp. z o.o., a przedstawione przez skarżącego. Należy bowiem przede wszystkim zauważyć, iż nie da się stwierdzić kiedy, skąd i w jaki sposób pobrana została próbka paliwa do tych badań. Twierdzenie podatnika, zawarte w piśmie z dnia 29 kwietnia 2016 r. skierowanym do Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów oraz w odwołaniu, że do badania przedstawiona została przez niego próbka pobrana i pozostawiona przez pracowników Inspekcji Handlowej nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale. Z protokołu kontroli z dnia [...] lutego 2016 r. wynika, że pracownicy Inspekcji Handlowej pobrali wówczas dwie próbki i obie zostały poddane zbadaniu; jedna przez A., druga zaś przez B. S.A. Próbki pobrane przez pracowników zostały oznaczone i zabezpieczone; jedna plombą, druga zaś banderolą. Tymczasem próbka badana przez O. Laboratorium sp. z o.o., według sprawozdania z tych badań, pobrana u podatnika przez firmę będącą dostawcą paliwa, dostarczona została w szklanym słoiku bez opisu i zabezpieczeń. Nie ma uzasadnienia zarzut sformułowany w uzasadnieniu skargi, ze organy podatkowe nie umożliwiły podatnikowi wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Zarówno bowiem organ pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy przed wydaniem decyzji wydały postanowienie wyznaczające stronie termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, które zostały podatnikowi doręczone. Z akt nie wynika, aby skarżący podatnik z możliwości wypowiedzenia się skorzystał. Natomiast zauważyć trzeba, że w postępowaniu podatkowym podatnik uczestniczył, zarówno składając pisma. Odnosząc się do zarzutu nieprzeprowadzenia rozprawy zauważyć należy, że zgodnie z treścią art. 200a § 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy przeprowadzi w toku postępowania rozprawę z urzędu - jeżeli zachodzi potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin, lub sprecyzowania argumentacji prawnej prezentowanej przez stronę w toku postępowania lub na wniosek strony. Strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy winna uzasadnić potrzebę przeprowadzenia rozprawy, wskazać jakie okoliczności sprawy powinny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie (§ 2). Organ odwoławczy może odmówić przeprowadzenia rozprawy, jeżeli przedmiotem rozprawy mają być okoliczności niemające znaczenia dla sprawy albo okoliczności te są wystarczająco potwierdzone innym dowodem (§ 3). W sprawie odmowy przeprowadzenia rozprawy wydaje się postanowienie (§ 4). Jak wynika z akt postępowania podatnik nie składał wniosku o przeprowadzenie rozprawy. Bezprzedmiotowa jest zatem ocena czy zachodzą przesłanki odmowy jej przeprowadzenia wskazane w § 3 powołanego wyżej artykułu Ordynacji podatkowej. Sąd nie mógł odnieść się do wniosku podatnika, zawartego w skardze, o przeprowadzenie dowodów z dokumentów na okoliczności wskazane w uzasadnieniu skargi oraz wynikające wprost z treści dokumentów, ponieważ dokumenty, które miałyby być środkami dowodowymi nie zostały przez skarżącego wskazane w skardze bądź innym piśmie, zaś na rozprawę skarżący się nie stawił. Ponownie rozstrzygając sprawę, organ odwoławczy przeprowadzi dowody, jeśli uzna, że do prawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego konieczne jest przeprowadzenie nowych dowodów, rozważając czy możliwe jest zastosowanie trybu unormowanego w treści art. 229, 200a § 1, czy też 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Po zakończeniu postępowania, w przypadku wydania decyzji merytorycznej, dokładnie zaś wyjaśni, na jakich dowodach oparł się wydając rozstrzygnięcie i przedstawi swoją ocenę zebranego materiału dowodowego, odnosząc się zwłaszcza do miarodajności wyników badań próbek paliwa w przypadku stwierdzonej rozbieżności tych wyników. Mając na uwadze powyższe w pkt I sentencji wyroku orzeczono na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej: "P.p.s.a.". O zwrocie kosztów postępowania na rzecz skarżącego działającego osobiście orzeczono w pkt II sentencji na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 P.p.s.a.