I SA/Lu 1227/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), NSA Anna Kwiatek, Protokolant Asystent sędziego Karolina Orłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi A. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia podatku od spadków i darowizn - oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 9 września 2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu zażalenia A. K. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 24 czerwca 2013 r., nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania na wniosek z dnia 17 maja 2013 r. w sprawie umorzenia podatku od spadków i darowizn – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W jego uzasadnieniu podano, że pismem z dnia 17 maja 2013 r. K. K. jako przedstawiciel ustawowy małoletniej A. K. zwróciła się z "ponowną prośbą o wyrażenie zgody na zwolnienie (w całości lub części) jej córki A. od obowiązku uiszczenia podatku od darowizny pieniężnej o wartości 500.000,00 zł, którą małoletnia otrzymała od J. K. (stryja) - tj. o umorzenie zaległości podatkowych A. K. w podatku od darowizn powstałych z uwagi na wydanie i uostatecznienie się wskazanych poniżej decyzji Naczelnika I-go Urzędu Skarbowego wydanych dnia 4 lutego 2013 r. o numerach: [...] (kwota zaległości: 6.585,00zł) i [...] (kwota zaległości: 58.305,00zł)". Argumentowała, że w dniu 28 grudnia 2012 r. w imieniu małoletniej córki – A. K., jak również i w imieniu własnym złożyła oświadczenie o odrzuceniu mocno zadłużonego spadku po mężu M. P. K., zmarłym w L. dnia 29 lipca 2012 r. Wskazała także, że w dniu 28 grudnia 2012 r. Sąd Rejonowy - Zachód w L. I Wydział Cywilny, orzekając w sprawie [...] stwierdził, że spadek po M. P. K. nabył w całości (wprost) jego brat J. K., stryj A. K. Opisała też historię choroby nowotworowej syna M, który zmarł, gdy miał 2,5 roku, problemy związane z dwoma kolejnymi ciążami, które zakończyły się poronieniami, dodając, że z czwartej ciąży urodziła się córeczka – A. Odniosła się także do choroby nowotworowej męża, w wyniku której zmarł. W ww. piśmie K. K. stwierdziła nadto, że jako jedyny żyjący rodzic (opiekun i przedstawiciel ustawowy) A. K. jest poważnie zadłużona. Wskazała na zobowiązania wobec: 1) A. z tytułu umowy pożyczki nr: -1/2010 z dnia 30 kwietnia 2010 r. na kwotę 65.000 zł plus oprocentowanie oraz inne należne opłaty w tym kary i odsetki za zwłokę, - 3/2010 z dnia 7 lipca 2010 r. na kwotę 65.000 zł plus oprocentowanie oraz inne należne opłaty w tym kary i odsetki za zwłokę, - 4/2010 z dnia 7 lipca 2010 r. na kwotę 65.000 zł plus oprocentowanie oraz inne należne opłaty w tym kary i odsetki za zwłokę. - 5/2010 z dnia 7 lipca 2010 r. na kwotę 65.000 zł plus oprocentowanie oraz inne należne opłaty w tym kary i odsetki za zwłokę. - 6/2010 z dnia 7 lipca 2010 r. na kwotę 65.000 zł plus oprocentowanie oraz inne należne opłaty w tym kary i odsetki za zwłokę. 2) B. z tytułu umowy pożyczki niekonsumenckiej na cele mieszkaniowe nr [...] na kwotę 90.000 zł wraz z prowizją, odsetkami oraz innymi opłatami i ewentualnymi karami i odsetkami za zwłokę. 3) Samorządu Województwa L. (Agencji Wspierania Przedsiębiorczości w L.) z tytułu umowy [...] o dofinansowanie projektu w ramach osi priorytetowej I Przedsiębiorczość i innowacje na projekt "Dywersyfikacja działalności firmy K. M. K. poprzez wprowadzanie nowych, innowacyjnych usług, w ramach regionalnego programu operacyjnego Województwa na lata 2007 - 2013" oraz w przypadku niewykonania, nienależytego wykonania tudzież rozwiązania niniejszej umowy do kwoty 649.990,86 zł. Wobec powyższego, biorąc pod uwagę szczególną sytuację A. K., wniosła o rewizję stanowiska. W dniu 4 czerwca 2013 r., Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego wezwał K. K. do złożenia wyjaśnienia, czy jej pismo z dnia 17 maja 2013 r. należy traktować jako ponowny wniosek dotyczący umorzenia podatku od spadków i darowizn, czy też jako załącznik do odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego, które wpłynęło do Urzędu w dniu 22 maja 2013 r. W odpowiedzi, pełnomocnik strony wyjaśnił, "że pismo z dnia 17 maja 2013 r. było skierowane do Prezydenta Miasta, który może w każdej chwili zmienić swoje rozstrzygnięcie, w przedmiocie umorzenia podatku od darowizny (i dlatego w odniesieniu do tego organu stanowiło ponowny wniosek o wyrażenie zgody na zastosowanie ulgi w stosunku do A. K. w zakresie podatku od darowizny pieniężnej)", w odniesieniu zaś do działań Naczelnika Urzędu Skarbowego wnosił o wykorzystanie dokumentu w postępowaniu i nadanie mu biegu, jako nowemu wnioskowi oraz o przekazanie go do Prezydenta Miasta, zgodnie ze stosownymi procedurami, w celu ponownego wydania postanowienia. W dniu 24 czerwca 2013 r., postanowieniem nr [...], Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego odmówił wszczęcia postępowania podatkowego na wniosek z dnia 17 maja 2013 r. w sprawie umorzenia podatku od spadków i darowizn, powołując się na przepis art. 165a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Podnosząc, że w przedmiotowej sprawie została wydana już decyzja odmowna, która jest decyzją nieostateczną z uwagi na wniesione od niej odwołanie, stwierdził, że w orzecznictwie i literaturze wskazuje się, iż przyczyny, które powodują, że postępowanie nie może być wszczęte mogą dotyczyć m.in. sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe lub przypadków, gdy w sprawie zapadła już decyzja (również nieostateczna), co ma miejsce w tym przypadku. Kwestionując powyższe postanowienie, pełnomocnik strony złożył zażalenie, w którym zarzucił naruszenie: 1) art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wszczęcia postępowania podatkowego na wniosek z dnia 17 maja 2013 r. w sprawie umorzenia podatku od spadków i darowizn, 2) art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy w celu jej załatwienia, 3) art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady podtrzymywania zaufania obywateli do organów publicznych, w szczególności przez bezpodstawne zaniechanie rozważenia wszystkich argumentów zgłoszonych przez stronę. W kontekście tych zarzutów, wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i o wszczęcie postępowania, wywodząc, że zostało ono wydane pomimo nieustalenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności koniecznych dla załatwienia sprawy, w tym zaniechania zwrócenia się do Prezydenta Miasta o wyrażenie stanowiska w przedmiotowej sprawie. W rozpoznaniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ I instancji słusznie odmówił wszczęcia postępowania podatkowego na wniosek z dnia 17 maja 2013 r., w sytuacji, gdy w sprawie umorzenia zaległości podatkowych A. K. w podatku od spadków i darowizn (tych samych, które zostały wskazane we wniosku z dnia 17 maja 2013 r.) toczy się postępowanie podatkowe z jej wniosku z dnia 20 lutego 2013 r., w ramach którego została wydana w dniu 29 kwietnia 2013 r. przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego decyzja nr [...] odmawiająca umorzenia przedmiotowej zaległości, od której w dniu 22 maja 2013 r. zostało złożone odwołanie. Dodał, że po jego rozpatrzeniu, Dyrektor Izby Skarbowej dnia 25 lipca 2013 r. wydał decyzję nr [...], którą utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji oraz, że na powyższą decyzję w dniu 30 sierpnia 2013 r. wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Uznając za chybiony zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy w celu jej załatwienia, w sytuacji, gdy organ I instancji podjął wszelkie działania mające na celu odczytanie intencji wnioskodawcy, wzywając stronę do złożenia wyjaśnień, jak należy traktować jej pismo z dnia 17 maja 2013 r., wyraził nadto pogląd, że z uwagi na formalny charakter wydanego rozstrzygnięcia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania nie było podstaw do badania merytorycznych kwestii podania. To z kolei oznacza, że nie doszło także do naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do stwierdzenia, że opinia Prezydenta Miasta nie uwzględniała szeregu przesłanek przedstawionych w piśmie z dnia 17 maja 2013 r., organ odwoławczy zwrócił uwagę, że akta sprawy dotyczące wniosku z dnia 20 lutego 2013 r. zostały przekazane do Prezydenta Miasta po zakończeniu postępowania wyjaśniającego prowadzonego przez Pierwszy Urząd Skarbowy. Postępowanie to miało na celu zebranie pełnego materiału dowodowego, który mógłby mieć wpływ na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie. Prezydent Miasta wydając postanowienie z dnia 10 kwietnia 2013 r., nr [...] dysponował całym, zebranym w sprawie przez organ podatkowy I instancji materiałem dowodowym, w tym także dokładnie tymi samymi przesłankami, które zostały zawarte we wniosku z dnia 17 maja 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej dodał, że porównując stan faktyczny w sprawie A. K. przedstawiony we wniosku z dnia 17 maja 2013 r. ze stanem faktycznym przedstawionym w materiale dowodowym zebranym w postępowaniu w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn, wszczętym na podstawie wniosku z dnia 20 lutego 2013 r., nie dopatrzył się nowych okoliczności, które miałyby istotny wpływ na zmianę decyzji podjętej przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego. Wszelkie przesłanki uwzględnione w piśmie z dnia 17 maja 2013 r. zostały już głęboko rozważone zarówno przez organ podatkowy I instancji, jak i organ odwoławczy w postępowaniu wszczętym na wniosek z dnia 20 lutego 2013 r. Na to postanowienie pełnomocnik K. K. działającej jako przedstawiciel ustawowy małoletniej A. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zarzucając naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, a mianowicie: 1) art. 165a § 1 poprzez afirmację rozstrzygnięcia co do odmowy wszczęcia postępowania podatkowego na wniosek z dnia 17 maja 2013 r. w sprawie umorzenia podatku od spadków i darowizn, w sytuacji gdy zostały spełnione wszystkie wymogi warunkujące wszczęcie postępowania w tej sprawie, 2) art. 122 poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy w celu jej załatwienia, w sytuacji gdy wniosek z dnia 17 maja 2013 r. był w pełni uzasadniony pod względem merytorycznym i formalnym, 3) art. 121 poprzez naruszenie zasady zaufania obywateli do organów publicznych, w szczególności przez bezpodstawne zaniechanie rozważenia wszystkich zgłoszonych argumentów, wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów procesu według przepisanych prawem norm. W uzasadnieniu skargi podtrzymał swoją argumentację zawartą w zażaleniu. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o jej oddalenie odwołał się do swojego stanowiska wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie prawa nie narusza. Na wstępie podkreślenia wymaga, że sądy administracyjne kontrolują zaskarżone decyzje (także i postanowienia) pod względem ich zgodności z prawem, według stanu obowiązującego na dzień wydania rozstrzygnięcia objętego skargą. Stąd także i zaskarżone postanowienie należało poddać kontroli sądowej z punktu widzenia powyższej zasady. Wskazać zatem należy, że zaskarżonym postanowieniem z dnia 9 września 2013r., Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu zażalenia K. K. działającej jako przedstawiciel ustawowy małoletniej A. K. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 24 czerwca 2013 r., nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania na wniosek z dnia 17 maja 2013 r. w sprawie umorzenia podatku od spadków i darowizn – utrzymał to ostatnie w mocy. Poza sporem pozostaje, że w dniu 24 czerwca 2013 r., w którym zostało wydane postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w przedmiocie wniosku z dnia 17 maja 2013 r., pozostawała w obrocie prawnym nieostateczna decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 29 kwietnia 2013 r., nr [...] odmawiająca umorzenia przedmiotowej zaległości. Zgodnie z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W literaturze wskazuje się, że inne przyczyny, o których mowa w omawianym przepisie mogą dotyczyć: 1) braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego, 2) sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, 3) przypadków, gdy w sprawie została już wydana decyzja (Ordynacja podatkowa Komentarz, S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Lexis Nexis Sp. z o.o., Warszawa 2011 r.). Z akt sprawy wynika, że pismem z dnia 17 maja 2013 r. K. K. jako przedstawiciel ustawowy małoletniej A. K. zwróciła się z "ponowną prośbą o wyrażenie zgody na zwolnienie (w całości lub części) jej córki A. od obowiązku uiszczenia podatku od darowizny pieniężnej o wartości 500.000,00 zł, którą małoletnia otrzymała od J. K. (stryja) - tj. o umorzenie zaległości podatkowych A. K. w podatku od darowizn powstałych z uwagi na ostateczne decyzje Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego wydanych dnia 4 lutego 2013 r. o numerach: [...] (kwota zaległości: 6.585,00zł) i [...] (kwota zaległości: 58.305,00zł)". Z odpowiedzi pełnomocnika udzielonej na wezwanie organu wynikało, że pismo z dnia 17 maja 2013 r. stanowiło nowy wniosek w przedmiocie umorzenia podatku od darowizny (k- 34 akt podatkowych). Jeśli zatem w dniu 17 maja 2013 r. funkcjonowała w obrocie prawnym decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego nr [...] wydana w dniu 29 kwietnia 2013 r. odmawiająca umorzenia przedmiotowej zaległości, która na ten moment była decyzją nieostateczną (strona w dniu 22 maja 2013 r. złożyła od niej odwołanie), to w takim stanie rzeczy organ I instancji zasadnie odmówił wszczęcia postępowania, gdyż postępowanie podatkowe w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych było w toku. Złożenie wniosku z dnia 17 maja 2013 r. w tym samym przedmiocie w trakcie trwania ww. postępowania oznaczało, iż postępowanie w jego zakresie nie mogło być wszczęte. Wniosek o przyznanie ulgi może być składany wielokrotnie, o ile po stronie podatnika zmienią się okoliczności faktyczne. W tym przypadku bowiem, w odniesieniu do poprzednich rozstrzygnięć nie mamy do czynienia z powagą rzeczy osądzonej. Zasada ta nie oznacza jednak, że jeśli jeszcze trwa postępowanie podatkowe w zakresie jednego wniosku o przyznanie ulgi, to organ podatkowy jest zobowiązany do merytorycznego rozpoznania kolejnego wniosku w tym samym przedmiocie. Na marginesie sprawy niniejszej można stwierdzić, że wszystkie – jak twierdzi strona – nowe okoliczności, które podniosła we wniosku z dnia 17 maja 2013 r., mogła wskazać także w odwołaniu od decyzji organu I instancji z dnia 29 kwietnia 2013 r. odmawiającej umorzenia przedmiotowej zaległości, albowiem, zgodnie z zasadą, o której mowa w art. 127 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy rozpoznaje sprawę na nowo. W przedstawionym stanie rzeczy, Sąd nie znalazł podstaw do podzielenia stanowiska zawartego w skardze, że doszło do naruszenia przepisu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Poszanowane zostały też ogólne zasady określone przepisami art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Zarzutu ich naruszenia nie można postrzegać li tylko poprzez pryzmat niezadowolenia strony z wydanego przez organy podatkowe rozstrzygnięcia, albowiem ma ona pełne prawo do swojego subiektywnego zdania. Z powyższych względów, stosownie do art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.), Sąd skargę oddalił.