I SA/Lu 129/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet innego zobowiązania podatkowego - oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr: [...]. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia M. M. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. P. z dnia [...] odmawiające zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zaliczki podatku liniowego za maj 2020 r. oraz na poczet podatku wykazanego do zapłaty w deklaracji VAT – 7 za maj 2020 r. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w dniu [...] lutego 2016 r. M. M. "skarżący", "podatnik" złożył do Urzędu Skarbowego w B. P. deklarację dla podatku od towarów i usług VAT – 7 za styczeń 2016 r. w której wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni w wysokości [...] zł oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. Termin do dokonania przez organ podatkowy zwrotu podatku upłynął 21 marca 2016 r. W celu zbadania zasadności wnioskowanego zwrotu organ podatkowy przeprowadził czynności sprawdzające, a następnie w dniu [...] marca 2016 r. wszczął kontrolę podatkową. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. wszczął postępowanie kontrolne wobec podatnika prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą M. M. Firma M. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń-grudzień 2012 r., styczeń- grudzień 2013 r. styczeń-grudzień 2015 r. oraz styczeń 2016 r. Z uwagi na skomplikowany charakter sprawy, termin zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2016 r. był kilkukrotnie przedłużany, aż do dnia 11 kwietnia 2019 r. W związku z wejściem w życie w dniu 1 marca 2017 r. ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, na podstawie art. 202 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.), wszczęte i niezakończone postępowanie kontrolne w zakresie weryfikacji rozliczeń w podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. przejął Naczelnik L. Urzędu Celno- Skarbowego w B. P. pod nr sprawy: [...] Decyzją z [...] Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: od stycznia do czerwca 2013 r., od lipca do września 2013 r. (kwartał), od października do listopada 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz zabezpieczył określone ww. decyzją należności na majątku skarżącego. W oparciu o tę decyzję Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. w dniu [...]. wydał zarządzenia zabezpieczenia o numerach: od [...] do [...], w których w składnikach majątkowych zobowiązanego wskazał m.in. wierzytelność z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. W efekcie powyższego, na poczet należności określonych (w przybliżeniu) decyzją Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. - zawiadomieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r. dokonał zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. W celu wykonania powyższego zajęcia, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. - jako dłużnik zajętej wierzytelności - w dniu [...] sierpnia 2019 r. przekazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc styczeń 2016 r. wraz z oprocentowaniem w łącznej wysokości [...] zł, na rachunek sum depozytowych organu egzekucyjnego wskazany w zajęciu. Z kolei w dniu [...] września 2019 r. zabezpieczone środki - na wniosek organu egzekucyjnego - przekazał na oprocentowany rachunek sum depozytowych. W dniu [...] r. Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. wydał decyzję w której określił kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: od sierpnia do grudnia 2012 r, od stycznia do czerwca 2013 r., od lipca do września 2013 r. (kwartał), od października do grudnia 2013 r. oraz kwoty podatku od towarów i usług podlegające wpłacie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec-wrzesień (kwartał), październik i listopad 2013 r. W stosunku do pozostałych okresów objętych ww. postępowaniem kontrolnym, w tym za styczeń 2016 r., postępowanie nie zostało dotychczas zakończone. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] r. wydanej przez Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P.. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. w dniu [...] r. wystawił tytuły wykonawcze obejmujące zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług powstałe w związku z wydaniem decyzji wymiarowej z dnia [...] r. W dniu [...] czerwca 2020 r. skarżący złożył wniosek o zaliczenie zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł, zajętego w toku postępowania zabezpieczającego, na poczet opłaty koncesyjnej na rachunek bankowy Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki w kwocie [...]zł z tytułu rozliczenia osiągniętego przychodu za 2019 r. od koncesji nr [...] [...], zaliczki podatku liniowego za maj 2020 r. w wysokości [...] zł oraz zobowiązania w podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł, wykazanego w złożonej w Urzędzie Skarbowym w B. P. deklaracji [...] za maj 2020 r. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług, zajętego w toku postępowania zabezpieczającego, na poczet opłaty koncesyjnej. Natomiast postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy odmówił zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł na poczet zaliczki podatku liniowego za maj 2020 r. w kwocie [...]zł oraz na poczet podatku wykazanego do zapłaty w deklaracji [...] za maj 2020 r. w kwocie [...]zł. Jako przyczynę uniemożliwiającą zaliczenie organ podatkowy wskazał zajęcie zwrotu podatku w postępowaniu zabezpieczającym. W zażaleniu na postanowienie odmawiające zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na inne zobowiązania podatkowe skarżący domagał się uchylenia postanowienia w całości i orzeczenia zgodnie z jego wnioskiem. Zarzucił naruszenie art. 76b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1321 ze zm.) – "O.p." poprzez - bezzasadną odmowę zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zaliczki na podatek liniowy za maj 2020 r. oraz złożonej deklaracji [...] za maj 2020 r. " W uzasadnieniu wskazał, że na mocy art. 76b § 1 O.p. przepisy dotyczące zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych (bieżących) zobowiązań podatkowych, stosuje się również do zwrotu podatku. Organ może dokonać przeksięgowania nadpłaty na poczet innych należności, gdyż postanowienie w sprawie zaliczenia zwrotu na poczet zobowiązań podatkowych, odzwierciedla i potwierdza wykonanie czynności rachunkowo-technicznej, ma charakter formalny i samo w sobie nie przesądza ani o istnieniu zwrotu podatku, ani też o istnieniu zaległości podatkowych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie podzielił stanowiska i argumentacji odwołania i utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wskazał, że poza sporem w sprawie pozostaje, że stosownie do art. 76b §1 O.p. przepisy dotyczące zaliczenia nadpłat na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych stosuje się również do zwrotu podatku oraz, że do zwrotu podatku stosuje się również art. 76a O.p. Organ podatkowy wskazał, że Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. w oparciu o przepis art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3 i § 4 pkt 2 O.p. oraz materiał dowodowy zgromadzony w toku prowadzonego postępowania kontrolnego uznał, że wystąpiła uzasadniona obawa niewykonania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe, odpowiednio: od stycznia do czerwca 2013 r., od lipca do września 2013 r. (kwartał), od października do listopada 2013 r., dlatego decyzją z dnia [...] określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego za wskazane okresy wraz z kwotą odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji oraz zabezpieczył powyższe należności na majątku podatnika. Zaznaczył, że zabezpieczenie wykonania decyzji nastąpi w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. - na wniosek wierzyciela na podstawie zarządzeń zabezpieczenia wydanych przez organ podatkowy, dokonał w dniu [...] sierpnia 2019 r. zajęcia zabezpieczającego wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. (zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej z dnia [...] sierpnia 2020 r.). Z chwilą zajęcia u Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. P., działającego jako organ podatkowy przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. P. działającego jako organ egzekucyjny zwrotu podatku za styczeń 2016 r. w kwocie [...]zł, zajęta kwota została objęta reżimem przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2020 poz. 1427 ze zm.) "ustawa egzekucyjna", jako kwota zabezpieczona na poczet przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, określonych decyzją Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. działający jako organ podatkowy stał się więc dłużnikiem zajętej wierzytelności i został zobowiązany do niezwłocznego przekazania wskazanej w zajęciu kwoty wierzytelności na rachunek organu egzekucyjnego. Zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. jeszcze przed złożeniem przez podatnika wniosku z dnia [...] czerwca 2020 r. został pozbawiony możliwości dysponowania zwrotem podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. (w tym poprzez jego zaliczenie). Organ wskazał, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia, postępowanie zabezpieczające kwotę ww. zwrotu za styczeń 2016 r. uległo przekształceniu w postępowanie egzekucyjne, w związku z doręczeniem podatnikowi odpisów tytułów wykonawczych obejmujących zobowiązania w podatku od towarów i usług określone decyzją Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] r. Zajęta kwota została więc rozliczona w postępowaniu egzekucyjnym, pokrywając część zaległości podatkowych objętych ww. tytułami wykonawczymi. Wobec braku zwrotu podatku za styczeń 2016 r. podlegającego zaliczeniu na mocy art. 76 § 1 i art.76a § 1 w związku z art. 76b § 1 O.p. zasadnie odmówiono realizacji wniosku . Końcowo organ wyjaśnił, że bez wpływu na ocenę prawidłowości zaskarżonego postanowienie pozostaje teza zawarta w zażaleniu, że postanowienie w sprawie zaliczenia zwrotu na poczet zobowiązań podatkowych odzwierciedla i potwierdza wykonanie czynności rachunkowo-technicznej, ma charakter formalny i samo w sobie nie przesądza ani o istnieniu zwrotu podatku, ani też o istnieniu zaległości podatkowych. Bowiem aby mogło dojść do zaliczenia musi istnieć zarówno zobowiązanie podatkowe, na poczet którego będzie dokonane zaliczenie jak i zwrot podatku, który będzie podlegał zaliczeniu. W skardze skarżący domagał się uchylenia powyższego postanowienia w całości i zasądzenia kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie art. 76 b O.p. poprzez bezzasadną odmowę zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zaliczki na poczet podatku liniowego oraz złożonej deklaracji [...] W uzasadnieniu ponownie argumentował, że na mocy art. 76b § 1 O.p., przepisy dotyczące zaliczenia nadpłat na poczet zaległych (bieżących) zobowiązań podatkowych, stosuje się również do zwrotu podatku. Zdaniem skarżącego organ może dokonać przeksięgowania nadpłaty na poczet innych należności, gdyż postanowienie w sprawie zaliczenia zwrotu na poczet zobowiązań podatkowych, odzwierciedla i potwierdza wykonanie czynności rachunkowo- technicznej, ma charakter formalny i samo w sobie nie przesądza ani o istnieniu zwrotu podatku, ani też o istnieniu zaległości podatkowych. Tymczasem jego wniosek dotyczy przeksięgowania nadpłaty na poczet innych zobowiązań - w podatku dochodowym oraz w podatku od towarów i usług. Zdaniem skarżącego odmowa zaliczenia nadpłaty na poczet innych zobowiązań podatkowych, jest sprzeczna z interesem podatnika. Na potwierdzenie swojego stanowiska przytoczył tezy wyroku WSA w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/Po 512/19 oraz wyroku NSA z dnia 10 marca 2009 sygn. akt 1 FSK 31/08. Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna bowiem zaskarżone postanowienie prawa nie narusza. Na wstępie należy wskazać, że w niniejszej sprawie podatnik domagał się zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł, zajętego w toku postępowania zabezpieczającego, na poczet zaliczki podatku liniowego za maj 2020 r. w kwocie [...]zł oraz na poczet podatku wykazanego do zapłaty w deklaracji VAT -7 za maj 2020 r. w kwocie [...]zł. Organ odmówił podatnikowi wnioskowanego zaliczenia z uwagi na zajęcie zwrotu podatku w postępowaniu zabezpieczającym. Zgodnie z art. 76 O.p. w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio (§ 1). Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem: powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2 (§ 2 pkt 1); złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (§ 2 pkt 2).Stosownie do art. 76b § 1 O.p. przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b, art. 79 i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1, następuje odpowiednio z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku lub korekty takiej deklaracji. W niniejszej sprawie organ podatkowy nie kwestionował, wbrew zarzutom skargi, że na mocy art. 76b §1 O.p. przepisy dotyczące zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych stosuje się również do zwrotu podatku. Natomiast rację należy przyznać organowi podatkowemu, który zakwestionował możliwość zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług zajętego w toku postępowania zabezpieczającego, na poczet zaliczki podatku liniowego oraz podatku wykazanego do zapłaty w deklaracji VAT -7. W zaskarżonym postanowieniu organ wskazał, że Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. w oparciu o przepis art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3 i § 4 pkt 2 O.p. oraz materiał dowodowy zgromadzony w toku prowadzonego postępowania kontrolnego uznał, że wystąpiła uzasadniona obawa niewykonania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe, odpowiednio: od stycznia do czerwca 2013 r., od lipca do września 2013 r. (kwartał), od października do listopada 2013 r. Dlatego decyzją z dnia [...] r. określił podatnikowi przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego za wskazane powyżej okresy wraz z kwotą odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji oraz zabezpieczył powyższe należności za wskazane. okresy na majątku podatnika. Jednocześnie wskazał, że zabezpieczenie wykonania decyzji nastąpi w trybie ustawy egzekucyjnej. Następnie organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. - na wniosek wierzyciela, tj. na podstawie wymienionych w zaskarżonym postanowieniu zarządzeń zabezpieczenia wydanych przez organ podatkowy, dokonał w dniu [...] sierpnia 2019 r. zajęcia zabezpieczającego wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. (zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej z dnia [...] dnia sierpnia 2020 r.). Zatem z chwilą zajęcia u Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. P., działającego jako organ podatkowy przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. P. działającego jako organ egzekucyjny zwrotu podatku za styczeń 2016 r. w kwocie [...]zł, wskazana kwota została objęta reżimem przepisów ustawy egzekucyjnej, jako kwota zabezpieczona na poczet przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę stosownie do decyzji Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. działający jako organ podatkowy stał się więc dłużnikiem zajętej wierzytelności i został zobowiązany do niezwłocznego przekazania wskazanej w zajęciu kwoty wierzytelności na rachunek organu egzekucyjnego. Reasumując zdaniem Sądu należy podzielić stanowisko organu podatkowego stanowiące podstawę do odmowy zaliczenia zwrotu podatku podatnikowi, stosownie do wniosku z [...] czerwca 2020 r., że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. P. (organ I instancji) jeszcze przed datą złożenia wniosku przez podatnika został pozbawiony możliwości dysponowania zwrotem podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. (w tym poprzez jego zaliczenie na poczet innych zobowiązań podatkowych), z uwagi na podjęte czynności w postępowaniu zabezpieczającym. Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2019 r., poz. 2325 ze zm.) Sąd skargę oddalił.