I SA/Lu 15/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi R. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia odsetek - oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] w sprawie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za październik, listopad oraz grudzień 2004 r. w kwocie 576,50 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że obowiązek zapłaty ww. odsetek za zwłokę powstał na skutek decyzji Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] uchylającej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] w części dotyczącej określenia wysokości należnych odsetek i określającej odsetki za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2004 r. Pismem z dnia 20.04.2008 r. (uzupełnionym w dniu 23.05.2008 r.) R. J. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie ww. zaległości. Podatnik uzasadnił wniosek istnieniem przesłanki "ważnego interesu podatnika" rozumianej jako jego trudna sytuacja materialna. W złożonym w dniu 23.05.2008 r. oświadczeniu o rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego oraz oświadczeniu o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej podatnik wskazał, że nie posiada żadnego majątku. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku i decyzją z dnia [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowej. Podniósł, iż nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W odwołaniu od decyzji organu I instancji podatnik ponownie wskazał na istnienie przesłanek zastosowania umorzenia zaległości podatkowej ze względu na jego trudną sytuację życiową oraz zły stan zdrowia. Podatnik podkreślił, że organ podatkowy nie zebrał należycie materiału dowodowego w sprawie, oraz nie wziął pod uwagę faktów powszechnie znanych, choć był do tego zobligowany - co w ocenie podatnika - stanowi naruszenie przepisów art. 122, 187 § 1, 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy po zapoznaniu się z całością materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz zarzutami odwołania wskazał w pierwszej kolejności na treść art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej podkreślając, że konstrukcja tego przepisu wskazuje, że decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy. Zatem organ podatkowy nawet w przypadku wystąpienia ustawowych przesłanek zastosowania ulgi, może ale nie musi umorzyć zaległości podatkowe, czy odsetki za zwłokę. Oceniając istnienie w sprawie niniejszej ustawowych przesłanek zastosowania umorzenia, organ odwoławczy wskazał, że z oświadczenia z dnia 7.10.2008 r., złożonego w odpowiedzi na wezwanie organu, wynika, że podatnik nie pracuje, nie osiąga żadnych dochodów, jest rozwiedziony i ma zasądzone alimenty na synów w kwocie 1000 zł (alimenty - płaci sporadycznie). W R. jest jedynie zameldowany, ale faktycznie tam nie mieszka, nie jest też zarejestrowany w tamtejszym Urzędzie Pracy. Podatnik nie ponosi stałych miesięcznych wydatków, gdyż nie ma miejsca stałego pobytu, nie korzysta ze świadczeń pomocy społecznej, żywi się w darmowych jadłodajniach. Na potwierdzenie przedstawionych okoliczności podatnik przedłożył kopię decyzji o wykreśleniu z ewidencji działalności gospodarczej oraz kopię aktu małżeństwa z adnotacją o rozwodzie. Z oświadczenia złożonego w trakcie postępowania prowadzonego przez organ podatkowy pierwszej instancji wynika, że nie posiada żadnych nieruchomości i praw majątkowych oraz rzeczy ruchomych, które mogą być przedmiotem hipoteki lub zastawu skarbowego (oświadczenie ORD-H i ORD-Z z dnia 20.05.2008 r.). W oparciu o powyższe ustalenia, organ odwoławczy wskazał, że obecna sytuacja życiowa podatnika nie stanowi wystarczającej podstawy do umorzenia powstałych zaległości w sytuacji, gdy nie wynikają z nagłych, losowych okoliczności. Nie jest argumentem przemawiającym za uwzględnieniem odwołania fakt, iż w chwili obecnej podatnik nie posiada dochodów pozwalających na zapłacenie zaległości. Organ zwrócił przy tym uwagę na fakt, iż niepowodzenia w życiu osobistym podatnika (np. likwidacja działalności gospodarczej) nie mogą nakładać na organy podatkowe obowiązku przyznania ulgi podatkowej. Budżet państwa nie może ponosić negatywnych konsekwencji niewywiązywania się podatników z obowiązków podatkowych, polegających na zapłacie podatków w prawidłowej wysokości i w przewidzianym prawem terminie. Organ wskazał, że umorzenie zaległości stanowiłoby uprzywilejowanie w stosunku do innych podatników, którzy terminowo płacą należne podatki lub opóźniając się z realizacją obowiązków w tym zakresie płacą należne odsetki za zwłokę. Ponadto organ II instancji wskazał, że o istnieniu przesłanki ważnego interesu strony nie przesądza rzekomo zły stan zdrowia podatnika, na którą to okoliczność podatnik nie przedłożył żadnych dowodów. Podniósł nadto, że okoliczność nie składania przez podatnika zeznań podatkowych nie jest równoznaczna z brakiem jakichkolwiek dochodów i automatycznie nie świadczy o trudnej sytuacji materialnej. Okoliczności te muszą być oceniane łącznie z innymi elementami stanu faktycznego sprawy. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zasad ogólnych postępowania podatkowego, organ odwoławczy wyjaśnił, że to na podatniku, który ubiega się o przyznanie ulgi, spoczywa obowiązek wykazania, że istnieją ustawowe przesłanki takiego rozstrzygnięcia (ważny interes podatnika, interes publiczny). W tym kontekście organ odwoławczy wskazał, że postanowieniami z [...] [...]oraz z [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wzywał R. J. do dostarczenia dowodów mających znaczenie dla sprawy, oraz do osobistego stawienia się w Urzędzie. Podatnik nie stawił się, co uniemożliwiło przesłuchania go w charakterze strony. W związku z powyższym uzasadnione było wydanie decyzję w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania. W ocenie organu odwoławczego zarzuty stawiane wydanej przez organ I instancji decyzji nie znajdują oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym i treści zaskarżonego rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy podkreślił także, że subiektywne i jednostronne przekonanie, co do istnienia ważnego interesu w ewentualnym zmniejszeniu obciążeń publicznoprawnych podatnika, nie może przekreślać faktu, iż w interesie publicznym nie leży przedwczesne rezygnowanie z przedmiotowych należności. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że przyznanie ulgi podatkowej nie ma charakteru pomocy społecznej, która realizowana jest przez inne instytucje. Na powyższą decyzję R. J. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie przedmiotowych zaległości. W uzasadnieniu skarżący wskazywał przede wszystkim na niezbadanie przez organy podatkowe stanu faktycznego, nie wskazując jednocześnie żadnych konkretnych okoliczności, które nie zostały wyjaśnione. Ponadto skarżący wielokrotnie powoływał się na "fakty powszechnie znane z urzędu" związane z jego sytuacją życiową (rozwód, alimenty, brak pracy oraz jakiegokolwiek majątku), które w jego ocenie przemawiają za stwierdzeniem istnienia w jego przypadku przesłanki ważnego interesu podatnika uzasadniającej umorzenie zaległości podatkowej. Jednocześnie powołując się na "pojawiające się w orzecznictwie poglądy" wskazywał, iż stwierdzenie istnienia ww. przesłanki może stanowić samodzielną podstawę umorzenia zaległości. Dodatkowo wskazał, że o jego trudnej sytuacji życiowej świadczą wielokrotnie umarzane postępowania egzekucyjne. Na zakończenie podkreślił, że brak mu "perspektyw i możliwości zarobkowania" oraz, że z chwilą zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej cały jego świat legł w gruzach. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zaważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ze zm.) i art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja prawa nie narusza. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem niemającym zastosowania w rozpoznawanej sprawie, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej stanowi nieefektywny sposób wygasania zobowiązań podatkowych. Oznacza to, że dany podmiot (wierzyciel) może definitywnie zrezygnować z wierzytelności podatkowej. Inaczej jednak niż w cywilnoprawnych stosunkach zobowiązaniowych wierzyciel nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością podatkową, lecz może zrezygnować z tej wierzytelności tylko w zakresie i na zasadach określonych przez prawo. Ze względu na konstrukcję art. 67a § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej, użyte w nim określenia "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" odnoszą się do hipotezy normy prawnej i wskazują sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę. Jeżeli więc organ podatkowy stwierdzi wystąpienie przypadków mieszczących się w hipotezie normy może, lecz nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę, a więc zastosować uznanie administracyjne. W sytuacji zaś, gdy stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wskazane w ww. przepisie tj. brak "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania (por. Bogusław Dauter w Ordynacja podatkowa - Komentarz, Wydanie 4, Wyd. Lexis Nexis str. 316). Powyższe oznacza, iż w pierwszej kolejności obowiązkiem organów podatkowych jest wszechstronne zebranie materiału dowodowego i jego ocena pod kątem istnienia ww. przesłanek, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Wbrew twierdzeniom skarżącego, w niniejszej sprawie bez naruszenia art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej organy podatkowe ustaliły sytuację materialną, rodzinną i majątkową skarżącego na dzień wydania zaskarżonej decyzji oraz jego perspektywy życiowe i na tej podstawie trafnie wywiodły, iż nie występują przesłanki do zastosowania ulgi w postaci umorzenia przedmiotowej zaległości, a swoje stanowisko uzasadniły zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Na podstawie przedłożonych przez skarżącego dokumentów, złożonych oświadczeń i wyjaśnień organy ustaliły, że od 2005 r. skarżący nie prowadzi działalności gospodarczej, nie pracuje, nie pobiera zasiłku dla bezrobotnych. Nie posiada żadnego majątku. Jest rozwiedziony i ciąży na nim obowiązek alimentacyjny w stosunku do 2 synów (łączna kwota alimentów 1 000 zł), który wypełnia sporadycznie. Nie pobiera świadczeń z opieki społecznej. Ustalenia te, co do zasady zgodne są z twierdzeniami samego skarżącego. Żadnych innych dowodów ani okoliczności przeczących powyższym ustaleniom skarżący nie podnosił, ani też nie wnioskował o ich przeprowadzenie, a co do swojej rzekomo złej sytuacji zdrowotnej nie przedłożył dowodów. Wbrew twierdzeniom skargi, podawane przez skarżącego okoliczności dotyczące nieskładania przez niego zeznań podatkowych, orzeczenia rozwodu i zasądzenia alimentów, nieprzebywania na stałe w R., czy też niekorzystania ze świadczeń pomocy społecznej, jak też braku majątku nie są faktami powszechnie znanymi. Fakty powszechnie znane (tzw. fakty notoryczne) to okoliczności, zdarzenia lub stany, które powinny być znane każdemu rozsądnemu i mającemu przeciętne doświadczenie życiowe mieszkańcowi miejscowości, w której znajduje się siedziba organu. Powszechnie znane są np. wydarzenia historyczne, klęski żywiołowe, zdarzenia normalnie i zwyczajnie zachodzące w pewnym miejscu i czasie. Wskazywane przez skarżącego fakty do takich z pewnością nie należą. Niemniej jednak jako mające znaczenie dla rozstrzygnięcia, a wynikające z zebranego materiału dowodowego, w tym wyjaśnień samego skarżącego, były przedmiotem oceny organów podatkowych, na co wprost wskazuje uzasadnienie zaskarżonej decyzji. Nie można również podzielić zarzutu, iż "organ podatkowy zebrał i wybiórczo ocenił materiał dowodowy", bowiem skarżący nie wskazuje na czym ta "wybiórczość" konkretnie miałaby polegać. Fakt, iż ocena zebranego materiału dowodowego nie doprowadziła do wniosków zgodnych z oczekiwaniami skarżącego, nie może przesądzać o wadliwości zaskarżonej decyzji, skoro ocena ta dokonana została zgodnie z wymogami art. 191 Ordynacji podatkowej, a więc oparta jest na zasadach logiki i doświadczenia życiowego, co znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Skarżący, przytaczając w skardze szereg fragmentów z orzeczeń różnych sądów administracyjnych, stara się wykazać, że organy podatkowe nie ustaliły stanu faktycznego sprawy w sposób pozwalający na wydanie trafnego merytorycznego rozstrzygnięcia (str. 3-4), lecz w istocie nie wskazuje jakie okoliczności faktyczne nie zostały ustalone lub jakie dowody nie zostały przeprowadzone w toku postępowania, albo też zostały przez organy podatkowe pominięte. W tej sytuacji, podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 190 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uznać należy za chybione. Sąd nie podziela zarzutu, iż organ odwoławczy, na gruncie poczynionych ustaleń faktycznych, błędnie zinterpretował przesłankę "ważnego interesu podatnika". Sąd podziela pogląd, iż o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o konieczności umorzenia zaległości podatkowej. Zobowiązania podatkowe określone ustawami mają charakter powszechny. Możliwość umorzenia zaległości podatkowej jest odstępstwem od tej zasady i powinna mieć charakter wyjątkowy. W doktrynie jak i orzecznictwie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami jego egzystencji. Na ocenę tej przesłanki musi mieć jednak wpływ także zachowanie samego podatnika, który jest osobą w pełni sił (42 lata), zdrową i zdolną do podjęcia pracy choćby dorywczej. Powoływanie się zatem na trudną sytuację materialną, jako przesłankę ważnego interesu podatnika trudno uznać za wynikłą ze zdarzenia losowego, co trafnie podniesiono w zaskarżonej decyzji. Kwestia zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej i niepodejmowania pracy, przy obciążeniu alimentacyjnym na rzecz dzieci, przebywanie poza stałym miejscem zamieszkania i korzystanie z darmowych jadłodajni to kwestia wyborów życiowych samego podatnika. Trafnie również wskazał organ podatkowy, że samo indywidualne przekonanie podatnika dotyczące istnienia ustawowych przesłanek zastosowania ulgi podatkowej nie powoduje, że wydanie rozstrzygnięcia o odmiennej treści narusza prawo. Podkreślenia wymaga również fakt, że bez znaczenia dla rozpatrywanej sprawy pozostaje wskazywana przez skarżącego okoliczność umarzania ze względu na braku środków, prowadzonych w stosunku do niego postępowań egzekucyjnych, jak bowiem wskazano na wstępie z publicznoprawnego charakteru zobowiązań podatkowych wynika odmienny niż w wypadku należności cywilnoprawnych reżim ich egzekucji, z położeniem nacisku na fakt, że wierzyciel zobowiązania o charakterze cywilnoprawnym ma większą swobodę w dysponowaniu nim. Podzielić również należy pogląd organu podatkowego, że przyznanie ulgi podatkowej nie ma charakteru pomocy społecznej, która realizowana jest przez inne instytucje. W świetle powyższego ocena, iż nie zachodzi przesłanka "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" dokonana została bez naruszenia przepisów prawa procesowego. Trafnie oceniony brak przesłanek określonych w art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej determinował odmowę umorzenia zaległości podatkowej W tych okolicznościach faktycznych i prawnych, skoro zaskarżona decyzja wydana została bez naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz prawa materialnego, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) należało orzec jak w sentencji.