I SA/Lu 152/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Ryniec (spr),, NSA Ewa Gdulewicz, Protokolant st. insp. sąd. Magdalena Futyma, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2005 r. sprawy ze skargi J.K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r., Nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości I. stwierdza nieważność zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Wójta Gminy z dnia [...] r., Nr [...]; II. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości; Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lutego 2005 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło postanowienie Wójta Gminy z dnia [...] listopada 2004 r. w sprawie dokonania zaliczenia na poczet zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości wpłaconej przez J.K. kwoty 218.596,35 zł oraz przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu postanowienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że skarżący w dniu 26 sierpnia 2004 r. nabył nieruchomość-pawilon handlowy w Wojsławicach - obciążoną hipoteką zabezpieczającą zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości poprzedniego właściciela, G.S. "[...]". Skarżący w dniach 13, 28 oraz 29 września 2004 r. uiścił kwotę 218.596,35 zł tytułem zaległości podatkowych zabezpieczonych hipoteką. W ocenie Wójta Gminy kwota ta nie pokrywała w całości należnego podatku oraz odsetek za zwłokę , wobec czego działając na podstawie art. 55 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zmianami/ dokonał proporcjonalnego zaliczenia wpłaconej kwoty na poczet zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, wskazując jednocześnie, że na dzień wpłaty pozostało do spłacenia 123.184,62 zł tytułem zaległości podatkowych oraz 224.184,62 zł odsetek za zwłokę. Postanowienie to zostało zaskarżone przez J.K. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. W uzasadnieniu zażalenia wywodził, iż o wysokości jego zobowiązań finansowych w stosunku do Gminy decyduje ustawa z dnia [...] lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece /tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 ze zmianami/ a nie Ordynacja podatkowa, na którą powołuje się Wójt Gminy w postanowieniu. W dniu 24 stycznia 2005 r. skarżący zgłosił zarzut wydania postanowienia przez organ niewłaściwy, bowiem postanowienie zostało opatrzone pieczęcią Urzędu Gminy, który to Urząd nie jest organem uprawnionym do rozstrzygania spraw podatkowych. Ponadto, zdaniem skarżącego, podstawę prawną postanowienia powinie stanowić art. 273 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej. W dniu 25 stycznia 2005 r. w Samorządowym Kolegium Odwoławczym odbyła się rozprawa administracyjna. Skarżący podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w zażaleniu i podnosił, iż jego dług wobec Gminy ma charakter cywilnoprawny i nie powinien być rozpatrywany w trybie ordy nacji podatkowej. Wójt Gminy wniósł o utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia , bowiem zabezpieczona należność dotyczy zaległości podatkowych i odsetek od tych należności. Uznał bowiem, że w sytuacji, gdy wpłacona kwota nie pokrywa w całości zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę od tej zaległości należało wydać postanowienie zgodnie z obowiązującymi przepisami, dokonując proporcjonalnego zaliczenia wpłaconej kwoty. W piśmie z dnia 2 lutego 2005 r. skarżący konsekwentnie wywodził, że Ordynacja podatkowa nie obejmuje swoim zakresem przedmiotowym sposobu rozliczenia dłużnika hipotecznego. Skarżący z datą nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką na rzecz Urzędu Gminy stał się dłużnikiem rzeczowym. Hipoteka w swej istocie służy zabezpieczeniu realizacji wierzytelności, a nie dochodzeniu tej wierzytelności. Jeżeli zobowiązany nie wykonuje należnego świadczenia pieniężnego, wierzyciel mający hipotekę musi uzyskać tytuł wykonawczy i wszcząć postępowanie egzekucyjne. Oznacza to, że organ pierwszej instancji nie mógł podjąć rozstrzygnięcia w sprawie rozliczenia wpłaconej przez skarżącego kwoty na poczet długu hipotecznego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Zatem zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie jako bezprzedmiotowe powinno być umorzone. W dalszych wywodach pisma podniósł, iż Wojt Gminy dokonał rozliczenia kwoty 218.596,35 zł, podczas, gdy wpłacił łącznie kwotę 305.025,44 zł, a analiza uzasadnienia zaskarżonego postanowienia pozwala skarżącemu przypuszczać, że organ podatkowy nie wie jakie należności zabezpieczone hipoteką winien spłacić nabywca nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uznało zarzutów skarżącego dotyczących braku podstaw prawnych do rozliczenia wpłat dokonanych przez dłużnika hipotecznego w według zasad określonych w Ordynacji podatkowej oraz wydania postanowienia przez organ niewłaściwy. Podzieliło natomiast zarzuty skarżącego dotyczące braków uzasadnienia postanowienia oraz pominięcia w rozliczeniu przez organ pierwszej instancji kwoty 86.429,09 zł wpłaconej przez skarżącego w dniu 11 października 2004 r. i z tych względów uchyliło zaskarżone postanowienie i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący zarzucił Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu wydanie postanowienia z naruszeniem art. 1, art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że w sprawie ma zastosowanie art. 62 Ordynacji podatkowej oraz wniósł o umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego w całości. W wywodach skargi podtrzymał argumentację przedstawioną w zażaleniu i w pismach składanych w postępowaniu podatkowym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę podtrzymało argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu i wniosło o jej oddalenie. Na rozprawie w dniu 24 czerwca 2005 r. skarżący złożył pismo procesowe w którym zmienił żądanie skargi i wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia ewentualnie o zawieszenie postępowania w trybie art. 125 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zmianami/ do czasu zakończenia toczącego się przed Sądem Rejonowym postępowania w przedmiocie uzgodnienie treści księgi wieczystej KW [...] z rzeczywistym stanem prawnym. W uzasadnieniu pisma wskazał, iż przepis art. 62 Ordynacji podatkowej zawiera reguły obowiązujące przy zaliczaniu wpłat dokonywanych przez podatnika na rachunek organu podatkowego w sytuacji, gdy wysokość wpłaty nie jest wystarczająca na pokrycie wszystkich zobowiązań podatnika. Artykuł 62 § 5 Ordynacji podatkowej stanowi, iż przepis § 1, 3 i 4 tegoż artykułu ma zastosowanie do wpłat dokonywanych przez płatników, inkasentów, następców prawnych oraz osoby trzecie. Skarżący nie jest w niniejszym postępowaniu podatnikiem, nie należy także do kategorii osób wymienionych w § 5 art. 62 Ordynacji podatkowej. Sąd postanowił nie uwzględnić wniosku o zawieszenie postępowania ponieważ uznał, iż rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd Rejonowy nie jest zagadnieniem prejudycjalnym , o którym mowa w art. 125 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem - na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr 153, poz. 1269/ oraz art. 3 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie pierwszej instancji dotknięte są wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepisy Ordynacji podatkowej normują wyłącznie zobowiązania podatkowe w zamkniętym zakresie regulacji określonym w art. 2 § 1 i 2, a więc podatki, opłaty i inne nie podatkowe należności budżetowe państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których określenia lub ustalenia właściwe są organy podatkowe lub inne organy. Przepis § 4 tegoż artykułu wyłącza stosowanie tych przepisów do świadczeń pieniężnych wynikających ze stosunków cywilnoprawnych oraz do opłat za usługi, do których stosuje się przepisy o cenach. Stosunkami cywilnoprawnymi są te stosunki prawne, które uregulowane są przepisami kodeksu cywilnego lub innych aktów normatywnych należących do działu prawa cywilnego. Ich cechą charakterystyczną jest równorzędność stron w nich uczestniczących - w przeciwieństwie do stosunków o charakterze administracyjnoprawnym, gdzie regulacja prawna stosunku prawnego oparta jest na zasadzie nadrzędności i podporządkowania. Instytucja hipoteki niewątpliwie należy do działu prawa cywilnego. Zobowiązanie dłużnika hipotecznego do zapłaty zaległości podatkowych zabezpieczonych hipoteką nie wynika z decyzji podatkowej, ale ze stosunku prawnego jakim jest ustanowienie hipoteki na nieruchomości i podlega rygorom określonym w prawie cywilnym. Prawo do żądania przez urząd skarbowy ustanowienia na jego rzecz ograniczonego prawa rzeczowego jakim jest hipoteka na nieruchomości będącej własnością dłużnika zaległości podatkowych określone jest w przepisach Ordynacji podatkowej, ale o powstaniu i istnieniu tego prawa decyduje wpis do księgi wieczystej. O wpisie orzeka Sąd właściwy do prowadzenia księgi wieczystej w oparciu o przepisy prawa cywilnego. Tak więc stosunek prawny łączący organ podatkowy ze skarżącym jest stosunkiem cywilnoprawnym, którego źródłem jest orzeczenie sądowe. O kolejności zaliczania wpłat dokonanych z tytułu spłaty długu hipotecznego decydują przepisy określone w prawie cywilnym, a nie w Ordynacji podatkowej, te bowiem wyłączone są z mocy art. 2 § 4 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 62 Ordynacji podatkowej będący podstawą zaliczenia przez organy podatkowe wpłat skarżącego na poczet zaległego podatku zabezpieczonego hipoteką może być stosowany jedynie do podatników, płatników, inkasentów, następców prawnych oraz do osób trzecich. Zobowiązanie tych podmiotów do zapłaty jakichkolwiek należności na rzecz organów podatkowych musi wynikać z przepisów podatkowych. Skarżący nie jest żadną z osób wyżej wymienionych, bowiem jak wykazano, jego zobowiązanie wobec organu podatkowego wynika z przepisów prawa cywilnego a nie podatkowego, a podstawą realizacji prawa urzędu skarbowego do egzekwowania zaległości podatkowych z przedmiotu hipoteki jest orzeczenie sądowe a nie akt administracyjny. Uznać więc należy, iż zaskarżone postanowienie jak też postanowienie organu pierwszej instancji zostały wydane bez podstawy prawnej, a więc dotknięte są wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec, jak w sentencji.