I SA/Lu 162/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Kręcisz,, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 maja 2009 r. sprawy ze skargi Z. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego - oddala skargę. Uzasadnienie. Zaskarżoną decyzją z dnia 20 lutego 2009r. Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ), po rozpatrzeniu odwołania Z. R. od decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 8.12.2008r. odmawiającej uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 17.07.2008r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Z akt sprawy wynika, iż dnia 24.03.2005r. do Urzędu Celnego wpłynęła deklaracja uproszczona Z. R., dotycząca nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki MERCEDES BENZ E270 CDI o numerze nadwozia WDB2110161A196407, w której zostały zadeklarowane: rok produkcji 2003, stawka podatku 25,6% oraz kwota podatku akcyzowego w wysokości 7.827 zł. Na podstawie dokonanej wpłaty podatku akcyzowego wydano dokument potwierdzający zapłatę akcyzy. Następnie Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie podatkowe w związku z podaniem niewłaściwego roku produkcji ww. auta i w dniu 30.05.2005r. określił podatnikowi kwotę podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w wysokości 11.496 zł. W dniu 13.06.2005r. w Urzędzie Celnym podatnik złożył wniosek o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego w kwocie 11.556 zł. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w dniu 5.07.2005r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym dotyczącym nabycia ww. samochodu osobowego w kwocie 11.556 zł. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 17.11.2005r. W wyniku wniesionej przez podatnika skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 3.04.2007r., sygn. akt I SA/Lu 206/07 uchylił decyzje organów I i II instancji. W uzasadnieniu powołał się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18.01.2007r. sygn. C-313/05, i wskazał że dla oceny, czy kwota podatku akcyzowego zapłaconego przez skarżącego - w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. z 2004r., Nr 87, poz. 825 ze zm.) - jest równa kwocie podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały już zarejestrowane w Polsce wcześniej, niezbędne jest dokonanie przez organy celne wykładni przepisów prawa krajowego z uwzględnieniem powołanego wyroku ETS i wskazanej wykładni §7 w/w rozporządzenia. Następnie w trakcie ponownego postępowania podatkowego podatnik złożył pismo z dnia 5.09.2007r., w którym zmienił zakres swojego pierwotnego żądania wnosząc o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w kwocie 7.397 zł. Decyzją z dnia 17.04.2008r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym dotyczącym wewnątrzwspólnotowego nabycia ww. samochodu w kwocie 7.397 zł. W uzasadnieniu wskazał, iż decydujące znaczenie w rozpoznawanej sprawie ma wyrok ETS z dnia 18 stycznia 2007r. C-313/05. Powyższe rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 17.07.2008r. utrzymał w mocy. W dniu 11.08.2008r. do Urzędu Celnego wpłynął wniosek Z. R. o wznowienie w/w postępowania i zwrot nadpłaty w kwocie 8.556 zł wraz z odsetkami ustawowymi od dnia zapłaty akcyzy. W uzasadnieniu wskazał na treść art. 2 ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. z 2008r., Nr 118, poz. 745) oraz art. 74 Ordynacji podatkowej. Postanowieniem z dnia 26.09.2008r. Dyrektor Izby Celnej (po przekazaniu sprawy zgodnie z jej właściwością) działając na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej z dnia 17.07.2008r. i po przeprowadzeniu postępowania podatkowego na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej decyzją z dnia 08.12.2008r. odmówił jej uchylenia. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem podatnik złożył odwołanie i wniósł o ponowne naliczenie podatku akcyzowego w oparciu o obowiązujące akty prawne i stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym oraz zwrot zapłaconej akcyzy wraz z należnymi odsetkami. Wskazał, że organy podatkowe uznały cenę zakupu samochodu w wysokości 30.577 zł i stawkę podatku 37,6% w tym 11.496 zł należnego podatku akcyzowego, jednakże po wystąpieniu o zwrot nadpłaty do obliczeń zastosowały stawkę podatku (13,6%), natomiast za podstawę przyjęto wartość wolnorynkową pojazdu tj. kwotę 103.541 zł. Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie uznał, iż treścią żądania podatnika było wznowienie postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Wskazał, iż wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 18.01.2007r. sygn. C-313/05 został uwzględniony w decyzjach z dnia 17.04.2008r. i 17.07.2008r., zatem nie mógł stanowić podstawy do ich wzruszenia. Organ odwoławczy wskazał, iż ustawa z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym nie zawiera wskazanego przez stronę art. 82a, natomiast w art. 8 tej ustawy wprowadzono zmianę do ustawy o podatku akcyzowym, poprzez dodanie art. 82a, przepis ten nie ma jednak zastosowania do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem jego wejścia w życie. Nadto podkreślił, iż prowadząc postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty organy podatkowe kierowały się wytycznymi zawartymi ww. wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a z jego treści wynika jedynie, że pobieranie podatku akcyzowego od nabywanych wewnatrzwspólnotowo samochodów osobowych starszych niż 2 lata według stawek wyższych niż 3,1 % (do pojemności silnika 2000cm3) i 13,6% (powyżej pojemności silnika 2000cm3), jest niezgodne z przepisami 90 TWE. Niedozwolone jest zatem aby kwota podatku akcyzowego zapłaconego przez polskiego podatnika z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przewyższała rezydualną kwotę podatku akcyzowego zawartego w wartości podobnego samochodu osobowego znajdującego się już na rynku krajowym. Obliczając rezydualny podatek akcyzowy organ podatkowy nie podwyższył samodzielnie wartości nabytego wewnatrzwspólnotowo samochodu osobowego, gdyż do obliczeń przyjął wartość samochodu podobnego już znajdującego się na rynku krajowym. Kwota zapłaconego przez podatnika podatku wynosiła 11.496 zł, a więc była niższa niż kwota podatku rezydualnego, która wynosiła 14.082 zł, w związku z czym nadpłata w podatku akcyzowym nie wystąpiła. Organ odwoławczy nie zgodził się także z zarzutami podatnika odnośnie wyceny samochodu na podstawie systemu INFOEXPERT, gdyż przedstawiona opinia nie zawierała żadnych danych dotyczących stanu technicznego pojazdu, procentowego współczynnika zużycia oraz wartości rynkowej pojazdu na terenie kraju. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie Z. R. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 20 lutego 2009r. Zarzucił: błędną interpretację przepisów Traktatu Wspólnot Europejskich w przedmiocie naliczania akcyzy od samochodów osobowych zakupionych w krajach Unii, naliczenie wskazanego podatku bez podstaw prawnych, względnie ich naruszenie oraz bezpodstawną odmowę zwrotu nadpłaconej akcyzy. W uzasadnieniu wskazał, iż organ podatkowy przyjął wolnorynkową wartość samochodu bez podstawy prawnej, gdyż Urząd Celny miał prawo zweryfikowania ceny sprowadzonego samochodu dopiero od dnia 19 lipca 2008 r. Nadto organ podatkowy orzekł sprzecznie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 2008 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, iż uregulowana w art. 240 - 246 Ordynacji podatkowej instytucja wznowienia postępowania jest jednym z nadzwyczajnych trybów wzruszenia decyzji ostatecznych. Ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240. Wskazanie co najmniej jednej z nich uzasadnia wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1). Czy podstawy te rzeczywiście występują, właściwy organ bada w postępowaniu wszczętym postanowieniem (art. 243 § 2), a wynik badania przedstawia w decyzji, o której mowa w art. 245 Ordynacji podatkowej. Wskazać należy, że zgodnie z tym przepisem, stwierdzenie w toku postępowania wznowieniowego istnienie podstawy wznowienia oraz jej wpływu na treść decyzji wydanej w postępowaniu zwyczajnym przesądza o konieczności uchylenia w całości lub w części decyzji dotychczasowej i orzeczenia co do istoty sprawy lub umorzenia postępowania - art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast stwierdzenie, że wystąpiła przesłanka do wznowienia postępowania, która jednak w ocenie organu nie miała wpływu na rozstrzygniecie sprawy zakończonej decyzją ostateczną w postępowaniu zwyczajnym, obliguje organ do wydania decyzji o treści wskazanej w art. 245 § 1 pkt 3 lit. a i § 2 art. 245 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy nie może w takim wypadku "utrzymać w mocy" decyzji ostatecznej, a powinien zgodnie z art. 245 § 2 Ordynacji podatkowej: stwierdzić istnienie przesłanki wznowienia postępowania lub odmówić uchylenia decyzji dotychczasowej, gdyż w wyniku jej uchylenia mogłaby zostać wydana decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. W przypadku, gdy organ nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej - art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim należy podkreślić, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 20.02.2009r. i poprzedzająca ją decyzja tego organu z dnia 8.12.2008 r. wydane zostały w ramach trybu nadzwyczajnego służącemu wzruszeniu decyzji ostatecznej, po wydaniu postanowienia z dnia 26.09.2008r. o wznowieniu na wniosek strony postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej z dnia 17.07.2008r. Zawarta w art. 128 Ordynacji podatkowej zasada trwałości decyzji stanowi, iż w przypadku rozstrzygnięć, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, stają się one ostateczne. Celem tej regulacji jest zapewnienie bezpieczeństwa obrotu prawnego, przy czym ustawodawca dopuszcza możliwość zaistnienia sytuacji wyjątkowych, w których będzie możliwe wyeliminowanie wadliwych rozstrzygnięć. Służą temu celowi tzw. nadzwyczajne środki wzruszeń decyzji ostatecznych, do których należy m.in. wznowienie postępowania. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą określoną w art. 240 Ordynacji podatkowej. W wyroku z dnia 15 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 278/06 (publ. LEX nr 307527) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej". Przepis art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe (pkt 1); decyzja wydana została w wyniku przestępstwa (pkt 2); decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132 (pkt 3); strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu (pkt 4); wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję (pkt 5); decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu (pkt 6); decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji (pkt 7); została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny (pkt 8); ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji (pkt 9); wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji (pkt 10); orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji (pkt 11). Z treści art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1. W rozpatrywanej sprawie, skarżący Z. R. złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 17.07.2008 r., która utrzymała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 17.04.2008 r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym dotyczącym nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w kwocie 7.397 zł. We wniosku podatnik nie wskazał żadnej z wymienionych przesłanek wznowieniowych, przytoczył jedynie treść art. 2 ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. nr 118, poz. 745), który stanowi, iż zwrot nadpłaty przysługuje podatnikowi podatku akcyzowego, który nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy albo dokonał importu samochodu osobowego po upływie 2 lat kalendarzowych od jego produkcji, licząc rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, oraz art. 74 Ordynacji podatkowej, który dotyczy zwrotu nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Dlatego też organ podatkowy w postanowieniu w przedmiocie wznowienia postępowania prawidłowo przyjął, że podstawą wznowienia postępowania, zgodnie z intencją strony jest art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Następnie Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 8.12.2008r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 17.07.2008r. gdyż nie stwierdził zaistnienia żadnej z przesłanek wznowienia wynikających z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, ze szczególnym uwzględnieniem przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej tj. gdy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Rację ma Dyrektor Izby Celnej, że orzeczenie Europejskiego Trybunał Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 18.01.2007r. w sprawie C-313/05 nie uzasadniało uchylenia decyzji ostatecznej zgodnie z wnioskiem strony, gdyż wskazany wyrok miał decydujące znaczenie w rozstrzygnięciach Dyrektora Izby Celnej z dnia 17.04.2008r., i z dnia 17.07.2008r. We wskazanych decyzjach organy podatkowe zgodnie z wytycznymi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 3.04.2007r., sygn. akt I SA/Lu 206/07, dokonując prawidłowej wykładni ww. wyroku ETS uznały, iż kwota 11.496 zł wpłacona przez Z. R. tytułem podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu jest niższa od rezydualnej kwoty tego podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów i prawidłowo odmówiły stwierdzenia nadpłaty przedmiotowego podatku. Należy wskazać, iż w decyzji z dnia 17.07.2008r. został przedstawiony tryb postępowania dotyczący stwierdzania nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, w szczególności dotyczący porównania zapłaconego podatku akcyzowego z rezydualnym podatkiem akcyzowym zawartym w wartości rynkowej samochodu podobnego już zarejestrowanego na terytorium kraju, dokonany zgodnie z wytycznymi zawartymi w ww. wyroku ETS. Organ wskazał, iż zgodnie z jego treścią pobieranie podatku akcyzowego od nabywanych wewnatrzwspólnotowo samochodów osobowych starszych niż 2 lata według stawek wyższych niż 3,1 % (do pojemności silnika 2000cm3) i 13,6% (powyżej pojemności silnika 2000cm3), jest zgodne z przepisami 90 TWE pod warunkiem, że kwota podatku akcyzowego zapłaconego przez polskiego podatnika z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego nie przewyższa rezydualnej kwoty podatku akcyzowego zawartego w wartości podobnego samochodu osobowego znajdującego się już na rynku krajowym. Nie może bowiem w obrębie terytorium Wspólnoty dojść do sytuacji zróżnicowanego obciążenia podatkiem towarów podobnych jedynie ze względu na fakt pochodzenia ich z różnych krajów. Stąd też, skoro organy celne w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną z dnia 17.07 2008 r. uwzględniły wyrok ETS z dnia 18.01.2007r. wydany w sprawie C-313/05, nie mógł on stanowić podstawy do wzruszenia tej decyzji. Wbrew zarzutom skargi, wyrok sądu administracyjnego, w którym, w ocenie skarżącego, zaprezentowano stanowisko odmienne niż w kwestionowanej decyzji, a także nie przywołanie w decyzji przepisów, na podstawie których organ wydał rozstrzygnięcie nie mogą stanowić podstawy do wznowienia postępowania, bowiem okoliczności takie nie zostały wskazane w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej Z tych powodów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.