I SA/Lu 180/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz Asesor sądowy Jerzy Parchomiuk (sprawozdawca) Protokolant Starszy asystent sędziego Karolina Orłowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi M. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu oddala skargę. Zaskarżoną do sądu decyzją z [...], znak: [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania M. Ż. (dale jako: podatnik lub skarżący) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z [...] października 2017 r., znak: [...], określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Toyota RAV4, nr nadwozia [...], rok produkcji 2010, poj. silnika 2231 cm3, w kwocie 10 952 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiono następujący stan sprawy: Postanowieniem z [...] czerwca 2017 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego. Podstawą wszczęcia postępowania były dokumenty dotyczące ww. samochodu osobowego przekazane przez Oddział Celny w L. oraz przez Wydział Komunikacji Urzędu Miasta L. Z analizy dokumentów wynika, że J. F. nabył ww. samochód od M. K. na podstawie faktury VAT z 29 kwietnia 2012 r. (cena zakupu wskazana na fakturze: 30.000 zł). Dnia 15 maja 2012 r. pojazd został zarejestrowany po raz pierwszy w kraju przez Urząd Miasta L., na wniosek J. F., podpisany przez pełnomocnika – M. Ż. Do wniosku o rejestrację pojazdu podatnik, działający jako pełnomocnik J. F., załączył m.in. zagraniczny dowód rejestracyjny (wraz z tłumaczeniem), z którego wynika, że samochód dnia 30 grudnia 2010 r. został zarejestrowany po raz pierwszy we Francji. Z dalszej analizy ww. dokumentów wynikało, że osoba o nieustalonych danych osobowych, przemieściła przedmiotowy pojazd z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej na terytorium kraju, sporządziła fikcyjny dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od ww. samochodu osobowego, wystawiony na nazwisko nieistniejącej osoby tj. M. K. oraz dokonała sprzedaży przedmiotowego pojazdu J. F., wystawiając nieautentyczną fakturę VAT, w której jako sprzedawcę podała dane nieistniejącej osoby tj. M. K. Tymi nieautentycznymi dokumentami posłużył się podatnik, działający jako pełnomocnik J. F. podczas rejestracji przedmiotowego pojazdu. Z informacji uzyskanych z Oddziału Celnego w L. wynika, że dokument zapłaty akcyzy jest fałszywy, a na ww. samochód nie została złożona deklaracja uproszczona nabycia wewnątrzwspólnotowego. W trakcie toczącego się postępowania podatkowego wpłynęło od J. F. oświadczenie, w którym stwierdził, że nigdy nie kupował przedmiotowego samochodu, nie uczestniczył w procesie rejestracji tego samochodu, a dane osobowe zostały wykorzystane bez jego wiedzy i zgody. Podczas przesłuchania przeprowadzonego 6 lipca 2017 r. podatnik zeznał, że nie dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu, nie wie kto dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu. Stwierdził też, że jest właścicielem przedmiotowego samochodu od dnia 29 kwietnia 2012 r. po czym zadeklarował, że opłaci należny podatek akcyzowy. W oświadczeniu z 18 lipca 2017 r., złożonym na wezwanie organu podatkowego, podatnik stwierdził, że przedmiotowy samochód nabył osobiście w Belgii, dnia 20 kwietnia 2012 r. Należność w kwocie 25.000 zł uiścił gotówką sprzedającemu, samochód do użytkowania otrzymał tego samego dnia, a do kraju przemieścił go 21 kwietnia 2012 r. Podatnik stwierdził, że przedmiotowy samochód był uszkodzony blacharsko i mechanicznie (wymienił w oświadczeniu, jakie elementy zostały uszkodzone), przeznaczony był do naprawy. Oświadczył, że koszt naprawy pojazdu wyniósł ok. 30.000 zł i że nie posiada dokumentów potwierdzających koszty dokonanych napraw, gdyż naprawę wykonywał we własnym zakresie. Poinformował, że posiada zdjęcia dokumentujące stan techniczny przedmiotowego samochodu na dzień jego przemieszczenia na terytorium kraju, jednak nie może ich odnaleźć. W odpowiedzi na kolejne wezwanie organu podatnik złożył kserokopię umowy kupna-sprzedaży spornego samochodu, z której wynika, że pojazd został nabyty w Belgii za cenę 25.000 zł. Ponadto przekazał sześć fotografii rozbitego samochodu marki Toyota RAV 4. Na podstawie danych z bazy CEPiK organ ustalił, że właścicielem pojazdu jest aktualnie K. M. W odpowiedzi na wezwanie organu K. M. stwierdził, że sporny samochód zakupił w K. w dniu 6 lipca 2015 r. za kwotę 30.000 zł, od S. G. i M. P. Oświadczył, że samochód znajdował się w dobrym stanie technicznym oraz że nie ma wiedzy co do tego, czy pojazd był powypadkowy. Wraz z pismem K. M. przekazał między innymi kopię decyzji Prezydenta Miasta L. z [...] czerwca 2016 r. orzekającej o uchyleniu w całości decyzji z [...] maja 2012 r. w sprawie zarejestrowania spornego samochodu na rzecz J. F. W uzasadnieniu decyzji Prezydenta stwierdzono, że ustalenia poczynione przez Prokuraturę Okręgową w L. w śledztwie pod sygnaturą [...] wskazują ponad wszelką wątpliwość, że M. K. jest osobą fikcyjną, a dokumenty wystawione na jego dane należy uznać za fałszywe. Jednocześnie oświadczenie J. F. wskazuje, że jego dane osobowe zostały wykorzystane bez jego zgody i wiedzy. Do akt postępowania podatkowego został włączony odpis wyroku Sądu Rejonowego w L. z [...] lipca 2017 r. (sygn. akt [...]), którym to wyrokiem podatnik został uznany za winnego wyłudzenia poświadczenia nieprawdy co do: statusu prawnego (między innymi) spornego pojazdu marki Toyota RAV 4, poprzez posłużenie się poświadczającymi nieprawdę i podrobionymi dokumentami w postaci: faktury VAT z [...] kwietnia 2012 r., uiszczenia opłaty recyklingowej oraz potwierdzenia zapłaty akcyzy. W ocenie organów podatkowych w rozpoznawanej sprawie bezsporne jest, że doszło do nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu. Organy nie znalazły podstaw do zakwestionowania twierdzenia podatnika o tym, że pojazd został przez niego nabyty na terenie Belgii i stamtąd przetransportowany na terytorium Polski. Wywody podatnika i oferowane przez niego dokumenty prowadzą do wniosku, że to on dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu. Choć sama transakcja kupna-sprzedaży pojazdu zawarta w Belgii nie została zakwestionowana, organy nie dały wiary danym zawartym w tej umowie, w części dotyczącej kwoty, jaką podatnik zobowiązany był zapłacić za samochód, ze względu na: dane dostępne w internecie wskazujące na znacznie wyższe ceny podobnych pojazdów na rynku zachodnioeuropejskim; średnią wartość rynkową podobnego pojazdu, określoną na podstawie katalogu Info-Ekspert na kwotę 85.900 zł (brutto), znacznie odbiegającą od ceny podanej na fakturze; nader krótki czas naprawy pojazdu pomimo deklarowanych przez stronę licznych uszkodzeń; oświadczenia podatnika, z których wynika, że samochód został odsprzedany bardzo szybko i poniżej kosztów zakupu (uwzględniając podawane przez podatnika koszty naprawy); kolejny nabywca pojazdu – K. M. określił stan techniczny pojazdu w chwili jego nabycia jako dobry ze śladami użytkowania odpowiednimi do wieku pojazdu; prawomocnym wyrokiem sądu karnego podatnik został uznany winnym popełnionych przestępstw w zakresie posłużenia się przy rejestracji m.in. spornego pojazdu dokumentami poświadczającymi nieprawdę i podrobionymi. Organy uznały, że choć podatnik przyznał się co najmniej do świadomego posługiwania się nieautentycznymi dokumentami, to zgodnie z jego oświadczeniami, stał się podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Za datę czynności podlegającej opodatkowaniu przyjęto datę przemieszczenia pojazdu na teren RP w dniu 21 kwietnia 2012 r., zgodnie z oświadczeniem podatnika. Ponieważ podatnik nie wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji uproszczonej z tytułu nabycia ww. samochodu i nie opłacił należnego podatku akcyzowego zachodziły podstawy do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Odnosząc się do kwestii rzeczywistej ceny, będącej podstawą opodatkowania akcyzą, organy powołały się na poczynione w sprawie ustalenia, z których wynika, że deklarowana w oświadczeniu podatnika kwota za jaką nabył sporny samochód (25.000 zł) znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej podobnego pojazdu w wysokości 85.900 zł, ustalonej w oparciu o system Info-Ekspert. Na wezwanie organu, podatnik przekazał kserokopię umowy kupna-sprzedaży spornego samochodu zawartą w Belgii oraz sześć fotografii rozbitego samochodu marki Toyota RAV 4. Podatnik poinformował organ o szerokim zakresie koniecznych napraw, których koszt miał wynieść ok. 30 000 zł. Nie przedstawił jednak żadnych dowodów zakupu części niezbędnych do dokonania naprawy samochodu ani rachunku za transport uszkodzonego pojazdu na terytorium kraju. Wyjaśnił, że naprawy zostały wykonane we własnym zakresie, a części zostały zakupione za pośrednictwem internetu i na giełdach samochodowych bądź pochodziły z własnych zapasów magazynowych. W tej sytuacji w ocenie organów, twierdzenia podatnika o zakresie samodzielnej naprawy spornego samochodu, nie poparte żadnymi dowodami poza sześcioma zdjęciami samochodu tej samej marki, można uznać za gołosłowne. Na podstawie przedłożonych fotografii rozbitego samochodu nie da się określić czy dotyczą one przedmiotowego pojazdu. Istotne znaczenie w ocenie twierdzeń podatnika ma zdaniem organu również obniżona wiarygodność podatnika, w przeszłości karanego między innymi za posłużenie się nieautentycznym dokumentem oraz składanie fałszywych zeznań. Ponieważ podatnik nie wykazał wiarygodnych przyczyn obniżenia wartości nabytego wewnątrzwspólnotowo spornego pojazdu, przyjęto średnią wartość rynkową pojazdu ustaloną w oparciu o system Info-Ekspert, w wysokości 85.900 zł. Ustalona kwota różni się od wartości transakcyjnej (25.000 zł) o ponad 80%, co jest różnicą na tyle istotną, że niewątpliwie uzasadnia przyjęcie, iż kwota zapłacona za przedmiotowy samochód znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej pojazdu. Tak znaczna różnica zobligowała organ podatkowy do określenia podstawy opodatkowania w prawidłowej wysokości z uwzględnieniem średniej ceny rynkowej i naliczenia należnego z tego tytułu podatku akcyzowego. Ocena wszystkich zebranych w sprawie dowodów, pozwoliła określić podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego samochodu, w wysokości 85.900 zł oraz określić wysokość zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku akcyzowym w kwocie 10.952 zł, W skardze do sądu administracyjnego podatnik zarzucił naruszenie: (1) art. 220 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.; dalej jako; O.p.), przez nierozpoznanie zarzutów odwołania, co pozbawia skarżącego prawa do odwołania i czyni je fasadowym, a w konsekwencji oznacza powtórzenie i zaakceptowanie naruszeń przepisów dokonanych przez organ I Instancji; w konsekwencji oznacza to pozbawienie podatnika konstytucyjnego prawa do rzetelnego i rzeczywistego postępowania instancyjnego; (2) art. 64 ust. 1, 2 i 3 Konstytucji RP w zw. z art. 1 zd. 1 Protokołu nr 1 do Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności, przez taką wykładnię prawa podatkowego i takie stosowanie procedury podatkowej, gdzie nie uwzględnia się możliwości dowodowych strony, w kontekście pozbawienia jej mienia majątku, co jest niedopuszczalne w świetle obowiązków państwa dotyczących ochrony własności; (3) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego wskutek: nieprzeprowadzenia wszystkich dowodów jakich żądała strona, które pozwoliłyby ustalić rzeczywistą wartość samochodu (niedopuszczenie oświadczenia sprzedającego pojazd za granicą, pominięcie konieczności przesłuchania tego świadka, ewentualnie zażądania od niego dokumentów, jakie może posiadać, które są związane z uszkodzeniami pojazdu); zakwestionowanie wiarygodności umowy nabycia samochodu w Belgii przy wcześniejszym jej nie zakwestionowaniu przez organ I instancji; brak przesłuchania strony na okoliczność, że w czasie od faktycznego nabycia do dokonania przeglądu technicznego (od 20 kwietnia do 15 maja 2012 r.) dokonywane były wszystkie naprawy; konieczność wykonania opinii biegłego rzeczoznawcy z zakresu motoryzacji, który powinien ocenić: zakres uszkodzeń i ich możliwość naprawy w okresie prawie miesiąca; zmniejszenie wartości pojazdu wskutek uszkodzenia; nie przesłuchanie podatnika na okoliczność czy dysponował on częściami do tego modelu samochodu które miał w swoich zapasach, więc mógł bez wkładu pieniężnego naprawić auto, a następnie sprzedać; bezzasadne poddanie wiarygodności zdjęć będących w posiadaniu strony przedstawiających przedmiotowy pojazd w stanie uszkodzonym, zaraz po wprowadzeniu go na terytorium RP; brak zwrócenia się do producenta pojazdu aby po numerze VIN sprawdzono, czy pojazd był uszkodzony w wypadku; oparcie się przy ustalaniu stanu faktycznego wyłącznie na dokumentach, dowolnie ocenionych zeznaniach, a nie na dowodach, które były w zasięgu możliwości organu (oględziny silnika, dokumenty producenta) i w sposób oczywisty wskazują, na stan techniczny samochodu w chwili sprowadzenia był taki, jaki twierdzi podatnik; (3) art. 192 w zw. z art. 190 § 2 i w zw. z art. 136 O.p. poprzez uznanie, za prawidłowo wykonany dowód z wyceny w oparciu o Info-Ekspert, w metodzie stosowanej dla pojazdów normalnych, nieuszkodzonych i sprawnych; (4) art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 O.p., poprzez działania nie mające oparcia w przepisach prawa, w sposób profiskalny, uchybiający zasadzie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika, który przejawia się także uzasadnieniem decyzji, nie odpowiadającym na wszystkie zarzuty strony, ani na merytoryczne argumenty w zakresie uszkodzeń pojazdu; subiektywne uznanie, że okoliczności przedstawione przez podatnika nie zasługują na uwzględnienie. Zdaniem skarżącego wszystkie powyższe uchybienia skutkowały błędnymi ustaleniami faktycznymi w zakresie stanu technicznego pojazdu w chwili jego nabycia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje: Skarga podlega oddaleniu, gdyż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Przedmiotem kontroli sądu w rozpoznawanej sprawie jest decyzja określająca skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, przy czym spór między skarżącym a organami podatkowymi dotyczy nie tyle samego istnienia zobowiązania podatkowego, ile jego wymiaru. Argumenty skarżącego skupiają się na podważeniu prawidłowości ustaleń organów podatkowych w zakresie podstawy opodatkowania. Dla uporządkowania dalszego wywodu należy przypomnieć podstawowe regulacje prawne, stanowiące oś sporu w rozpoznawanej sprawie. W świetle art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.; dalej jako: u.p.a.), nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym jest przedmiotem opodatkowania akcyzą, przy czym czynność nabycia jest przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy została wykonana z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 u.p.a.). Nabycie wewnątrzwspólnotowe w rozumieniu ustawy oznacza przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a.). Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a.). Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, są obowiązane po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 14 dni licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, oraz dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwej izby celnej, akcyzy w terminie 30 dni licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 106 ust. 2 i ust. 3 u.p.a.). Podstawą opodatkowania w omawianym przypadku jest kwota jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy (art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Kwotę tą ustala się na podstawie danych podanych przez nabywcę we wskazanej wyżej deklaracji uproszczonej. Jeżeli jednak wysokość podstawy opodatkowania, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a.). Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 104 ust. 11 u.p.a.). Z ustaleń organów podatkowych, nie kwestionowanych w tym zakresie przez skarżącego, wynika, że nie wywiązał się on z obowiązku złożenia deklaracji uproszczonej z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu i nie opłacił z tego tytułu należnego podatku akcyzowego. Skarżący składał różne wyjaśnienia, w których podawał odmienne okoliczności nabycia pojazdu. Ostatecznie, w oświadczeniu z 18 lipca 2017 r., przyznał, że przedmiotowy pojazd nabył w Belgii w dniu 20 kwietnia 2012 r. i następnego dnia przemieścił go na terytorium RP. Organy podatkowe zgodziły się z tym oświadczeniem, natomiast zakwestionowały podaną przez skarżącego cenę nabycia – 25.000 zł, bowiem analiza danych pochodzących z systemu Info-Ekspert, (Samochodowe Wartości Rynkowe, kwiecień 2012) wykazała średnią wartość rynkową pojazdów podobnych do spornego w kwocie 85.900 zł. Różnica w stosunku do wartości deklarowanej przez skarżącego wyniosła ponad 80%. W tej sytuacji, w ocenie sądu organy podatkowe miały pełne podstawy do zastosowania procedury weryfikacji wartości pojazdu, opisanej w przytoczonych wyżej przepisach art. 104 ust. 8, 9 i 11 u.p.a. Wobec tego, że postępowanie wyjaśniające nie doprowadziło do ustalenia w sposób nie budzący wątpliwości przyczyn tak znaczącej rozbieżności pomiędzy wskazaną przez skarżącego ceną zakupu pojazdu a średnią rynkową wartością pojazdu podobnego, w ocenie sądu, w okolicznościach sprawy, organy podatkowe w pełni zasadnie przyjęły za podstawę opodatkowania średnią wartość rynkową i zasadnie nie uwzględniły twierdzeń skarżącego, że pojazd został zakupiony w stanie uszkodzonym, a suma wydatków poniesionych na jego naprawę wyniosła 30.000 zł. Twierdzenia skarżącego odnoszące się do zakresu i kosztów naprawy nie mogły być uwzględnione, bowiem nie zostały poparte żadnym wiarygodnym materiałem dowodowym. Należy przy tym zauważyć, że w sytuacji tak znacznej różnicy między zadeklarowaną ceną nabycia a średnią wartością rynkową ustaloną przez organ, w oparciu o wiarygodne źródło danych (katalog Info-Ekspert), z mocy art. 104 ust. 8 u.p.a., to na podatniku ciążył obowiązek wykazania przyczyn, dla których wskazana przez niego podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej. Skarżący starał się wyjaśnić wskazaną rozbieżność argumentem o bardzo poważnych uszkodzeniach pojazdu (m.in. wystrzelone poduszki powietrzne, brak reflektorów i zderzaka wraz z atrapą, uszkodzone – pas przedni, maska, chłodnice, osłony na pas przedni i silnik, obudowy filtrów, osprzęt silnika, błotniki przednie, dziura w bloku silnika). Jednakże nie przedstawił żadnego materiału dowodowego potwierdzającego fakt tak poważnych napraw – ani dowodów zakupu części, ani kosztów usług. Biorąc pod uwagę twierdzenia co do zakresu uszkodzeń, tego rodzaju naprawy, jeśli samochód miał przejść badania techniczne, a nabywca chcieć nabyć pojazd, samochód musiał być naprawiany w wyspecjalizowanym warsztacie (choć oczywiście niekoniecznie w autoryzowanym serwisie Toyoty). Sprzeczne z doświadczeniem życiowym jest twierdzenie, że tak poważne naprawy nowoczesnego pojazdu skarżący wykonał we własnym zakresie i nie dysponuje żadnymi dokumentami potwierdzającymi zakup części czy usług. Poważne wątpliwości budzi również nader krótki czas wykonania tych napraw. Według pierwszej wersji wydarzeń przedstawionej przez skarżącego (występującego jako pełnomocnik w czynnościach rejestracji pojazdu w Urzędzie Miasta L.), pojazd miał zostać sprzedany już 29 kwietnia 2012 r. (przez fikcyjnego M. K. na rzecz J. F., który zaprzeczył temu faktowi), za kwotę 30.000 zł. Przyjęcie tej wersji oznaczałoby, że tak poważne naprawy pojazdu zostały wykonane w rekordowo szybkim czasie. Ponadto, zasadnie organ podatkowy zwrócił uwagę na nieracjonalność argumentacji w odniesieniu do cen i kosztów: połączenie kosztu zakupu pojazdu w Belgii (25.000 zł) oraz kosztów naprawy według oświadczenia skarżącego (ok. 30.000 zł), daje kwotę ponad 55.000 zł, tymczasem w tej wersji wydarzeń pojazd został sprzedany za 30.000 zł. Pierwszym obiektywnie weryfikowalnym dowodem stanu technicznego pojazdu jest badanie techniczne z 15 maja 2012 r. (k. 13 akt adm.), które pojazd przeszedł z wynikiem pozytywnym, co oznacza, że musiał być w pełni sprawny. Naprawa pojazdu w okresie od 20 kwietnia do 15 maja 2012 r. byłaby możliwa, tyle tylko, że jeszcze raz trzeba podkreślić kluczową okoliczność dla rozstrzygnięcia sporu: skarżący nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów dokonania tych napraw. W tej sytuacji nie było możliwości uznania twierdzeń skarżącego za zgodne z prawdą, gdyż były one po prostu gołosłowne. Należy zauważyć, że do pisma z 28 lipca 2017 r. skarżący dołączył umowę kupna-sprzedaży zawartą w Belgii 20 kwietnia 2012 r. W umowie nie ma jednak żadnych wzmianek o zakresie ewentualnych uszkodzeń pojazdu (jest tylko standardowy zapis, niczego nie wyjaśniający w tym zakresie – w § 4 wskazano: "Sprzedający oświadcza, że pojazd nie ma wad technicznych, które są mu znane i o których nie powiadomił Kupującego [...]"). Do tego samego pisma skarżący dołączył dokumentację zdjęciową mocno uszkodzonego samochodu Toyota RAV4. Dokumentacja fotograficzna nie pozwala na ustalenie (z uwagi na brak widocznego nr VIN), że zdjęcia dotyczą tego akurat, spornego pojazdu, słusznie zatem organy podatkowe odmówiły wiarygodności temu dowodowi. Żądanie skarżącego, aby to organ podatkowy zwracał się do producenta lub autoryzowanych dystrybutorów i serwisów Toyoty o potwierdzenie, że pojazd uległ wypadkowi stanowi zupełne odwrócenie zasad ciężaru dowodu, które w tym przypadku opierają się na treści przywoływanego wyżej art. 104 ust. 8 u.p.a. i utrwalonym orzecznictwie (powoływanym przez organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji), z którego wynika, że to podatnik ma najlepszą wiedzę o tym, co działo się z pojazdem i to on ma możliwość przedłożenia odpowiednich dowodów. Ponadto zarzut zaniechania podjęcia tych czynności przez organy jest nieracjonalny i sprzeczny z twierdzeniami skarżącego – skoro skarżący twierdzi, że pojazd nabył w stanie poważnie uszkodzonym, nie naprawiał go w autoryzowanych serwisach – pojawia się retoryczne pytanie – skąd te serwisy miałyby mieć informację o stanie pojazdu w chwili sprowadzenia go na terytorium RP? W tej sytuacji sąd ocenia jako całkowicie chybione wszystkie zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy. Kierowanie wniosku do autoryzowanego serwisu Toyoty w zakresie ustalenia uszkodzeń i kosztów ich naprawy było zupełnie bezcelowe, skoro skarżący nie przedstawił wiarygodnych dowodów obrazujących zakres rzekomych uszkodzeń. Podobnie gołosłowne jest twierdzenie, że skarżący dokonał naprawy z wykorzystaniem części, jakimi dysponował, jako profesjonalny sprzedawca używanych samochodów. Twierdzenie to nie zostało niczym poparte, trudno zatem, aby stanowiło podstawę kluczowych dla sprawy ustaleń. Przesłuchanie podatnika nie wniosłoby niczego do sprawy – podatnik był kilkukrotnie wzywany do złożenia wszystkich istotnych w sprawie dokumentów, miał zapewnioną możliwość przedstawienia i udokumentowania wszystkich twierdzeń. Podobnie chybiony jest zarzut braku przesłuchania jako świadka osoby sprzedającej samochód za granicą. Należy zwrócić uwagę, że skarżący zmieniał wersje wydarzeń w swoich oświadczeniach co do okoliczności nabycia pojazdu i nie przedstawił żadnych wiarygodnych dokumentów potwierdzających forsowaną tezę o wykonaniu we własnym zakresie naprawy bardzo poważnie uszkodzonego pojazdu. Nie można też zasadnie zarzucić organom podatkowym błędu zaniechania przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy na okoliczność zakresu uszkodzeń pojazdu i kosztów naprawy. Nieracjonalne jest twierdzenie, że biegły byłby w stanie sporządzić wiarygodną i wartościową opinię po upływie czterech lat od daty nabycia pojazdu, nie mając wiarygodnych informacji o zakresie rzekomych uszkodzeń i nie mając możliwości ustalenia, czy pojazd był naprawiany w okresie późniejszym w czasie użytkowania przez kolejnych właścicieli. Jak wskazano wyżej, jeszcze raz trzeba podkreślić, że w sytuacji, kiedy skarżący nie przedstawił żadnych wiarygodnych dokumentów chociażby uprawdopodabniających zakres uszkodzeń pojazdu, organy podatkowe nie mogły uwzględnić tego twierdzenia, wobec tego w pełni prawidłowo oparły się na wiarygodnym źródle informacji, jaki stanowią katalogi Info-Ekspert, a nie mając wiarygodnych podstaw do przyjęcia założenia, że pojazd był uszkodzony, oparły się na średniej cenie pojazdu sprawnego. Zarzut naruszenia art. 192 w zw. z art. 190 § 2 i w zw. z art. 136 O.p. jest w ocenie sądu chybiony. W ocenie sądu nie doszło również w sprawie do naruszenia konstytucyjnych i konwencyjnych gwarancji ochrony własności (art. 64 Konstytucji RP oraz art. 1 Protokołu nr 1 do Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności). Zarzut naruszenia powyższych przepisów nie został bliżej sprecyzowany przez skarżącego, jednakże w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie sposób dopatrzeć się naruszenia prawa skarżącego do poszanowania mienia przez to, że nie uwzględniono możliwości dowodowych strony, jak sugeruje treść skargi. Skarżący powołuje się na zaniedbanie państwa w zakresie powinności zapewnienia ochrony praw człowieka w sposób skuteczny oraz na działanie organów w sposób profiskalny. Zarzutów tych nie można podzielić. Należy natomiast zauważyć, że w toku postępowania skarżący zmieniał swoje twierdzenia dotyczące okoliczności nabycia samochodu przedstawiając początkowo wyjaśnienia niezgodne z prawdą, a następnie wykazywał się biernością w zakresie przedstawienia dokumentów dotyczących stanu technicznego pojazdu w chwili jego nabycia. Natomiast organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie wystarczającym do podjęcia rozstrzygnięcia. Sprawa została rozpoznana z zachowaniem trybu postępowania dwuinstancyjnego, a organ odwoławczy odniósł się w swojej decyzji do zarzutów odwołania i wyjaśnił w zaskarżonej decyzji motywy, dla których zarzuty te nie zostały uwzględnione. Twierdzenia o niekompletności materiału dowodowego są gołosłowne. Skarżący zarzucając celowe pominięcie przez organy podatkowe przeprowadzenia części dowodów, sam nie wskazał dowodów na zasadniczą sporną w sprawie okoliczność, a mianowicie dotyczącą ponoszonych przez niego wydatków w kwocie 30.000 zł związanych z kosztami rzekomej naprawy pojazdu, co w konsekwencji uniemożliwiło uwzględnienie tych kosztów przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Skarżący nie może skutecznie zarzucać naruszenia swoich konstytucyjnie i konwencyjnie gwarantowanych praw, jeżeli sam zaniedbał przedstawienia organom podatkowym wiarygodnych dowodów na poparcie swoich twierdzeń. W ocenie sądu organ odwoławczy rozpoznał sprawę w pełnym zakresie, a z faktu, że powołał te same ustalenia faktyczne co organ pierwszej instancji trudno czynić zarzut, skoro nie zakwestionował prawidłowości ani tych ustaleń, ani ich oceny dokonanej w pierwszej instancji. Działania organu miały pełne oparcie w przepisach prawa. W sytuacji, gdy organ przestrzegał wszystkich wymogów proceduralnych i prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego, sam fakt, że rozstrzygnięcie jest niekorzystne dla skarżącego, nie może uzasadniać zarzutu naruszenia zasady ochrony zaufania podatnika do organów państwa. Choć w skardze nie pojawiają się zarzuty w tym kontekście, sąd kontrolując z legalność zaskarżonej decyzji w pełnym zakresie, niezależnie od zarzutów skargi, uznał za zasadne odniesienie się również do kwestii przedawnienia zobowiązania. Biorąc pod uwagę datę terminu płatności podatku, przyjętą przez organy prawidłowo na dzień rejestracji pojazdu – 15 maja 2012 r. (art. 106 ust. 2 u.p.a.), treść art. 70 § 1 O.p. (zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku) oraz datę doręczenia zaskarżonej decyzji (20 grudnia 2017 r.), Sąd stwierdza, że do przedawnienia zobowiązania podatkowego nie doszło. Z powyższych przyczyn Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.).